張麗娟

（太原市公房租賃管理中心，山西 太原 030002）

隨著我國市場經濟改革持續(xù)推進，對外開放不斷提升，經濟社會有序發(fā)展，國家稅務部門于2016年5月起全面推開“營改增”試點，將建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)納入試點范圍，以此激發(fā)企業(yè)發(fā)展活力，推動市場經濟體系不斷健全完善。2018年，國地稅合并成立國家稅務總局，國家持續(xù)推出減稅降費政策組合拳，稅收政策發(fā)生很大變革，增值稅稅率不斷調整?！盃I改增”政策推進過程中，對所有納稅人都產生了深遠影響，對房地產企業(yè)更是全新挑戰(zhàn)。房地產企業(yè)既要做好增值稅相關會計處理，按照稅務征管要求準確核算、及時足額申報增值稅，又要從企業(yè)管理角度做好增值稅的分析與籌劃，避免因政策變動應對不利而造成企業(yè)稅負增加。如何抓住稅制改革契機，采取切實有效的手段和方式，進一步規(guī)避風險、降低運行成本、減輕稅負壓力，實現(xiàn)更大的經濟效益，是擺在房地產企業(yè)面前的重要研究課題。加強“營改增”下我國房地產經濟效應前景分析，具有非常重要的現(xiàn)實意義。

一、“營改增”政策基本內涵及對行業(yè)發(fā)展的意義

“營改增”，是新形勢下國家財稅部門為了進一步規(guī)避重復納稅問題、減輕企業(yè)稅收壓力，而采取的以增值稅替代營業(yè)稅相關應稅項目的新政和方法。“營改增”面向全國范圍、全行業(yè)推開，有利于減少稅收干擾，保持稅收中性，提高經濟效率。營業(yè)稅向增值稅的轉變也是全額征稅向增值額征稅的轉變，是一個提高稅收效率的轉變。因此，“營改增”對行業(yè)的發(fā)展帶來了很大影響，起到了積極推動作用。房地產業(yè)的經營對象主要是土地和建筑物，經營房地產開發(fā)、物業(yè)管理、房地產中介以及房地產租賃等多種經濟活動為一體的綜合性產業(yè)。它是直接關系到國計民生以及經濟健康發(fā)展的重要產業(yè)，屬于第三產業(yè)。

那么，“營改增”政策會對房地產行業(yè)發(fā)展帶來怎樣的影響呢？

首先，“營改增”政策不斷完善和深入推廣，將所有征收營業(yè)稅行業(yè)改為繳納增值稅，打通了連接二、三產業(yè)的增值稅抵扣鏈條。第三產業(yè)不斷向前發(fā)展，和第一、二產業(yè)之間的發(fā)展差距進一步縮小，進一步改善和優(yōu)化了我國的產業(yè)結構，提高傳統(tǒng)產業(yè)結構均衡發(fā)展水平。全面推開“營改增”，不僅有效降低了行業(yè)稅負，而且產生外溢效應，推動了經濟轉型升級。數(shù)據(jù)顯示，2016年，在經濟增速整體放緩的情況下，中國第三產業(yè)增加值增長7.8%，高技術制造業(yè)增加值同比增長10.8%，新納入試點的四大行業(yè)新辦企業(yè)月均增加8 萬多戶。2017年一季度，我國第三產業(yè)增加值占國內生產總值比重升至56.5%，服務業(yè)對經濟增長貢獻率達到61.7%。對此，“營改增”政策功不可沒。

其次，實施“營改增”會對財務指標產生較大影響。相對于營業(yè)稅的稅制設計，增值稅稅制更加復雜，對企業(yè)經營管理水平、財務核算水平均提出了較高要求。因此，“營改增”后房地產業(yè)實際稅負會因財務管理的不同而呈現(xiàn)出較大差異。稅收籌劃是企業(yè)在稅法允許的范圍內，通過前期安排進行合理避稅的行為，稅收籌劃的決策、方式及程度是納稅人對納稅遵從的具體方式理性選擇的結果。財務管理能力較強的納稅人會根據(jù)其對稅法理解的準確性以及操作運用的高效性，進行旨在實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的稅收籌劃。相比之下，規(guī)模較小、財務管理能力較差的企業(yè)則無力實現(xiàn)這方面的操作?？梢?，不同企業(yè)依據(jù)自身能力選擇不同納稅遵從方式，最終將導致實際稅負的差異性。這就要求企業(yè)進一步優(yōu)化財務管理結構，提高風險應對能力，提高整體競爭水平，推動行業(yè)可持續(xù)發(fā)展，形成更加健康的良性競爭環(huán)境。

