魯昊

摘要：企業(yè)大學作為助力企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，全方位、系統(tǒng)化構(gòu)建企業(yè)的人才培養(yǎng)體系的重要平臺，應(yīng)充分利用企業(yè)內(nèi)部的各項資源，合理使用企業(yè)內(nèi)部的教育經(jīng)費，保障企業(yè)內(nèi)部各類培訓(xùn)活動的開展。2020年以來教育培訓(xùn)行業(yè)特別是以線下授課業(yè)務(wù)為主的企業(yè)內(nèi)部大學受到了較大的沖擊，各企業(yè)大學除了需要調(diào)整授課方式外，還需要加強自身培訓(xùn)成本的控制。然而很多企業(yè)大學目前依然采用傳統(tǒng)的成本核算方法計算培訓(xùn)成本，導(dǎo)致培訓(xùn)成本核算不夠精確，造成無法精確地管控成本。文章通過以C企業(yè)大學為研究對象，探索作業(yè)成本法在企業(yè)大學中的適用性和具體應(yīng)用。通過將作業(yè)成本法的理念引入的企業(yè)大學的培訓(xùn)班成本核算中，分析培訓(xùn)過程中資源、作業(yè)及產(chǎn)出之間的內(nèi)在聯(lián)系，設(shè)計適用于企業(yè)大學的作業(yè)成本核算方法，對于準確的進行培訓(xùn)成本的核算，進一步明確培訓(xùn)班人均培訓(xùn)成本，引導(dǎo)企業(yè)管理者更加關(guān)注成本動因，優(yōu)化培訓(xùn)實施流程，剔除無效的非增值作業(yè)，促進企業(yè)培訓(xùn)教育經(jīng)費的合理，提升企業(yè)的整體競爭力使用具有一定的意義。

關(guān)鍵詞：企業(yè)大學;培訓(xùn)成本核算;作業(yè)成本法

一、引言

企業(yè)大學作為由企業(yè)出資設(shè)立，為企業(yè)內(nèi)外部提供專業(yè)化培訓(xùn)，以企業(yè)高管、黨校教授、商學院教授及專業(yè)培訓(xùn)師為師資，通過實戰(zhàn)沙盤模擬、教學案例研討、互動體驗教學等教育手段，以培養(yǎng)企業(yè)內(nèi)部中、高級管理人才、尖端技術(shù)人次、市場銷售骨干為目的，同時滿足企業(yè)內(nèi)部職工繼續(xù)教育和日常業(yè)務(wù)性培訓(xùn)的需要、滿足人們終身學習需要的一種新型教育、培訓(xùn)體系。企業(yè)大學以企業(yè)為基，既是企業(yè)各層次人才的全方位培養(yǎng)和塑造平臺，也是企業(yè)內(nèi)部重要的研究智庫，它肩負著整合內(nèi)外部的各項培訓(xùn)資源，協(xié)調(diào)和指導(dǎo)整個企業(yè)以及其下屬事業(yè)部、分公司的各項培訓(xùn)工作，同時承擔著公司戰(zhàn)略、經(jīng)濟管理、行業(yè)政策等相關(guān)問題的研究。隨著2018年《關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費稅前扣除政策的通知》（財稅〔2018〕51號）的發(fā)布，企業(yè)職工教育經(jīng)費稅前扣除比例從2.5%提高到8%，各企業(yè)紛紛增加了對員工教育的投入。企業(yè)大學作為企業(yè)內(nèi)部職工教育的最主要平臺，也是職工教育經(jīng)費主要的流入方向，越來越受到企業(yè)管理者的關(guān)注。企業(yè)作為企業(yè)大學的投資方以及職工教育經(jīng)費投入的主體，需要更加詳細的了解培訓(xùn)經(jīng)費使用情況;企業(yè)大學也需要通過培訓(xùn)成本的精細化核算與分析，改進培訓(xùn)成本控制中的薄弱環(huán)節(jié)，提高精細化成本管理水平，進一步提升企業(yè)大學的綜合競爭力。但是目前企業(yè)大學在進行培訓(xùn)成本核算時，往往僅計算直接成本，間接成本的分攤則大多僅采取按培訓(xùn)人數(shù)這一單動因分攤方式，這種方法已經(jīng)無法滿足企業(yè)培訓(xùn)成本核算的需求。因此，企業(yè)大學急需引入更加精細化的成本核算方法。本文以C企業(yè)大學為例，對其應(yīng)用作業(yè)成本法核算培訓(xùn)成本進行分析介紹。

