于紅濮

摘要：物流業(yè)是中國的一個新興產(chǎn)業(yè)。近年來，中國經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展拉動了物流業(yè)的迅速崛起，但是中國物流業(yè)仍然處于發(fā)展的初級階段，經(jīng)營狀況與盈利狀況有待改善。列舉了物流企業(yè)進行稅收籌劃的積極作用，分析了中國物流企業(yè)面臨的稅制現(xiàn)狀，提出了物流企業(yè)稅收籌劃的建議和對策，為物流企業(yè)制定合理有效的稅收籌劃方案，降低企業(yè)稅金成本，更好地促進企業(yè)發(fā)展，增強物流企業(yè)在國際物流市場的競爭力。

關鍵詞：物流企業(yè)；稅制現(xiàn)狀；稅收籌劃

中圖分類號：F810.42文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2012）22-0025-03

一、中國物流及物流企業(yè)的定義

中國國家標準對物流的定義是:物流即物品從供應地向接收地的實體流動過程，根據(jù)實際需要，將運輸、儲存、裝卸、搬運、包裝、流通加工、配送、信息處理等基本功能實施有機結合。物流的過程，一方面是商品價值增值的過程，一方面是使商品的價值轉化為交換價值成為可能。

物流企業(yè)是指具備或租用必要的運輸工具和倉儲設施，至少具有從事運輸（或運輸代理）和倉儲兩種以上經(jīng)營范圍，提供運輸、代理、倉儲、裝卸、加工、整理、配送等一體化服務，并具有與自身業(yè)務相適應的信息管理系統(tǒng)，經(jīng)工商行政管理部門登記注冊，實行獨立核算、自負盈虧、獨立承擔民事責任的經(jīng)濟組織。

二、稅收籌劃的含義及作用

稅收籌劃是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)（稅法及其他相關法律、法規(guī)）的前提下，通過對納稅主體（法人或自然人）經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出的事先安排，以達到少繳稅和遞延繳納為目標的一系列謀劃活動。

在中國積極開展稅收籌劃的積極意義：（1）有利于提高納稅人的納稅意識，抑制偷、逃稅等違法行為。（2）有利于稅收法律法規(guī)的完善。（3）有利于實現(xiàn)納稅人利益最大化。（4）有助于企業(yè)經(jīng)營管理水平和會計管理水平的提高。（5）有助于優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構和資源的合理配置。（6）有助于納稅人更好更快地適應復雜環(huán)境。（7）從長遠和整體上看有助于國家增加稅收。

三、中國物流企業(yè)面臨的稅制現(xiàn)狀

21世紀以來，中國經(jīng)濟持續(xù)增長的態(tài)勢拉動了物流業(yè)的快速發(fā)展，物流業(yè)在中國迅速崛起。中國國家政策給予推動，各類物流企業(yè)快速成長，物流經(jīng)營管理和服務創(chuàng)新出現(xiàn)新的局面。但是中國的物流行業(yè)尚處于起步階段，與國外相比基礎較為薄弱，與之對應的是中國物流企業(yè)所適用的稅收制度和政策法規(guī)也比較欠缺和分散。

現(xiàn)代物流業(yè)是新興的綜合性服務行業(yè)，所經(jīng)營的領域非常廣泛，物流業(yè)的各種服務適用的稅種不同，物流企業(yè)所涉稅種有增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅等。中國的物流企業(yè)應該在遵循國家稅法的前提下，充分利用國家的優(yōu)惠政策，進行稅收籌劃，降低企業(yè)的稅收成本，實現(xiàn)利潤最大化，促進物流企業(yè)的快速健康發(fā)展。

四、中國物流企業(yè)稅收籌劃探究

物流企業(yè)的稅收籌劃可以從納稅主體、適用稅目稅率、稅收優(yōu)惠政策、稅收遞延等方面來考慮。

（一）納稅主體的籌劃

物流企業(yè)按照不同的劃分標準，可以分為不同的類型，不同類型的物流企業(yè)存在著涉稅差異。物流企業(yè)應根據(jù)自身特點，選擇適合自己的納稅主體類型。

