王素梅 李兆東

［作者簡介］王素梅（1973— ），女，江蘇南通人，南京審計學(xué)院副教授，博士，從事政府審計研究；李兆東，男（1973— ），男，安徽來安人，南京審計學(xué)院副教授，博士，從事政府審計研究。

［摘 要］在我國，構(gòu)建具有中國特色的政府審計理論框架是一項反復(fù)被提出但始終未真正完成的任務(wù)。政府審計理論是支撐政府審計事業(yè)科學(xué)、持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)，與此同時，強化審計人員能力是從專業(yè)技能上保障政府審計質(zhì)量的根本，因此應(yīng)盡快建立起科學(xué)的審計教育體系，提高政府審計人員的執(zhí)業(yè)能力。

［關(guān)鍵詞］國家審計；政府審計；審計理論框架；審計高等教育；審計動因；審計本質(zhì)

［中圖分類號］F239.4［文獻標識碼］A［文章編號］10044833(2012)02011003オ

2011年10月29—30日，中國審計學(xué)會在南京審計學(xué)院舉辦了中國審計學(xué)會審計教育分會成立大會暨首屆審計教授論壇。全國近百位專家學(xué)者就政府審計理論框架、政府審計高等教育及職業(yè)培訓(xùn)等問題進行了深入探討，在審計技術(shù)創(chuàng)新、審計職業(yè)培訓(xùn)體系形成等方面達成了一定共識，為推動審計理論發(fā)展和審計學(xué)科建設(shè)，特別是政府審計理論創(chuàng)新和政府審計事業(yè)發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。

一、 政府審計基本理論的探討

理論界過去對審計理論體系探討較多，對政府審計理論體系研究較少。與會代表一致認為，政府審計理論框架的建立迫在眉睫，應(yīng)將政府審計的理論和實踐置于國家治理的系統(tǒng)內(nèi)進行研究深化。

（一） 政府審計理論框架的邏輯起點

關(guān)于政府審計理論框架的邏輯起點，主要有幾下幾種觀點。

一是審計目標導(dǎo)向論。南京審計學(xué)院尹平教授認為，目前構(gòu)建政府審計理論體系的主客觀條件已趨于成熟。政府審計理論體系的構(gòu)建，應(yīng)定位于國家治理、服務(wù)于國家安全利益、以國家治理與國家經(jīng)濟安全為目標和邏輯起點。政府審計參與國家治理，維護國家經(jīng)濟安全成為政府審計理論體系的目標，這既是關(guān)鍵性、引導(dǎo)性的理論命題，也是政府審計龍頭型、系統(tǒng)性的實踐問題，因此實施國家治理、維護國家經(jīng)濟安全在政府審計理論體系中應(yīng)起目標牽引和導(dǎo)向作用。此外，他還強調(diào)，政府審計實施國家治理、維護國家經(jīng)濟安全應(yīng)有綜合安全觀，追求實質(zhì)性、長久性的安全利益，而不能只追求一時的、片面的和局部的安全。同時，政府審計應(yīng)具有維護國家經(jīng)濟安全的地域防范、監(jiān)控檢測、識別預(yù)警、自濾除疾、校正調(diào)適、升級優(yōu)化等能效，這是政府審計實施國家治理、維護國家經(jīng)濟安全的功能定位，也是重要的基本理論點。北京理工大學(xué)陳宋生副教授認為，理論框架源于實踐，應(yīng)以目標導(dǎo)向重構(gòu)政府審計理論框架，審計目標應(yīng)當轉(zhuǎn)到經(jīng)濟責(zé)任與社會責(zé)任并重上來。

二是審計動因起點論。中南財經(jīng)政法大學(xué)張龍平教授認為，審計理論框架離不開會計理論框架的影響，從體系上看，審計理論框架應(yīng)包括政府審計理論框架、注冊會計師審計理論框架和內(nèi)部審計理論框架。鑒于政府審計法定強制性、特殊對象性、公民權(quán)益性和影響廣泛性的特點，應(yīng)建立以政府責(zé)任為邏輯起點的政府審計理論框架。南京大學(xué)李明輝教授認為基礎(chǔ)不等于邏輯起點，在構(gòu)建政府審計理論框架時，應(yīng)以公共受托責(zé)任為基礎(chǔ)，立足于審計的本質(zhì)，結(jié)合政府審計環(huán)境的發(fā)展和要求，確定政府審計的目標、范圍、內(nèi)容、技術(shù)方法與標準等概念。東北財經(jīng)大學(xué)劉明輝教授認為，無論是從監(jiān)督假說、信息假說、受托責(zé)任理論或沖突論的視角考察，審計產(chǎn)生和發(fā)展的動力都是公共權(quán)力委托代理關(guān)系的存在，政府審計有利于緩解公共領(lǐng)域的目標不一致和利益沖突，并降低信息不對稱程度。