二、作業(yè)成本法在C企業(yè)大學運用的可行性分析

（一）C企業(yè)大學簡介

C企業(yè)大學成立于2008年，作為大型國企C集團內(nèi)部企業(yè)大學，其定位于高素質(zhì)專業(yè)化干部的培養(yǎng)基地、轉(zhuǎn)型變革的賦能平臺、專業(yè)技術(shù)技能人才的開發(fā)平臺、知識運營的智慧平臺，培訓(xùn)業(yè)務(wù)緊貼C集團業(yè)務(wù)部門需求，致力于C集團領(lǐng)導(dǎo)干部與各類專業(yè)人才隊伍的培養(yǎng)與建設(shè)。C企業(yè)大學下設(shè)領(lǐng)導(dǎo)力、市場與銷售人才、創(chuàng)新與轉(zhuǎn)型人才三個面授教研中心、在線學習教研中心，以及負責標準化交付的培訓(xùn)實施運營中心。另外設(shè)有辦公室、教務(wù)部兩個管控部門。2109年全年C企業(yè)大學共舉辦各類培訓(xùn)254班次，累計培訓(xùn)學員76213人天。

（二）C企業(yè)大學現(xiàn)有成本核算方法存在的弊端

1. 成本分配變量單一，間接成本的分攤不合理

目前，C企業(yè)大學在培訓(xùn)成本核算中，多數(shù)采用 “培訓(xùn)總成本=培訓(xùn)班直接支出+培訓(xùn)實施部分間接成本，培訓(xùn)人均成本=培訓(xùn)班總成本/學員總?cè)藬?shù)”計算方法。這樣簡單的計算方法既沒有考慮教學課程開發(fā)、教務(wù)管理等間接成本，也沒有考慮不同培訓(xùn)班次本身的差異性。培訓(xùn)成本核算主要是為了確定企業(yè)內(nèi)部培訓(xùn)費用，其目的主要是為了滿足企業(yè)內(nèi)部教育經(jīng)費使用的合理性，并不能滿足企業(yè)大學提高資金使用效率的需求。

實際上很多間接費用與學員人數(shù)不存在直接相關(guān)性，而與批次等其他變量相關(guān)。僅僅依據(jù)學員人數(shù)作為間接成本的分配變量來計算的培訓(xùn)成本，不能準確反映整體培訓(xùn)項目的投入與產(chǎn)出，而作業(yè)成本法正好可以彌補了以上的這些缺陷。

2. 培訓(xùn)業(yè)務(wù)成本與期間費用的劃分不夠明確

C企業(yè)大學培訓(xùn)相關(guān)的很多費用綜合性較高。如C企業(yè)大學為完成培訓(xùn)而投入的眾多資源中，對于培訓(xùn)初期的課程開發(fā)、課程策劃費用，以及培訓(xùn)班結(jié)束之后的跟蹤調(diào)查、訓(xùn)后回訪等費用并沒有計入培訓(xùn)成本中。這種做法不能科學揭示從課程設(shè)計、課程開發(fā)、課程實施到課程課后評估全生命周期的各環(huán)節(jié)成本，不利于C企業(yè)大學進行成本控制與資源充分利用。業(yè)務(wù)成本和期間費用如果不進行準確區(qū)分，最終得到的培訓(xùn)成本數(shù)據(jù)既不科學，也不嚴謹。

（三）作業(yè)成本法對于C企業(yè)大學的適用性分析

1. 間接費用占比提高

C企業(yè)大學近些年來逐漸由單純的培訓(xùn)中心向綜合性人才發(fā)展平臺轉(zhuǎn)型，其最鮮明的特征就從職能部門轉(zhuǎn)向經(jīng)營部門，通過學習與組織關(guān)聯(lián)方建立價值網(wǎng)，支持企業(yè)經(jīng)營發(fā)展，由成本中心轉(zhuǎn)向利潤中心。企業(yè)大學越來越注重新課程的開發(fā)和線上教學。因此，隨著企業(yè)大學的轉(zhuǎn)型，直接投入的師資成本、學習用品成本等直接成本在其培訓(xùn)總成本中所占比重越來越小，但其課程開發(fā)、網(wǎng)上大學平臺建設(shè)等間接費用所占比重越來越大。因此在對培訓(xùn)成本進行控制時，運用作業(yè)成本法能夠有效地對每一項間接費用進行細化管理，更有利于對非培訓(xùn)環(huán)節(jié)實施成本控制。