最后，實施“營改增”政策，財務制度健全的企業(yè)能夠憑借進項稅額抵扣，既避免重復計稅問題，又能夠對合作方的納稅情況進行了解和把關，推動行業(yè)體系重構，提高優(yōu)勝劣汰進程，促進經濟效益實現(xiàn)。著名經濟學家宋清輝指出，“建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)以及生活服務業(yè)，關系著國計民生和盤活經濟的重任，也是減稅的大頭，可以說是國內最先受惠于降稅減負政策的領域。降稅新政涉及的政策體系并不復雜，只要監(jiān)管者加速制訂實施方案，政策效果應該會在今年很快顯現(xiàn)出來，從而激發(fā)市場活力”。

二、“營改增”政策對房地產行業(yè)經濟效應的影響及前景分析

房地產業(yè)的行業(yè)特殊性決定了其成長發(fā)展的獨特性。房地產行業(yè)在開展業(yè)務過程中，需要繳納各類稅費，包括轉讓固定資產稅、出租房屋租賃服務、物業(yè)管理服務、房地產中介行業(yè)服務稅等。傳統(tǒng)稅務政策條件下，房地產行業(yè)在銷售、流通、分配、生產、開發(fā)等各環(huán)節(jié)都有重復征稅的情況存在，從而影響了行業(yè)經濟效益的實現(xiàn)。加之傳統(tǒng)稅務政策有不能以增值稅來抵扣營業(yè)稅要求，增加了房地產企業(yè)的稅負壓力，不利于長遠發(fā)展。“營改增”政策的出臺和深入推行，提高了稅收征管效率，有利于更好地優(yōu)化房地產企業(yè)經營結構，在物資采購等稅收抵扣環(huán)節(jié)規(guī)避重復征稅問題，從而推動房地產行業(yè)實現(xiàn)更大的經濟效益和社會效益。當然在“營改增”政策實施過程中，對房地產企業(yè)經濟效應的影響是多方面的，具體分析如下：

（一）對房地產行業(yè)及上游行業(yè)影響

在市場環(huán)境中，任何行業(yè)都不是獨立運行的，房地產行業(yè)由于生產環(huán)節(jié)比較多，涉及內容和領域比較廣泛，涉及到和交通運輸、建筑、金融、廣告、物業(yè)管理、咨詢服務等多個行業(yè)之間的交流和融合。整個產業(yè)鏈條中，建筑、咨詢服務、設計、金融保險等行業(yè)屬于房地產行業(yè)的上游行業(yè)，建筑安裝、土地開發(fā)等成本以及產生的利息費用等占有很大的比重，建筑行業(yè)的增值稅稅率與房地產行業(yè)進項增值稅稅率直接相關?！盃I改增”政策實施后，房地產行業(yè)由于主要成本是建筑安裝成本，應根據(jù)自有項目具體開發(fā)情況，進行合理的稅務預測，選擇適合本企業(yè)的計稅方法，選定符合要求的上游合作單位，取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票，從而有效降低企業(yè)的整體稅負。

（二）對房地產企業(yè)收入、成本、利潤等方面的影響

“營改增”政策的實施，對于房地產企業(yè)在收入、成本和利潤等方面都會產生很大的影響。

一是在成本方面。房地產行業(yè)經營業(yè)務范圍廣，涉及的行業(yè)領域較多，成本構成也比較復雜。房地產企業(yè)很大一部分成本是政府性收費，比如土地成本、城市建設以及人防建設等費用。另外建安成本占主要部分，建筑企業(yè)只有具備建筑安裝資質才能完成相應的工作，實施“營改增”政策后，建筑安裝過程中所使用的材料等，都是按照稅率標準進行核算并繳納增值稅的，房地產企業(yè)雖然可以直接運用增值稅專用發(fā)票來抵扣相應的成本，但由于上游建筑行業(yè)屬于勞動密集型行業(yè)，在勞務費進項稅抵扣方面稅率低、額度小，考慮到稅負轉嫁因素，會進一步提高房地產企業(yè)的建安成本，這樣也會對稅負負擔產生影響，不利于房地產企業(yè)更大經濟效益的實現(xiàn)?！邦A計‘營改增’全面實施后，對建筑業(yè)而言，因為勞動力成本、折舊不能抵扣增值稅，或會在較短時期內對建筑類行業(yè)公司的盈利水平產生不利影響，長期內對‘營改增’政策的修改將可能抵消不利影響。對房地產業(yè)而言，如果土地成本不可抵扣，最終行業(yè)利潤下降幅度可能會更大，反之則對企業(yè)經營業(yè)績有利”。