三是審計本質(zhì)起點論。蘭州大學(xué)楊肅昌教授認為，審計本質(zhì)是政府審計基礎(chǔ)理論的重中之重，其他方面的研究應(yīng)以此為基礎(chǔ)。政府審計的理論基礎(chǔ)應(yīng)為政治學(xué)，一方面表現(xiàn)為治理主體（國家）運用權(quán)力的過程，另一方面公共權(quán)力的正確運用又是國家治理的重要目標和內(nèi)容，因此應(yīng)基于國家治理中公共權(quán)力的配置與運作這一政治范疇來認識和揭示國家審計本質(zhì)。西北大學(xué)馮均科教授等認為，政府審計是基于受托責(zé)任產(chǎn)生的，在政府審計中也存在審計委托人、審計人和被審計人的三方關(guān)系，這是政府審計本質(zhì)的體現(xiàn)，因此審計三方關(guān)系應(yīng)是政府審計理論框架構(gòu)建的邏輯基礎(chǔ)和科學(xué)基礎(chǔ)。

四是審計假設(shè)起點論。浙江東方學(xué)院李學(xué)嵐認為，政府審計理論框架應(yīng)包括政府行政行為有效假設(shè)，無論哪一種政府審計模式（立法性、司法性、獨立性等），關(guān)鍵是在發(fā)現(xiàn)問題后整改的效果。如果沒有這一假設(shè)，發(fā)現(xiàn)的問題就無法進行整改，審計建議就難以執(zhí)行，政府審計的價值就無法體現(xiàn)。這一假設(shè)對于世界主要國家審計模式都是適用的，對于我國這樣的行政型審計體制更是如此。

（二） 政府審計理論框架的基本內(nèi)容

南京審計學(xué)院尹平教授基于政府審計全面性、開放性、融合性、動態(tài)性和創(chuàng)新性的基本特征，認為應(yīng)構(gòu)建以緒論、史論、法論、立論（基礎(chǔ)理論）、實論、例論、綜論和兼論為主體內(nèi)容的理論架構(gòu)。具體來說，應(yīng)著力研究國家治理、國家經(jīng)濟安全概念的內(nèi)涵和外延；國家治理、經(jīng)濟安全與國家政治安全、社會安全、國防安全、民生安全的關(guān)系及互動性理論；政府審計實施國家治理、維護國家經(jīng)濟安全的依型理論和原則依據(jù)；系統(tǒng)論、受托經(jīng)濟關(guān)系論、國家治理論、“免疫系統(tǒng)”論和審計規(guī)制論等；政府審計實施國家治理、維護國家經(jīng)濟安全的客觀必要性、歷史必然性與現(xiàn)實可行性；現(xiàn)行審計體制框架下政府審計的職能與作用，以及實施國家治理、維護國家經(jīng)濟安全的領(lǐng)域與能效等；政府審計實施國家治理、維護國家經(jīng)濟安全的程序與方法、路徑選擇與實施方式等。與此同時，因政府審計具有國家治理與國家經(jīng)濟安全策略執(zhí)行成本與能效評估的資格及勝任能力，因而這也是政府審計理論的新增長點。

蘭州大學(xué)楊肅昌教授認為，政府審計理論是一個不斷深化、細化和體系化的理論，具有一定的邏輯結(jié)構(gòu)和層次。政府審計理論可分為理論基礎(chǔ)、基礎(chǔ)理論和應(yīng)用理論三類，政府審計的理論基礎(chǔ)只能從政治學(xué)、公共管理學(xué)、財政學(xué)以及其他相關(guān)理論中尋找與建立，其中最主要的是政治學(xué)。政府審計基礎(chǔ)理論是為應(yīng)用研究提供有指導(dǎo)意義的共同理論基礎(chǔ)，政府審計應(yīng)以審計本質(zhì)為基礎(chǔ)來研究。政府審計應(yīng)用理論則是一種在具體審計實踐中運用的具有明顯針對性、實踐性、專業(yè)性的知識系統(tǒng)。

江西財經(jīng)大學(xué)謝盛紋教授認為，應(yīng)將政府審計置于國家治理系統(tǒng)來考慮，政府審計的目標源于國家治理本身及人們對國家治理的認識。政府審計的最高目標和長遠目標應(yīng)定位為維護國家和人民群眾的根本利益，從而把政府審計對象抽象化為權(quán)力、誰來使用權(quán)力和如何使用權(quán)力。

南京審計學(xué)院鄭石橋教授認為，審計的最終目的是促使被審計單位抑制其機會主義行為，故而應(yīng)加強對政府審計效果的研究。他認為，審計頻度通過預(yù)期路徑和預(yù)防路徑對審計效果發(fā)揮作用，審計處罰通過威懾路徑和心理路徑發(fā)揮作用，兩者的使用都有一個合理限度，需相互協(xié)調(diào)以發(fā)揮作用。

對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)葉陳剛教授認為，隨著央企開始發(fā)布年度社會責(zé)任報告，應(yīng)盡快建立一套針對央企社會責(zé)任報告的審計機制，并逐步推廣到上市公司、其他非上市大型企業(yè)等。因此，政府審計理論框架中應(yīng)包含社會責(zé)任審計的內(nèi)容。