2. 個性化培訓(xùn)占比增加

隨著C集團的產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，C企業(yè)大學原有的固定模式的培訓(xùn)課程，已經(jīng)無法精確解決C集團以及下屬企業(yè)面臨的各種難題。如今C企業(yè)大學培訓(xùn)的方式更傾向于“量身定制”個性化運作模式，已滿足企業(yè)實際需求。企業(yè)大學平臺定制從員工的培訓(xùn)課程開始到學習跟蹤，具有獨立性和靈活性、雙向交互等特點。因此各門課程的個性化程度越來越大，這導(dǎo)致傳統(tǒng)成本法依據(jù)培訓(xùn)時長或培訓(xùn)人數(shù)來分配間接費用的方法就無法適用，而作業(yè)成本法下可以依據(jù)成本動因在差異化的產(chǎn)品之間分配間接成本。因此基于作業(yè)鏈分析的作業(yè)成本法更為適用于C企業(yè)大學。

3. 信息技術(shù)環(huán)境的提高

從技術(shù)方面來說，作業(yè)成本法對從事相關(guān)工作的會計人員以及用于收集分析相關(guān)成本信息的信息化系統(tǒng)要求較高。因為作業(yè)成本法相對于傳統(tǒng)成本法，分配間接費用的成本動因是多樣的，而且需要收集并更新來源于不同部門不同維度的大量成本數(shù)據(jù)，需要先進的信息化系統(tǒng)提供支撐。對于C企業(yè)大學來說，作為C集團的智庫，擁有大量專業(yè)人才，同時隨著C集團專業(yè)MSS平臺在C企業(yè)大學的建設(shè)落地，C企業(yè)大學可以利用集中MSS平臺，達到業(yè)務(wù)高度集成、資源合理配置，實現(xiàn)縱向集中、橫向協(xié)同，實現(xiàn)跨專業(yè)業(yè)務(wù)聯(lián)動。啟用該平臺以后，C企業(yè)大學從計劃建設(shè)、網(wǎng)絡(luò)運維、供應(yīng)鏈、市場營收、合同法律、審計、人力資源和財務(wù)管理8個專業(yè)領(lǐng)域為切入點，關(guān)聯(lián)B域的系統(tǒng)，能夠?qū)崿F(xiàn)數(shù)據(jù)規(guī)范統(tǒng)一和數(shù)據(jù)透明，從而促進企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)和信息的共享，這一特點也為作業(yè)成本法的實施創(chuàng)造了有利的條件。

三、作業(yè)成本法在C企業(yè)大學的具體運用

（一）確定C企業(yè)大學的主要作業(yè)和作業(yè)中心

作業(yè)的規(guī)劃需要不重疊，不交叉，同時作業(yè)不宜設(shè)置過多。C企業(yè)大學主要設(shè)有領(lǐng)導(dǎo)力教研中心、市場與銷售教研中心、創(chuàng)新與轉(zhuǎn)型教研中心等三個教學實施中心和一個培訓(xùn)運營實施中心作為教學實施部門。設(shè)有辦公室、教務(wù)部、在線學習中心等三個教學科輔助部門。根據(jù)C企業(yè)大學的實際情況，教學實施部門可以設(shè)置需求調(diào)研、課程研發(fā)、培訓(xùn)實施、重點研究項目、師資建設(shè)等5項主要作業(yè)。辦公室的主要作業(yè)是培訓(xùn)物資采購、內(nèi)部培訓(xùn)資源的配置等;教務(wù)部的主要作業(yè)包括教學師資采購、教學管理、重點教學產(chǎn)品開發(fā)、師資專業(yè)能力建設(shè)、專業(yè)成果沉淀等; 在線學習中心的主要作業(yè)是線上培訓(xùn)支撐、課程師資平臺建設(shè)、智慧學習方案構(gòu)建、網(wǎng)上學習平臺建設(shè)與維護等。具有同質(zhì)作業(yè)動因的作業(yè)可以合并在形成作業(yè)中心，具體劃分情況如表1所示。

（二）將資源歸集到各作業(yè)中心

首先，C企業(yè)大學在應(yīng)用作業(yè)成本法時，應(yīng)充分考慮在作業(yè)中被使用到的各項經(jīng)濟要素，使其涵蓋人力、財力、物力等所有經(jīng)濟要素，同時要重點關(guān)注金額高、波動性較大的資源。

