劉文

摘要：我國政府審計(jì)資源匱乏與審計(jì)任務(wù)繁重的矛盾日益突出，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋，政府審計(jì)機(jī)關(guān)積極探索運(yùn)用社會(huì)審計(jì)服務(wù)。有限理性的存在、不可避免的信息不對(duì)稱與委托代理關(guān)系導(dǎo)致契約不完全性，可能引發(fā)社會(huì)審計(jì)服務(wù)選擇風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)目標(biāo)偏離風(fēng)險(xiǎn)、服務(wù)質(zhì)量控制風(fēng)險(xiǎn)、社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)尋租風(fēng)險(xiǎn)、監(jiān)管責(zé)任真空風(fēng)險(xiǎn)、契約執(zhí)行監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)等，因此要建立健全相關(guān)規(guī)章制度，構(gòu)建審計(jì)資源信息公開渠道，完善合同條款，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理、績效考核與運(yùn)行監(jiān)管，完善司法救濟(jì)制度。

關(guān)鍵詞：不完全契約;政府審計(jì);社會(huì)審計(jì);風(fēng)險(xiǎn)

一、引言

長期以來，我國政府審計(jì)工作由政府審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)，2013年10月，李克強(qiáng)總理在國務(wù)院會(huì)議上首次提出審計(jì)全覆蓋要求，2014年10月，國務(wù)院發(fā)布《關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》（國發(fā)〔2014〕48號(hào)）對(duì)審計(jì)全覆蓋進(jìn)行積極部署。目前，我國審計(jì)機(jī)關(guān)僅有9萬余名審計(jì)人員，而用財(cái)政資金的單位多達(dá)300萬個(gè)，據(jù)統(tǒng)計(jì)，2008年以來僅有57家中央企業(yè)被審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)，而94家中央部委所屬企業(yè)與境外國有資產(chǎn)從未被審計(jì)，我國政府審計(jì)力量匱乏與審計(jì)任務(wù)日益繁重的矛盾日益突出。[1]為實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋，消滅審計(jì)盲區(qū)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)開始積極探索服務(wù)供給方式與實(shí)現(xiàn)方式創(chuàng)新，推動(dòng)政府職能轉(zhuǎn)變，提高公共服務(wù)效率。

與歐美等發(fā)達(dá)國家相比，我國政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)起步較晚。2006年1月，國家審計(jì)署頒布《政府投資項(xiàng)目審計(jì)管理辦法》（審?fù)栋l(fā)〔2006〕11號(hào)），規(guī)定“審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施政府投資審計(jì)，遇有審計(jì)力量不足或者相關(guān)專業(yè)知識(shí)局限等情況時(shí)，可根據(jù)有關(guān)經(jīng)費(fèi)預(yù)算情況，聘請(qǐng)具有法定資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師或者其他具有與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)專業(yè)知識(shí)的人員參加審計(jì)?！盵2]2009年10月，國務(wù)院發(fā)布《轉(zhuǎn)發(fā)財(cái)政部關(guān)于加快發(fā)展我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)若干意見的通知》（國辦發(fā)〔2009〕56號(hào)），拓展會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)領(lǐng)域，推進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所向政府購買等領(lǐng)域延伸，首次“將醫(yī)院等醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、大中專院校以及基金會(huì)等非營利組織的財(cái)務(wù)報(bào)表納入注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)范圍”[3]。2010年5月，國家審計(jì)署印發(fā)《審計(jì)署聘請(qǐng)外部人員參與審計(jì)工作管理辦法》（審辦發(fā)〔2010〕68號(hào)），進(jìn)一步明確外聘范圍條件、外聘人員工作管理要求、紀(jì)律管理要求以及經(jīng)費(fèi)管理要求。[4]2015年3月，國務(wù)院國資委就國有重點(diǎn)大型企業(yè)監(jiān)事會(huì)集中重點(diǎn)檢查項(xiàng)目和境外國有資產(chǎn)檢查項(xiàng)目進(jìn)行采購招標(biāo)。2015年12月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問題的框架意見》，明確提出要實(shí)施審計(jì)全覆蓋，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的監(jiān)督，探索建立對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的外部審計(jì)制度。[5]2015年1月1日至2016年2月29日，中國政府采購網(wǎng)上政府審計(jì)機(jī)關(guān)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)的招標(biāo)公告共有159個(gè)，如表1所示[6]，此背景下，購買審計(jì)服務(wù)實(shí)踐中依然存在較大風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)服務(wù)糾紛時(shí)有發(fā)生，造成了大量公共資源浪費(fèi)和經(jīng)濟(jì)損失。

二、政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)契約不完全產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的理論解釋

完全契約是指在契約中明確界定在未來各種可能事件發(fā)生的情況下各當(dāng)事人權(quán)利與義務(wù)、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)情況、強(qiáng)制履行機(jī)制與爭(zhēng)議解決機(jī)制等的契約。由于有限理性的存在、不可避免的信息不對(duì)稱與不完全、委托代理關(guān)系等因素，實(shí)踐中簽訂的契約往往是不完全的，因此需要應(yīng)對(duì)不確定事件發(fā)生對(duì)契約最終目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的影響。