1.按照企業(yè)組織形式外部層次劃分的物流企業(yè)涉稅分析。按照財產(chǎn)組織形式和法律責任權限，中國把企業(yè)分為三類:獨資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司企業(yè)。從法律角度上講，公司企業(yè)屬法人企業(yè)，出資者以其出資額為限承擔有限責任；合伙企業(yè)和獨資企業(yè)屬自然人企業(yè)，出資者需要承擔無限責任。中國對個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得自2000年1月1日起，比照個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得，適用五級超額累進僅征收個人所得稅。而公司企業(yè)需要繳納企業(yè)所得稅，如果向個人投資者分配股息、紅利的，還要代扣個人所得稅（投資個人分回的股利、紅利，稅法規(guī)定適用20%的比例稅率）。一般來說，獨資企業(yè)、合伙制企業(yè)的總體稅負低于公司制企業(yè)，因為前者不存在重復征稅問題，后者一般涉及重復征稅問題。企業(yè)的設立在選擇獨資企業(yè)、合伙制企業(yè)或是公司制企業(yè)納稅主體的身份時，要充分考慮稅基、稅率和稅收優(yōu)惠政策等多種因素，最終稅負的高低與否是多種因素起作用的結果，不能只考慮一種因素。

2.按照企組織形式內(nèi)部層次劃分的物流企業(yè)涉稅分析。企業(yè)內(nèi)部可分為母子公司和總分公司，企業(yè)投資設立分支機構時不同的組織形式各有利弊。分公司對應總公司而言，它不具有獨立法人身份，因而不能享受當?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策，但設立分公司手續(xù)簡便，有關財務資料也不必公開，分公司不需要獨立繳納企業(yè)所得稅；子公司對應母公司而言，子公司具有獨立法人身份，可以享受子公司所在地提供的包括減免稅在內(nèi)的稅收優(yōu)惠政策，但設立子公司手續(xù)繁雜，子公司必須獨立開展經(jīng)營，自負盈虧，獨立納稅。設立子公司與設立母公司的稅收收益孰高孰低并不是絕對的，它受到一國稅收制度、經(jīng)營狀況及企業(yè)內(nèi)部利潤分配政策等多種因素的影響。通常而言，在投資初期分支機構發(fā)生虧損的可能性比較大，宜采用分公司組織形式，其虧損額可以和總公司損益合并納稅。當公司經(jīng)營成熟后，宜采用子公司的組織形式，以便充分享受所在地的各項稅收優(yōu)惠政策。

案例：某物流企業(yè)集團的母公司五年內(nèi)每年均盈利，每年應納稅所得額均為200萬元；子公司經(jīng)營初期虧損，五年內(nèi)的應納稅所得額分別為：－50萬元、－15萬元、10萬元、30萬元、80萬元。母、子公司的企業(yè)所得稅稅率均為25%。若該企業(yè)集團按原機構設置納稅，則母、子公司每年納稅的情況為（單位：萬元）：

稅收籌劃方案：該企業(yè)集團改變其機構設置，將子公司變更為分公司，與總公司匯總納稅?；I劃后的總分公司五年的納稅分別為37.5萬、46.25萬、52.5萬、57.5 萬、70萬，合計263.75萬。由上述結論可看出，雖然進行籌劃后的納稅總額與籌劃前的相同（均為263.75 萬元），但每一年的納稅額卻是不同的。由此可見，前兩年總分公司盈虧相抵后使得年納稅額低于母子公司的年納稅額，這為物流企業(yè)贏取資金時間價值創(chuàng)造了條件。

3.選擇作為增值稅或是營業(yè)稅納稅人的涉稅分析。對于從事混合銷售或兼營行為的物流企業(yè)，首先要做好增值稅還是營業(yè)稅納稅人的身份籌劃，通過尋找增值稅和營業(yè)稅的稅負納稅平衡點，來確定本企業(yè)合適的納稅人身份，從而降低企業(yè)的稅負水平。增值稅一般納稅人以銷項稅額減去進項稅額為應納稅額，而營業(yè)稅是以全部營業(yè)額乘以稅率為應納稅額，在增值率達到一數(shù)值時，兩種納稅人的稅負相等。因此，對于增值率大于無差別平衡點增值率的企業(yè)，適于作營業(yè)稅納稅人，反之則選擇作增值稅納稅人。同時需要注意的是由于稅法對混合銷售行為的規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者以及以貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位以及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當征收增值稅。這里所謂的“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務”，是指在納稅人的年貨物銷售額與非應稅勞務營業(yè)額的總額中，年貨物銷售額超過50%，非應稅勞務不到50%。因此在確定納稅人身份的時候，可以通過控制應稅貨物和應稅勞務所占的比例來轉換納稅人身份。納稅人只要使應稅貨物的銷售額占到總銷售額的50%以上，就可以繳納增值稅；反之，若非應稅勞務占到總銷售額的50%以上，則需繳納營業(yè)稅。

