郭莉平

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué) 會計(jì)學(xué)院，蘭州 730000）

一、引言

隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的改革，投資者和管理者對財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量也越來越重視。但是，我國現(xiàn)在的財(cái)務(wù)報表還存在一些問題，影響著投資者和管理者決策。財(cái)務(wù)會計(jì)報告的質(zhì)量越高，越能體現(xiàn)出企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報告的使用價值，如果財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量不高，不能起到指導(dǎo)的作用。

縱觀我國目前情況，有很多學(xué)者從不同方面對影響企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的因素進(jìn)行分析，但其分析僅僅停留在單個影響因素的研究與解釋上，呈碎片化的狀態(tài)，并沒有深度挖掘各個單因素之間的相互作用，構(gòu)成一個整體的理論框架。本研究發(fā)現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)報告從制定到公布，涉及的主體有上市公司、注冊會計(jì)師、審計(jì)師事務(wù)所和監(jiān)督機(jī)構(gòu)，每個主體不僅僅會對企業(yè)的財(cái)務(wù)報告質(zhì)量產(chǎn)生影響，其主體間的相互作用也會影響企業(yè)財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量。

二、扎根理論研究

（一）扎根理論

扎根理論研究法最早是由哥倫比亞大學(xué)的AnselmStrauss和BarneyGlaser兩位學(xué)者共同開發(fā)出來的一種研究方法。在《扎根理論的發(fā)現(xiàn)》一書中第一次明確指出了這些策略，提倡在基于數(shù)據(jù)的研究中發(fā)展理論，而不是從已有的理論中演繹可驗(yàn)證的假設(shè)。扎根理論是一個歸納的過程，將收集到的資料從下往上不斷地進(jìn)行濃縮，對資料進(jìn)行逐級編碼，主要包括開放性編碼、主軸編碼和選擇性編碼并構(gòu)建理論模型。

（二）數(shù)據(jù)來源

本研究數(shù)據(jù)來源主要是二手資料，即來源于4本會計(jì)知名期刊，包括《財(cái)會通訊》《會計(jì)研究》《會計(jì)之友》和《財(cái)會月刊》，主要是通過知網(wǎng)進(jìn)行搜索“企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量影響因素”和“財(cái)務(wù)報告質(zhì)量”這兩個關(guān)鍵詞來獲取相關(guān)資料，進(jìn)行歸納總結(jié)。

（三）數(shù)據(jù)編碼

通過以上方法，從知網(wǎng)中初步獲取到65篇相關(guān)文獻(xiàn)，再從所有資料中進(jìn)行篩選，剔除相關(guān)度不高及重復(fù)內(nèi)容較多的資料，對最終獲取到的14篇資料進(jìn)行編碼處理，獲得了報告本身的因素、會計(jì)客體因素、會計(jì)主體因素、企業(yè)內(nèi)部因素和外部環(huán)境因素五個主范疇。

扎根理論中最重要的一環(huán)就是對資料進(jìn)行編碼，首先是進(jìn)行開放性編碼，將搜集整理得到的原始資料進(jìn)行逐行、逐段的拆分和概括，轉(zhuǎn)換成獨(dú)立的單位進(jìn)行分析和比較，總結(jié)出所代表的概念后，用新的方式對其總結(jié)形成范疇的過程，最終呈現(xiàn)的是從“概念化”到“范疇化”的過程。開放式編碼是整個編碼過程中工作量最大、最繁瑣的一步，但也是整個編碼工作中最重要的一步。本研究對原始資料進(jìn)行開放式編碼后得到45個概念，并將其提煉為17個范疇。如“業(yè)績考核”和“少納稅款”都屬于企業(yè)在面對利益驅(qū)使時做出影響企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的因素；“內(nèi)部審計(jì)缺乏獨(dú)立性”“人力資源不完善”和“內(nèi)審監(jiān)督制度不足”是對企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的影響因素之中的內(nèi)部制度不完善因素。其次是主軸編碼，在開放式編碼后，會得到一些相互獨(dú)立的初始范疇，并沒有討論范疇之間的相互關(guān)系，這就需要同構(gòu)主軸編碼完成，通過建立各個獨(dú)立的初始范疇之間的邏輯關(guān)系，形成主范疇。最后是選擇性編碼，這也是扎根理論的最后一步，是在所有已分析的概念類屬中選擇一個核心類屬（編碼過程如表1所示），然后形成理論框架。

表1 編碼的過程

三、理論框架及闡述

本研究按照扎根理論研究的方法，進(jìn)行編碼后，圍繞初始概念、副范疇和主范疇構(gòu)建了影響企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報告質(zhì)量因素的關(guān)系網(wǎng)絡(luò)和實(shí)現(xiàn)路徑（具體如圖1所示）：