（一）有限理性的存在

“有限理性”一詞最初由赫伯特·西蒙在《管理行為》一書中提出，決策者在知識(shí)儲(chǔ)備、計(jì)算能力與預(yù)見未來能力等方面存在一定的局限性，將這些局限性考慮在內(nèi)做出最合理選擇。[7]有限理性的存在使得契約制定者難以預(yù)測(cè)內(nèi)外部環(huán)境存在的各種可能性，無法將所有或然事件及其解決方案以條款的形式寫入契約之中。政府審計(jì)部門購買外部審計(jì)的質(zhì)量較難測(cè)量，難以在契約中明確界定衡量標(biāo)準(zhǔn);契約時(shí)間越長，需要考慮的不確定性越多，將所有可能存在的情況都加以考慮將產(chǎn)生高昂的信息搜尋成本、談判成本與締約成本。此外，行為人有機(jī)會(huì)主義行為傾向，更強(qiáng)化了未來的不確定性。

（二）不可避免的信息不對(duì)稱

關(guān)于同一交易事項(xiàng)，交易雙方所獲取的信息總是不完全的，二者不可避免地處在信息不對(duì)稱的結(jié)構(gòu)中。處于信息優(yōu)勢(shì)地位的供應(yīng)商，可能采取隱瞞重要信息等行為來謀取更多的利益，政府部門作為服務(wù)的購買方，往往處于信息劣勢(shì)的地位，無法避免購買過程中的逆向選擇與交易達(dá)成之后的道德風(fēng)險(xiǎn)。為獲取更多的信息需要付出一定的成本，因此交易方通常在既定的獲取信息成本約束下，承受信息不對(duì)稱帶來的結(jié)果。

（三）委托代理關(guān)系

政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)其實(shí)質(zhì)是一種委托代理關(guān)系，廣大納稅人為委托人，委托政府審計(jì)部門對(duì)基建工程項(xiàng)目、國有企業(yè)財(cái)務(wù)資金、行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)等進(jìn)行審計(jì)，政府審計(jì)部門由于審計(jì)力量與資源不足，直接或委托招標(biāo)代理機(jī)構(gòu)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)，由外部審計(jì)單位派出工作人員對(duì)被審計(jì)單位開展審計(jì)工作，并將審計(jì)結(jié)果反饋政府審計(jì)部門，最終由政府審計(jì)部門向社會(huì)公眾披露審計(jì)結(jié)果并督促被審計(jì)單位進(jìn)行整改，其委托代理關(guān)系如圖1所示。社會(huì)公眾、政府審計(jì)部門與外部審計(jì)單位均追求自身利益最大化，各方的利益目標(biāo)不盡一致，委托方與代理方的利益沖突會(huì)產(chǎn)生“尋租”、腐敗等風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致契約在一定程度失效。

三、政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)契約不完全產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）社會(huì)審計(jì)服務(wù)選擇風(fēng)險(xiǎn)

政府審計(jì)機(jī)關(guān)是服務(wù)的購買者，處于信息劣勢(shì)，在選擇購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)時(shí)面臨兩大風(fēng)險(xiǎn)。一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)質(zhì)量良莠不齊。2016年各省級(jí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（除海南省外）對(duì)83家事務(wù)所和202名注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了行業(yè)懲戒，其中，給予12家會(huì)計(jì)師事務(wù)所和12名注冊(cè)會(huì)計(jì)師公開譴責(zé)、45家會(huì)計(jì)師事務(wù)所和88名注冊(cè)會(huì)計(jì)師通報(bào)批評(píng)、26家會(huì)計(jì)師事務(wù)所和102名注冊(cè)會(huì)計(jì)師訓(xùn)誡。[8]2015年財(cái)政部對(duì)25家證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所（含分所）進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督檢查，發(fā)現(xiàn)部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理、質(zhì)量控制存在薄弱環(huán)節(jié)，個(gè)別審計(jì)項(xiàng)目專業(yè)判斷不合理、審計(jì)程序執(zhí)行不到位、審計(jì)證據(jù)不充分，個(gè)別會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所管理弱化、會(huì)計(jì)核算錯(cuò)誤，并對(duì)立信、致同、中勤萬信、北京永拓、中興財(cái)光華會(huì)計(jì)師事務(wù)所下達(dá)了整改通知書。[9]二是我國尚未制定統(tǒng)一的政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)指導(dǎo)目錄，不同省市對(duì)于審計(jì)服務(wù)采購分類不同、側(cè)重點(diǎn)各異，在一定程度上導(dǎo)致政府審計(jì)部門購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)處于無序狀態(tài)，社會(huì)審計(jì)資源供應(yīng)混亂，部分省份采購目錄中購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)分類情況如表2所示。[10]

（二）審計(jì)目標(biāo)偏離風(fēng)險(xiǎn)