（二）適用稅目稅率的籌劃

1.國稅發(fā)[2004]88 號文件規(guī)定：自開票的物流勞務單位開展物流業(yè)務應按其收入性質分別核算，提供運輸勞務取得的運輸收入按“交通運輸業(yè)”稅目征收營業(yè)稅并開具貨物運輸業(yè)發(fā)票；提供其他勞務取得的收入按“服務業(yè)”稅目征收營業(yè)稅并開具服務業(yè)發(fā)票。凡未按規(guī)定分別核算其應稅收入的，一律按“服務業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。國稅發(fā)[2005]208 號文件要求物流企業(yè)將收入分別按交通運輸業(yè)務和倉儲業(yè)務核算，然后分別按差額進行繳稅處理。物流企業(yè)提供運輸、配送勞務是按照“交通運輸業(yè)”的稅目和3%的稅率來計稅；物流企業(yè)提供的倉儲、物流加工等勞務卻適用“服務業(yè)”的稅目和5%的稅率。因此，對于一項業(yè)務既涉及運輸業(yè)收入又涉及其他營業(yè)稅應稅勞務收入的，應分別開具發(fā)票結算，以免全部收入從高使用稅率。另外，作為提供一站式服務的物流企業(yè)在和客戶簽訂的合同中，可以適當提高運輸勞務的運費收入，相應縮小倉儲加工勞務部分的收費。如此操作既不違法，又可以為物流企業(yè)節(jié)省一定的營業(yè)稅金。而對于物流企業(yè)的客戶來說，適當提高后的運費也可以按照7%的比率計算進項稅額抵扣銷項稅額，對客戶少繳增值稅稅金也有一定的好處。

2.根據(jù)國家稅務總局《關于企業(yè)出租不動產(chǎn)取得固定收入征收營業(yè)稅問題的批復》（國稅函[2001]78 號）：企業(yè)以承租承包形式，將資產(chǎn)提供給內(nèi)部職工或其他經(jīng)營人員，在企業(yè)不提供產(chǎn)品、資金只提供門面、貨柜或其他資產(chǎn)并收取固定的管理費用、利潤或其他名目的價款的前提下，如果承租者或者承包者領取了營業(yè)執(zhí)照，企業(yè)屬于出租不動產(chǎn)或其他資產(chǎn)，企業(yè)向承包者或者承租者收取的全部價款，不論其名稱如何，均屬于從事租賃業(yè)務取得的收入，應按照“服務業(yè)—租賃”交納營業(yè)稅，如果該項資產(chǎn)是不動產(chǎn)（廠房、店面等），還要以租金收入作為計稅依據(jù)，交納房產(chǎn)稅；但是承包者或承租者未領取任何營業(yè)執(zhí)照，則企業(yè)向其提供各種資產(chǎn)所收取的各種名目的價款，均屬于企業(yè)的內(nèi)部分配行為，不征收營業(yè)稅。因此從節(jié)稅的角度考慮，企業(yè)對內(nèi)部職工出租不動產(chǎn)時，應盡可能要求其不要辦理營業(yè)執(zhí)照。

（三）稅收優(yōu)惠政策的籌劃

稅收優(yōu)惠主要有免稅、減稅、稅率差異、稅收扣除、稅收抵免、優(yōu)惠退稅、虧損抵補的形式。對于物流企業(yè)來說，主要有以下稅收優(yōu)惠政策:

1.新辦企業(yè)適用稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè)認定標準的通知》（ 財稅[2006]第001 號） 規(guī)定，對于符合條件的新辦企業(yè)，能享受企業(yè)所得稅定期減稅或免稅的優(yōu)惠政策。同時，根據(jù)《稅收減免管理辦法（試行）》（國稅發(fā)[2005]第129 號） 規(guī)定，對于位于西部地區(qū)符合一定條件的新辦交通運輸企業(yè)可以享受“兩免三減半” 的稅收優(yōu)惠。而根據(jù)《國家稅務總局關于貨物運輸業(yè)新辦企業(yè)所得稅退稅問題的通知》（國稅函[2006]第249 號）的規(guī)定，對新辦物流企業(yè)的預繳所得稅在年終匯算清繳后發(fā)現(xiàn)超出實際應繳稅金額、可以辦理退稅的，也可以直接抵繳該納稅人次年應納企業(yè)所得稅。但是，該文件同時明確，對實行核定征收企業(yè)所得稅的納稅人，因代開貨物運輸發(fā)票而繳納的稅款，主管稅務機關不予退稅。

2.試點企業(yè)適用稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)國稅發(fā)[2005]208 號文件精神，試點企業(yè)和非試點企業(yè)的稅收待遇是不同的。只要是納入試點范圍的物流企業(yè)都可按差價收入計算應繳營業(yè)稅金；同時這些企業(yè)所開具的貨物運輸業(yè)發(fā)票都可以為增值稅一般納稅人接受運輸勞務時抵扣銷項稅額。因此，作為物流企業(yè)應該盡快地增強自身實力，完善自身管理水平，提高企業(yè)競爭力，爭取早日被納入試點范圍，享受差價計稅和開具抵稅發(fā)票的優(yōu)惠政策。

3.小型微利企業(yè)適用稅收優(yōu)惠政策:符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。

（四）納稅期限的籌劃

納稅期的遞延也成為延期納稅或稅收遞延，即允許企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)，分期或延遲繳納稅款。延期納稅等于得到一筆“無息貸款”，有利于資金周轉，節(jié)省利息支出以及由于同通貨膨脹的影響，延期以后的繳納的稅款幣值下降，從而降低了實際納稅額。推遲稅款繳納的基本思路歸結為：一是推遲收入的確認，二是費用應當盡早確認。采取有效的會計處理方法，是企業(yè)實現(xiàn)稅收遞延的重要途徑。如合理地確定固定資產(chǎn)折舊的方法、科學地確定存貨計價的方法、在規(guī)定的標準范圍內(nèi)計提壞賬準備和削價準備、采用允許所得稅會計處理的時間性差異等等。 以固定資產(chǎn)折舊費用為例，物流企業(yè)有大量的固定資產(chǎn)，如運輸車輛、配送中心、越來越先進的倉儲設施。在物流企業(yè)成本中，固定資產(chǎn)折舊占有很大的份額。固定資產(chǎn)折舊費用沖減企業(yè)利潤，對所得稅產(chǎn)生很大影響。具體而言，在會計核算方面有多種固定資產(chǎn)折舊核算的方法供選擇。如平均年限法、工作量法和加速折舊法。從相對節(jié)稅角度看，加速折舊法更有利。固定資產(chǎn)殘值率越低，折舊年限越短越好。

五、結論

稅收籌劃是納稅人應有的權利，物流企業(yè)的稅收籌劃要以遵守法律為前提。隨著國家稅法的調(diào)整和改革以及中國物流業(yè)的進一步發(fā)展，中國物流企業(yè)會呈現(xiàn)新的特征，在納稅方面也會出現(xiàn)新的問題，需要不斷地展開新一輪的涉稅分析和稅收籌劃研究。物流企業(yè)稅收籌劃要達到整體最佳效果，關鍵要綜合地考慮企業(yè)的具體情況，系統(tǒng)地、充分地把握構成企業(yè)納稅籌劃可選方案的各種可能性及其組合，從納稅主體、適用稅目、稅收優(yōu)惠政策、稅收遞延等方面全面分析，比較各種稅收籌劃方案擇優(yōu)選擇。稅收籌劃必須服從于物流企業(yè)財務管理的總體目標，注重綜合平衡，如此以促成企業(yè)價值最大化，增強企業(yè)的市場競爭力。

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[責任編輯 吳高君]