二是在利潤方面?！盃I改增”政策實施前期，由于價內稅調整為價外稅，含稅的銷售收入轉化為不含稅收入，同時由于受房價調控影響，房價不可能大幅上調，因此會導致房地產企業(yè)收入在短時間內有所下降。政策制度體系不健全，增值稅專用發(fā)票的合理取得存在很多的不確定性因素，所以房地產行業(yè)增值稅進項稅抵扣憑證有可能無法完全取得進行抵扣，凈利潤短期內不增長的可能性非常大。理論上來說，房地產企業(yè)繳納的稅款數(shù)額越多，所獲得的凈利潤就會越高，兩者之間是正相關關系。但是由于受到我國經濟體制影響，國內土地開發(fā)成本不斷增加，加之房產銷售周期比較長，進一步增加了投資成本?！盃I改增”政策實施后，房地產凈利潤還會受到上游行業(yè)以及競爭對手之間的競爭情況等影響，上游行業(yè)增值稅稅率以及行業(yè)本身增值稅稅率、取得的進項抵扣額比率等都是影響因素。隨著政策體系不斷完善，將會進一步推動房地產企業(yè)的積極性，從而尋求更好的辦法進行抵扣，提高凈利潤水平。

（三）對房地產企業(yè)現(xiàn)金流的影響

房地產企業(yè)開發(fā)建設涉及到多個環(huán)節(jié)，從拿到土地使用權后，需要經過多個環(huán)節(jié)才能實現(xiàn)銷售，周期較長，項目會計核算跨度非常大。實施“營改增”政策后，由于房地產企業(yè)前期很難有較高的收入，抵扣進項稅難度較大，房地產開發(fā)建設所用的材料、人工、機械設備等產生的費用導致的進項稅不能在當期進行抵扣，需先行墊付這部分進項稅資金，從而增加了現(xiàn)金流動的壓力。“營改增”政策的實施，會導致房地產企業(yè)需要繳納相應的增值稅，所以房地產企業(yè)現(xiàn)金流量會增加。

“營改增”政策的實施還會對房地產企業(yè)償債能力相關指標產生一定的影響。一方面一些進項稅額不能夠進行抵扣，需要房地產企業(yè)自身負擔，進一步提高了企業(yè)的流動資金比率；另一方面如果房地產企業(yè)經營發(fā)展中流動負債能夠在相關行業(yè)中得到抵扣，就會導致被抵扣的進項稅影響流動資金，從而也增加了流動資金比例。

（四）對企業(yè)稅負方面的影響

實施“營改增”政策之前，房地產企業(yè)的營業(yè)稅計算公式是總銷售額和稅率的乘積，采購的材料以及發(fā)生的勞務費用等不能夠在稅前抵扣，所以導致重復計稅問題。實施“營改增”政策之后，房地產企業(yè)可以將這一部分費用作為進項稅進行抵扣，從而避免了重復納稅的情況，對減輕企業(yè)稅負從理論上分析是可行的。但是在具體操作運行中，卻導致了房地產企業(yè)稅負的增加。一方面主要是由于房地產企業(yè)的土地成本占有比重加大，土地成本不能進行稅收抵扣，所以新政的實施對企業(yè)稅負產生的影響不大。另一方面房地產企業(yè)項目建設所使用的材料、人工等成本，往往很難獲得增值稅專用發(fā)票，從而導致很多抵扣項目不能進行相應抵扣，增加了稅負負擔。只有房地產企業(yè)取得合理的增值稅專用發(fā)票，才能實現(xiàn)進項稅抵扣，進而實現(xiàn)更大的經濟效益。

（五）對房地產企業(yè)會計核算的影響

“營改增”政策實施后，房地產企業(yè)還面臨著會計核算方面的問題。

首先，增值稅專用發(fā)票可以作為企業(yè)的進項稅額抵扣，因而需要房地產企業(yè)加大對增值稅發(fā)票的管理力度，對不可抵扣的或抵扣額度小的項目要充分的學習和掌握。