南京審計學(xué)院王會金教授等認為，應(yīng)從政府審計適應(yīng)社會管理新格局、防范審計風(fēng)險、提高審計效率及審計治理功能可持續(xù)發(fā)展的角度，建立政府審計社會協(xié)同治理結(jié)構(gòu)。一方面從政府審計系統(tǒng)內(nèi)部構(gòu)建信息協(xié)同、過程協(xié)同、人力資源協(xié)同及環(huán)境協(xié)同；另一方面從政府審計系統(tǒng)外部通過政府審計的組織機制、決策機制、財政機制、運作機制、質(zhì)量控制機制等的協(xié)同，共同促進政府審計順利開展。

西南財經(jīng)大學(xué)蔡春教授認為應(yīng)致力于政府審計理論框架的創(chuàng)新研究，從政府審計如何改善和提高國家治理的質(zhì)量與效率以及國家治理對政府審計影響兩個角度構(gòu)建基于國家治理的政府審計理論框架。前者應(yīng)從審計體制、審計技術(shù)方法、審計目標、審計人員能力等方面進行框架構(gòu)建，后者則應(yīng)關(guān)注國家治理的產(chǎn)權(quán)屬性、特征以及政府審計整個治理機制對政府審計的影響。

二、 政府審計高等教育與職業(yè)培訓(xùn)的探討

審計對從業(yè)人員要求較高，涉及領(lǐng)域廣，因此應(yīng)加強綜合知識培訓(xùn)，塑造一專多能的復(fù)合型人才。

西南政法大學(xué)、重慶市審計學(xué)會副秘書長鄭國洪副教授等認為審計的職業(yè)教育和學(xué)歷教育都是審計從業(yè)教育的一部分。當前，應(yīng)構(gòu)建基于“2+1+1”的政府審計學(xué)歷教育與職業(yè)教育結(jié)合的本科職業(yè)培訓(xùn)模式。該模式的主要思路是：第一、第二學(xué)年學(xué)生在學(xué)校進行基礎(chǔ)教育和專業(yè)基礎(chǔ)教育，并由合作專家強化實踐教學(xué)和動手能力培養(yǎng)，教學(xué)實踐以學(xué)校師資為主；第三年學(xué)生分方向，以合作方師資為主，學(xué)生在三年內(nèi)修完本科教學(xué)大綱所要求的理論課程；第四年開始，學(xué)生在合作企業(yè)實訓(xùn)基地內(nèi)按照企業(yè)的開發(fā)模式進行實戰(zhàn)實訓(xùn)，并完成畢業(yè)論文任務(wù)。合作方負責(zé)學(xué)生的就業(yè)推薦工作。

山東財經(jīng)大學(xué)畢秀玲教授認為，審計培訓(xùn)是一個由培訓(xùn)參與者、培訓(xùn)程序和培訓(xùn)要素三方面構(gòu)成的統(tǒng)一體，其中培訓(xùn)參與者包括培訓(xùn)機構(gòu)、培訓(xùn)師資和培訓(xùn)對象；培訓(xùn)程序包括需求分析、計劃編制、培訓(xùn)實施、培訓(xùn)評估；培訓(xùn)要素包括培訓(xùn)觀念、培訓(xùn)目標、培訓(xùn)內(nèi)容、培訓(xùn)方法、培訓(xùn)管理和培訓(xùn)監(jiān)控等。要實現(xiàn)對每一部分全面、有效的管理，才能確保審計培訓(xùn)的質(zhì)量。

北京國家會計學(xué)院張慶龍副教授認為，應(yīng)根據(jù)國家和企業(yè)發(fā)展的不同階段對審計人員進行培訓(xùn)，根據(jù)現(xiàn)有體制對審計的需求和對審計人員能力的需求，進行審計理論研究和審計人員培訓(xùn)。

南京審計學(xué)院許莉教授認為，審計學(xué)科屬性、審計環(huán)境變遷、審計方式轉(zhuǎn)變以及審計實踐對審計工作提出的高要求都決定并迫切需要審計人員提高專業(yè)素質(zhì)，將理論付諸實踐，將知識轉(zhuǎn)化為能力。

中國審計學(xué)會教育分會首屆審計教授論壇歷時兩天，成果豐碩。為政府審計理論的發(fā)展和社會主義政治與經(jīng)濟安全提供了有效保障。

［責(zé)任編輯：劉 茜，許成安］お

A Survery of the First Audi Professors Forum of Audit EducationSession of China Audit Association

WANG Sumei, LI Zhaodong

（School of International Auditing, Nanjing Audit University, Nanjing 211815, China）オ

Abstract: Constructing a theoretical framework of government audit with Chinese characteristics is an urgent task that needs to be accomplished. The government audit theory is the foundation that makes it possible for the cause of government audit to develop scientifically and sustainably. Meanwhile, constructing an army of competen auditors is a professional guarantee for the quality of audit. Therefore, it is a must to build up a scientific system of audit education in order to improve the performance of government auditors.

Key Words: state audit; government audit; audit theory frame work; audit higher education; audit motivation; audit essence

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