圖1 財(cái)務(wù)報告質(zhì)量影響因素及實(shí)現(xiàn)路徑

（一）報告本身的因素

財(cái)務(wù)報告本身的局限性會對企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量產(chǎn)生影響。隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，大家越來越注重信息傳遞的速度，為了能快速地通過審核，使得越來越多的企業(yè)只注重財(cái)務(wù)報告的形式，只在形式上制作符合要求，而不注重實(shí)質(zhì)內(nèi)容和報告質(zhì)量，使得這樣的報告不具有使用價值。企業(yè)的財(cái)務(wù)報告是企業(yè)對過去財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)，以此為決策者提供決策依據(jù)，但是過去的信息具有滯后性，會計(jì)信息因?yàn)橛泄潭ǖ呐稌r間，沒有及時進(jìn)行披露而降低財(cái)務(wù)會計(jì)報告的質(zhì)量。財(cái)務(wù)報告所列示的項(xiàng)目都是用貨幣計(jì)量的交易或事項(xiàng)，而有一些不能用貨幣計(jì)量的重大事項(xiàng)并不能在報告中列示，使得報告披露的數(shù)據(jù)范圍不全面。而且披露數(shù)據(jù)的可靠性也是非常重要的，企業(yè)為了更好地發(fā)展，可能會隱瞞一些對企業(yè)不利的負(fù)面信息，以避免股價下跌、股東撤資等，在報告中選擇性地公開一些信息，這種人為的有意識的干預(yù)會使得企業(yè)的財(cái)務(wù)報告不再客觀，損害財(cái)務(wù)報告的價值。

（二）會計(jì)客體因素

會計(jì)客體是指特定經(jīng)濟(jì)組織發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)，本文的企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量在會計(jì)客體方面的影響因素是商品交易的復(fù)雜性?，F(xiàn)在的金融市場變得越來越復(fù)雜，而且金融衍生品的交易量也在快速增長，但針對金融衍生品的財(cái)務(wù)處理規(guī)則和披露規(guī)則無法跟上金融創(chuàng)新的步伐，使得企業(yè)對金融產(chǎn)品的估價和風(fēng)險承擔(dān)的度量變得非常困難，每個企業(yè)根據(jù)自己的理解進(jìn)行賬務(wù)處理，這樣不僅影響會計(jì)報告的可靠性，還會降低財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量。

（三）會計(jì)主體因素

會計(jì)主體是指會計(jì)機(jī)構(gòu)或會計(jì)人員，這樣有利于發(fā)揮會計(jì)人員的主觀能動性，實(shí)現(xiàn)會計(jì)的核算和監(jiān)督職能。對于會計(jì)主體而言，影響財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的因素主要是會計(jì)人員和會計(jì)人員構(gòu)成的組織部門。會計(jì)人員自身的自我約束、職業(yè)道德、職業(yè)判斷、專業(yè)技術(shù)能力和是否受到利益驅(qū)使等都會給企業(yè)的財(cái)務(wù)報告帶來很大的影響。如會計(jì)人員對自己的約束不嚴(yán)，為了追求自己的經(jīng)濟(jì)利益，違法篡改報表數(shù)據(jù)，或者為了進(jìn)行納稅籌劃，獲得更多的利益和少繳納一些稅款，而隱瞞更改一些真實(shí)的交易情況，以上情況都會造成報告的不真實(shí)。會計(jì)人員的專業(yè)技術(shù)水平低或能力與業(yè)務(wù)范圍不匹配，也會在一定程度上影響財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量。由會計(jì)人員構(gòu)成的財(cái)務(wù)部門制度的完善性與制度的執(zhí)行與會計(jì)人員息息相關(guān)，能更好地約束和領(lǐng)導(dǎo)會計(jì)人員，進(jìn)而對財(cái)務(wù)報告產(chǎn)生影響。