其次，“營改增”政策對房地產企業(yè)的會計核算提出了更高的要求，營業(yè)稅的會計科目設置相對簡單，而“營改增”后由于稅費核算票據(jù)發(fā)生了變化，新項目和老項目并存，增加了會計核算的難度和工作量。新項目的計稅方法進行了調整，增值稅核算項目中，分別在一級和二級核算科目中增加了“應交稅費——應交增值稅”“進項稅額”“銷項稅額”“進項稅額轉出”“已交稅金”“減免稅款”“增值稅留抵稅額”等相應科目，對會計核算人員和會計核算工作本身也提出了更高的要求，企業(yè)需要根據(jù)不同的業(yè)務增加會計核算科目，對不同的涉稅業(yè)務進行區(qū)別核算。因而，房地產企業(yè)需要對財務管理人員進行系統(tǒng)的培訓，對房地產企業(yè)使用的財務核算系統(tǒng)也要進行相應的升級處理。

再次，“營改增”政策的實施，對房地產企業(yè)納稅申報和發(fā)票管理等方面也產生了很大影響。一方面由于稅政不斷調整，金三系統(tǒng)功能日益完善，納稅申報專業(yè)要求愈來愈高，企業(yè)納稅申報工作難度大幅增加；另一方面企業(yè)必須加強發(fā)票管理，將能否開具增值稅專用發(fā)票的情況統(tǒng)籌考慮在內，權衡利弊，才能更好地進行進項抵扣，降低稅負負擔。

三、“營改增”背景下提高房地產經濟效應的應對措施

隨著市場經濟體系不斷健全，房地產企業(yè)數(shù)量不斷增多，發(fā)展規(guī)模不斷擴大，受到地區(qū)發(fā)展不平衡等影響，加上“營改增”政策的推行，再由于房地產行業(yè)多元化經營模式的影響，對企業(yè)融資結構和資本管理方式等產生了一定的影響，只有主動把握政策，并結合房地產企業(yè)實際針對性研究合理避稅和抵稅的相關對策，才能實現(xiàn)長遠可持續(xù)發(fā)展。隨著行業(yè)監(jiān)管機制不斷健全，房地產行業(yè)必須進一步提高政策應對水平，更好地激發(fā)競爭活力，提高經營成效。建議從以下幾個方面進行積極探索。

（一）轉變觀念，增強房地產企業(yè)合理合法納稅意識

第一，要充分認識到“營改增”政策帶來的影響和變化，對行業(yè)發(fā)展形勢進行科學判斷和分析，并結合實際提高納稅意識，在建筑材料、設備等采購等方面要加強資質管理，對供應企業(yè)進行嚴格把關和審核，盡量獲得增值稅專用發(fā)票，從而更好地進行稅費抵扣，不斷提高經營效益。還要加強內部監(jiān)督管理，對每一筆資金的流出都要嚴格審核。加強發(fā)票規(guī)范化管理，能開具正規(guī)發(fā)票的盡量開具，從而合理地進行抵扣，減輕企業(yè)的稅費負擔。

第二，加強對國家行業(yè)政策和財稅政策的了解和認識?！盃I改增”對于企業(yè)的影響是多方面的，其中的利與弊是相對的、相輔相成的。企業(yè)應當緊抓這一歷史機遇，積極研究最新的政策變化，對增值稅相關流程進行全面了解，密切關注政策導向，加強對納稅人員增值稅專業(yè)知識培訓。通過做好企業(yè)的發(fā)展，將不利因素轉化為積極因素。

第三，雖然“營改增”政策的實施在短時間內對房地產企業(yè)產生的不利影響較多，增加了工作難度，但是從長遠角度看，對房地產企業(yè)發(fā)展具有積極的影響，所以要做好內部宣傳，充分把握政策，提高工作能力，積累更多的實踐經驗，為房地產企業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供強大的人力支持。在提高依法納稅意識的同時，積極探索合理避稅措施，充分利用政策優(yōu)惠幫助企業(yè)合理避稅和減輕稅負，實現(xiàn)更大的經濟效益，促進企業(yè)健康、穩(wěn)定發(fā)展。

（二）優(yōu)化經營模式，提高綜合經營水平

一是要采取有效的措施，盡量縮短建設項目的開發(fā)建設周期，保證資金盡快結算和回轉。二是要積極探索新技術、新方法，提高房地產開發(fā)、建設質量和效率，借助現(xiàn)代信息技術，提高房地產企業(yè)智能化管理水平。三是要積極探索有效的合作模式，科學制定避稅方案，從而實現(xiàn)更大的經濟效益。

（三）健全完善成本費用類項目購置體系

房地產企業(yè)只有取得增值稅專用發(fā)票，才能進行進項稅抵扣，所以要結合政策變化和自身實際，制定合理科學的購置方案，引入現(xiàn)代化企業(yè)管理理念，加強全面預算管理，嚴格過程監(jiān)督，對費用進行全面控制，對發(fā)票的取得、使用和報銷管理等流程嚴格按照制度辦事，避免出現(xiàn)違規(guī)操作行為。