其次，需要C企業(yè)大學在支出中識別出培訓(xùn)業(yè)務(wù)成本，即確認資源費用，這需要逐項分析該企業(yè)大學的支出內(nèi)容，分別剔除與培訓(xùn)業(yè)務(wù)無關(guān)的費用和損失以及屬于資本性支出的部分，然后對資產(chǎn)計提折舊，最終獲取企業(yè)大學支出中與培訓(xùn)有關(guān)的部分。

企業(yè)大學運作過程中的資源很多，考慮到成本效益原則，不必面面俱到，因此本文只分析培訓(xùn)班實施過程中要用到的主要資源。分析C企業(yè)大學的2019年度財務(wù)報表，可以將其與培訓(xùn)相關(guān)主要支出大致分為四類：即培訓(xùn)相關(guān)人員的人工成本支出、培訓(xùn)班辦班支出以及研究開發(fā)支出和培訓(xùn)相關(guān)資產(chǎn)的折舊費用。其中，培訓(xùn)相關(guān)人員成本主要包括：各教研中心人員的工資福利、教務(wù)部等教學管控部門人員的工資福利等;培訓(xùn)班辦班支出主要包括：培訓(xùn)期間學員發(fā)生餐費、住宿費、學習用品費用;教師的課酬、差旅費、餐費等;研究開發(fā)支出主要包括課題研究費用、教材開發(fā)費用等。培訓(xùn)相關(guān)資產(chǎn)的折舊費用包括：自有培訓(xùn)場地、培訓(xùn)專用IT設(shè)施、培訓(xùn)專用車輛的折舊費、教學軟件的攤銷等。

將資源成本根據(jù)資源動因有效分配至不同的作業(yè)中心。具體資源歸集情況如表2所示。

（三）將作業(yè)成本分配到成本對象

企業(yè)大學的成本核算以各批次的培訓(xùn)班作為產(chǎn)品線，可以將不同主題的各類培訓(xùn)看作企業(yè)大學的產(chǎn)品。上述產(chǎn)品既包括企業(yè)內(nèi)部組織實施的各類培訓(xùn)班也包括少量外部培訓(xùn)班和會議，考慮到數(shù)據(jù)準確性和內(nèi)部成本控制的需要，C企業(yè)大學以獨立完整的培訓(xùn)班為成本核算對象。培訓(xùn)班按照其培訓(xùn)對象、培訓(xùn)目的、實施方不同，可以歸為四類：針對高級管理人員的領(lǐng)導(dǎo)力培訓(xùn)班;針對市場銷售人員的市場與銷售類培訓(xùn)班;針對企業(yè)內(nèi)部專業(yè)技術(shù)人員的專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)班;面向企業(yè)全體員工的通識類崗位培訓(xùn)班。這四類培訓(xùn)班分別對應(yīng)C企業(yè)大學下屬的四個培訓(xùn)中心。具體分配過程為：首先，將各培訓(xùn)班次的直接成本直接計入成本對象;其次，將間接成本分配到各個作業(yè)，然后按照作業(yè)中心歸集形成成本庫;再次，將成本庫按照作業(yè)動因分配到成本對象;最后，將直接成本和分配的間接成本相加，即為企業(yè)大學各培訓(xùn)班的總成本。

四、結(jié)語

本文通過案例初步分析了作業(yè)成本法在企業(yè)大學應(yīng)用的主要步驟和方法，可以看出作業(yè)成本法是對企業(yè)大學傳統(tǒng)培訓(xùn)成本核算的升級。通過引入作業(yè)成本法，不僅可以使培訓(xùn)成本計算的更加準確，而且可以使企業(yè)管理者了解到培訓(xùn)成本的形成過程;不僅有助于提高培訓(xùn)經(jīng)費的使用效率，還可以通過區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)來消除那些不必要的培訓(xùn)環(huán)節(jié)，通過對各項作業(yè)以及成本動因進行分析，找到對于培訓(xùn)效果提升最為重要的增值作業(yè)，然后針對性的投入教育經(jīng)費和配套資源，達到降本增效的目的。

參考文獻：

[1]王明麗，徐玄玄.民辦高校商學院實驗中心運營成本核算體系設(shè)計[J].財會通訊，2019（26）：102-105.

[2]初宜紅.作業(yè)成本法在H 大學教育成本管理中的應(yīng)用[J].財務(wù)與會計，2019（06）：75-77.

[3]邵勝華，胡珍薇.從作業(yè)成本法看高校的教育成本核算[J].會計之友，2018（07）：146-148.

（作者單位：中國電信學院）