（四）企業(yè)內(nèi)部因素

企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的重要保障之一就是企業(yè)的內(nèi)部控制，目前我國企業(yè)的內(nèi)部控制制度還不夠健全，使監(jiān)督和控制職能不能充分發(fā)揮。內(nèi)控制度的不完善包括人力資源制度的不合理、內(nèi)部審計(jì)缺乏獨(dú)立性和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督力度不足等，這些都是企業(yè)需要關(guān)注和解決的問題。人力資源制度不嚴(yán)密而招聘的會計(jì)人員，就不能確定會計(jì)人員的能力是否符合要求，能力較低就會影響報表的編制，降低財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量。隨著現(xiàn)代社會的發(fā)展，公司在不斷地發(fā)展，面臨很大的壓力，就像網(wǎng)絡(luò)銷售業(yè)對實(shí)體銷售業(yè)帶來的沖擊，在生存與經(jīng)營壓力的驅(qū)使下會使企業(yè)通過更改財(cái)務(wù)報告來進(jìn)行銀行借款。企業(yè)的文化建設(shè)和企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)同樣對公司有重大影響，若公司的治理結(jié)構(gòu)混亂，管理人員權(quán)力范圍界限不清，就容易造成內(nèi)部操縱交易，對財(cái)務(wù)報告產(chǎn)生負(fù)面影響。

（五）外部環(huán)境因素

企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量除了受上述因素影響外，還受很多外部環(huán)境的影響，如外部的監(jiān)督與處罰、行業(yè)競爭和法律法規(guī)的局限性等。在外部環(huán)境的影響因素中，外部監(jiān)督處罰的力度對財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量有很大的影響。目前，我國對會計(jì)外部監(jiān)督的法律法規(guī)制度的建立與執(zhí)行并不完全，雖然在《會計(jì)法》和《中華人民共和國刑法》中都對企業(yè)、會計(jì)人員造假規(guī)定了刑事處罰，但是由于執(zhí)法的主體和執(zhí)行手段不清、處罰力度較弱和監(jiān)管措施和實(shí)施細(xì)則不清等，都降低了法律的約束力。而且隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，有很多新的行業(yè)和產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生，舊準(zhǔn)則的不足也暴露出來，不能很好地對新行業(yè)進(jìn)行處理和約束，只能按相似業(yè)務(wù)的處理方法進(jìn)行處理，這就導(dǎo)致各個會計(jì)主體的會計(jì)處理不一致，可能會導(dǎo)致會計(jì)信息失真，影響財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量。現(xiàn)在外部市場的競爭壓力不斷加劇，如網(wǎng)絡(luò)直播賣貨平臺對實(shí)體零售業(yè)的影響，如果企業(yè)不能很好地處理這些影響，就會在一定程度上影響報表質(zhì)量。

在這個理論框架中，每個因素并非獨(dú)立存在，而是相互影響的。首先，是企業(yè)外部的影響因素，企業(yè)通過對外部提供財(cái)務(wù)報告，來向社會公眾提供企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，企業(yè)財(cái)務(wù)報告信息使用者主要是投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商和政府及相關(guān)機(jī)構(gòu)等外部人員。隨著現(xiàn)代越來越激烈的行業(yè)競爭，企業(yè)為了生存和發(fā)展，就需要從外部獲得投資和貸款，企業(yè)財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量就顯得尤為重要，一個“好看”的財(cái)務(wù)報告才能吸引投資者。其次，企業(yè)外部環(huán)境因素同樣會對會計(jì)主體和會計(jì)客體產(chǎn)生影響。對會計(jì)主體而言，行業(yè)競爭的加劇和外部監(jiān)管與處罰力度較低，對一些職業(yè)道德較低的財(cái)務(wù)人員產(chǎn)生影響，這些財(cái)務(wù)人員因?yàn)槔娴尿?qū)使和較低的犯罪成本，更改財(cái)務(wù)報告的數(shù)據(jù)，達(dá)到獲取利益的目的。當(dāng)公司的股東和高管為了獲得利潤，提供虛假的財(cái)務(wù)信息，而股東大會和審計(jì)委員會的權(quán)利被弱化，影響公司的治理。當(dāng)公司內(nèi)部情況改變時，有一部分又會反向影響到會計(jì)主體和會計(jì)客體，在企業(yè)內(nèi)部形成一個內(nèi)循環(huán)。

另一些企業(yè)內(nèi)部因素產(chǎn)生的影響又會作用到財(cái)務(wù)報告本身，影響報告的內(nèi)容和報告中數(shù)據(jù)的可靠性。如公司為了企業(yè)更好地發(fā)展，在財(cái)務(wù)報告中選擇性地公開信息，或更改報表數(shù)據(jù)，來提高公司的股價或獲得投資。這樣又會影響到外部環(huán)境，加劇企業(yè)競爭，形成惡性循環(huán)。如果想要降低企業(yè)財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量，以上任何因素都可以為之，但是想要提高企業(yè)報表的質(zhì)量，要各個環(huán)節(jié)相互協(xié)同，需要多管齊下，從整體出發(fā)，全面布局。