（四）積極進行企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略調整，優(yōu)化產品結構

在目前的宏觀調控大背景下，房地產開發(fā)企業(yè)的稅負將很難通過單純的提高售價來轉嫁給消費者，因而房地產開發(fā)企業(yè)有必要增加多元化的產品組合策略來有效地降低整體稅負，如商業(yè)地產的定價權較靈活，可以實現(xiàn)稅負轉嫁?！盃I改增”政策對新老房地產項目不同征收稅率的規(guī)定，需要企業(yè)根據(jù)自身項目的實際開發(fā)進度選擇適當?shù)挠嫸惙椒?，對同一地塊的不同產品，需要進行成本費用的合理分攤，使得收入與成本費用相匹配。房地產企業(yè)可以考慮自身的戰(zhàn)略轉型，調整目標客戶群體及產品定位，優(yōu)化企業(yè)的產品種類和結構，根據(jù)市場需求向多業(yè)態(tài)發(fā)展，實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略轉型，從而降低企業(yè)稅負。

（五）提高會計核算、財務管理和內部控制管理水平

第一，稅收新政對一般納稅人在過渡期存在兩種計稅方法，如選擇了簡易征收方式，在36 個月內不能更改。因而房地產企業(yè)應根據(jù)項目自身的實際情況，進行準確的測算，比較實行不同計稅方法給企業(yè)帶來的稅負變化，確定合理的計稅方法。對于開發(fā)周期較長有可能更改為一般計稅方式的項目，在簡易征收階段需要做好變更計稅方式的相關準備工作，對于后續(xù)可以抵扣的成本費用支出，特別是使用周期較長的權益性資產購入，應盡可能取得增值稅專用發(fā)票，及時認證并計入進項稅額可抵扣金額，便于更改計稅方法后可以抵扣進項稅額。

第二，房地產企業(yè)應在內部會計核算、財務管理等方面積極探索，加強對每一個環(huán)節(jié)的規(guī)范化管理，確保每個環(huán)節(jié)增值稅發(fā)票能夠盡量獲得，對于建設規(guī)模大、投資額度大的項目，完善市場采購方案，提高規(guī)模經營水平，引入市場競爭機制，積極參與投標競價等，從而合理規(guī)避分散供貨帶來的問題。

第三，增值稅專用發(fā)票在2017年7月1日起認證期限規(guī)定為360 天，即企業(yè)需要在取得專票后360 天內進行認證才能進行抵扣，因而企業(yè)必須指定專人負責建立詳盡的發(fā)票臺賬，及時對取得的可抵扣進項增值稅專用發(fā)票進行認證，確保取得的專用發(fā)票能夠按期抵扣，同時也要避免企業(yè)由于發(fā)票管理不善和籌劃不到位，出現(xiàn)滯留發(fā)票和留抵發(fā)票。如果取得的專用發(fā)票企業(yè)無法進行抵扣，財務人員必須及時進行進項稅額轉出，規(guī)避企業(yè)因不了解熟悉新稅政而產生涉稅風險。

第四，不斷提高財務管理人員會計電算化水平，積極學習會計核算方面的新知識、新方法，積極落實內部進項稅額合理抵扣相關政策，提高財務分析水平，為房地產企業(yè)經營效益不斷提升提供更多的參考或者借鑒。加強內部管控，完善內部各項管理制度，積極探索和上游行業(yè)的合作共贏機制，合理籌劃費用管理，從而提高稅務科學化管理水平。

綜上所述，增值稅的實行在總體上可以對房地產企業(yè)起到減稅的作用，但由于房地產企業(yè)項目建設自身的特點，且無法確?？傻挚圻M項稅額的取得，因而房地產企業(yè)必須積極應對“營改增”政策帶來的財務管理及稅務方面的變化，提高企業(yè)財務核算水平，加強增值稅發(fā)票的管理，科學測算企業(yè)的整體稅負，合理選擇適合本企業(yè)的計稅方法。努力做到既滿足稅務征管要求，準確核算、及時足額申報增值稅，也能做好增值稅的分析與籌劃，避免政策變動及管理不利對企業(yè)造成稅負增加。只有主動規(guī)避風險，積極探索有效的應對措施，不斷提高經營水平，才能開創(chuàng)美好前景，實現(xiàn)長遠可持續(xù)發(fā)展，實現(xiàn)更大的經營目標。