四、提高企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的措施

（一）加強(qiáng)外部監(jiān)督，加大處罰力度

通過一些外部的監(jiān)督機(jī)構(gòu)如會計(jì)師事務(wù)所，對企業(yè)的會計(jì)活動進(jìn)行核實(shí)，并出具具有法律效力的審計(jì)報告，以此來監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動。而注冊會計(jì)師要在審計(jì)報告上簽名，對其承擔(dān)法律責(zé)任，以此可以發(fā)揮機(jī)構(gòu)的監(jiān)督職能，對其審計(jì)的財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量提供擔(dān)保。加強(qiáng)這些機(jī)構(gòu)的監(jiān)督作用，可以促進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的提高。同時，還要加大違規(guī)企業(yè)的處罰力度，企業(yè)愿意冒險披露虛假的會計(jì)信息，最根本的原因是能獲得巨大的收益，即使被發(fā)現(xiàn)，所承擔(dān)的違規(guī)成本也很低。因此，要提高企業(yè)違規(guī)披露虛假會計(jì)信息的成本，加大處罰力度，處理違規(guī)企業(yè)和會計(jì)人員并限制會計(jì)人員進(jìn)入相關(guān)行業(yè)，保障財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量。

（二）提高財(cái)務(wù)會計(jì)人員的素質(zhì)

首先，為了在一定程度上提高財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量，更好地開展相關(guān)工作，管理者或領(lǐng)導(dǎo)者應(yīng)制定、完善財(cái)務(wù)會計(jì)人才的選拔及培養(yǎng)制度，建設(shè)優(yōu)秀的高素質(zhì)會計(jì)人才隊(duì)伍。而且要不定時地進(jìn)行財(cái)務(wù)培訓(xùn)和最新會計(jì)政策的學(xué)習(xí)，如果會計(jì)人員不及時學(xué)習(xí)最新的財(cái)務(wù)政策，就不能準(zhǔn)確、恰當(dāng)?shù)靥幚硐嚓P(guān)業(yè)務(wù)，這樣會導(dǎo)致會計(jì)信息的不正確。同時，鼓勵會計(jì)人員參加會計(jì)相關(guān)的國家考試，來檢驗(yàn)和提高會計(jì)人員的財(cái)務(wù)知識。其次，在現(xiàn)代信息技術(shù)的高速發(fā)展下，財(cái)務(wù)人員要能很好地掌握計(jì)算機(jī)的相關(guān)技能，熟練地操作會計(jì)電算化、運(yùn)用會計(jì)分析及檢查，提高財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量。最后，加強(qiáng)會計(jì)人員的職業(yè)道德教育，使會計(jì)人員能夠客觀、公正地提供會計(jì)信息，對本單位經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)性、合法性進(jìn)行監(jiān)督，確保財(cái)務(wù)會計(jì)報表的質(zhì)量。

（三）完善企業(yè)內(nèi)部控制制度

企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制有助于維護(hù)自身會計(jì)信息的有效性和準(zhǔn)確性，規(guī)范企業(yè)會計(jì)的工作，使會計(jì)活動有序進(jìn)行。企業(yè)完善內(nèi)部控制制度可以從以下幾個方面進(jìn)行：一是完善人力資源制度。企業(yè)在招聘會計(jì)人員時，不能招聘不合規(guī)的會計(jì)人員，否則，不能保證會計(jì)人員的專業(yè)技能和工作能力。二是明確高管的權(quán)力和職責(zé)范圍，并保持其獨(dú)立性。從業(yè)人員進(jìn)行相互監(jiān)督，減少濫用職權(quán)或舞弊的情況發(fā)生，保障企業(yè)健康的發(fā)展。三是建設(shè)健康的企業(yè)文化。企業(yè)的文化風(fēng)氣對員工的影響很大，建立良好的企業(yè)文化，有助于提高員工的道德水平，保障會計(jì)信息的真實(shí)性。

五、結(jié)論

企業(yè)的財(cái)務(wù)報告質(zhì)量對于公司的利益相關(guān)者是非常重要的，通過分析研究影響企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的因素，才能完善企業(yè)的財(cái)務(wù)報告，提高企業(yè)的財(cái)務(wù)報告質(zhì)量，有助于我國資本市場的穩(wěn)定、健康地發(fā)展。本研究通過對影響企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的主要因素進(jìn)行研究，梳理出了各因素之間的邏輯關(guān)系，并提出提高企業(yè)財(cái)務(wù)報告質(zhì)量的措施，希望通過對以上各因素的分析及相關(guān)改進(jìn)措施，對提高企業(yè)財(cái)務(wù)報告的質(zhì)量能夠有所幫助。