社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表意見。[11]政府審計(jì)目標(biāo)則包括對(duì)各級(jí)政府機(jī)關(guān)、國有企事業(yè)單位與金融機(jī)構(gòu)等單位的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，提高財(cái)政資金使用效益，促進(jìn)廉政建設(shè)，維護(hù)國家安全與社會(huì)公眾利益。在不同審計(jì)目標(biāo)的指導(dǎo)下，社會(huì)審計(jì)與政府審計(jì)的審計(jì)習(xí)慣與方法不同，在不完全契約情況下，社會(huì)審計(jì)服務(wù)提供者可能將工作重點(diǎn)放在核查被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性、準(zhǔn)確性與完整性，而忽視被審計(jì)單位資金使用的效益、合法法規(guī)性以及對(duì)國家宏觀調(diào)控政策落實(shí)情況。

（三）服務(wù)質(zhì)量控制風(fēng)險(xiǎn)

政府審計(jì)工作的開展遵循《中華人民共和國國家審計(jì)準(zhǔn)則》（審計(jì)署令第8號(hào)），該準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)實(shí)施方案制定、審計(jì)證據(jù)取得與分析、審計(jì)工作底稿記錄、重大違法行為檢查、審計(jì)報(bào)告形式與內(nèi)容、審計(jì)報(bào)告編審、專題報(bào)告與綜合報(bào)告運(yùn)用、審計(jì)結(jié)果公布、審計(jì)整改檢查、審計(jì)質(zhì)量控制和責(zé)任要求均做出嚴(yán)格要求。例如，政府審計(jì)報(bào)告需要征求被審計(jì)單位或被審計(jì)人員的意見，進(jìn)行進(jìn)一步核實(shí)并做出必要修改，政府審計(jì)實(shí)施過程中要及時(shí)督促被審計(jì)單位整改審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題等。政府審計(jì)不僅僅局限于財(cái)務(wù)報(bào)表的核查上，還要考慮被審計(jì)單位或被審計(jì)人員是否違反國家政策法規(guī)，這需要在更大范圍內(nèi)復(fù)核其合規(guī)性、經(jīng)濟(jì)性、效益性、效率性、決策合理性等。社會(huì)審計(jì)主要遵從注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系，按照各社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)自行設(shè)定的步驟與程序進(jìn)行審計(jì)，在不完全契約情況下，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)取證、問題定性、整改方案制定等方面可能因?qū)覍徲?jì)準(zhǔn)則的理解不足產(chǎn)生質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)。

（四）社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)尋租風(fēng)險(xiǎn)

政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)存在委托代理關(guān)系，勢(shì)必會(huì)帶來尋租風(fēng)險(xiǎn)。一是社會(huì)審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)可能借助參加政府審計(jì)項(xiàng)目的機(jī)會(huì)，向被審計(jì)單位增加收費(fèi)、拓展審計(jì)業(yè)務(wù)。社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)通過參加政府審計(jì)項(xiàng)目有機(jī)會(huì)接觸到金融投資、建筑建材、石油化工、機(jī)械機(jī)電、水利水電、交通運(yùn)輸?shù)榷鄠€(gè)行業(yè)的企事業(yè)單位，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)以盈利為目標(biāo)，可能借此機(jī)會(huì)以影響審計(jì)結(jié)果為籌碼進(jìn)行業(yè)務(wù)拓展，聯(lián)合被審計(jì)單位隱瞞重要事實(shí)，危及審計(jì)結(jié)果的客觀性、真實(shí)性與準(zhǔn)確性。二是政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)是政府采購的一種形式，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)可能通過賄賂采購工作人員或招標(biāo)代理機(jī)構(gòu)獲取中標(biāo)機(jī)會(huì)，從而滋生貪污腐敗、以權(quán)謀私等違法違紀(jì)問題。

（五）監(jiān)管責(zé)任真空風(fēng)險(xiǎn)

政府審計(jì)實(shí)施分級(jí)質(zhì)量控制，由審計(jì)組成員、主審、組長、總審計(jì)師、審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人等分別承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。政府審計(jì)采購社會(huì)審計(jì)服務(wù)后，仍應(yīng)對(duì)審計(jì)結(jié)果承擔(dān)法定責(zé)任，在不完全契約情況下，部分審計(jì)機(jī)關(guān)或其工作人員可能借購買服務(wù)的名義逃避法定義務(wù)，推脫法定責(zé)任，懶政怠政。社會(huì)審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)在有限的資金預(yù)算下，只愿完成特定審計(jì)業(yè)務(wù)而不愿承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任，敷衍履行義務(wù)。不完全契約可能造成委托人與代理人相互推卸責(zé)任，形成監(jiān)管責(zé)任真空。

（六）契約執(zhí)行監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)

政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)涉及較多環(huán)節(jié)，關(guān)聯(lián)主體關(guān)系復(fù)雜，需要在契約中對(duì)責(zé)任與義務(wù)的劃分、項(xiàng)目進(jìn)度安排、成本費(fèi)用預(yù)算、服務(wù)質(zhì)量評(píng)估、違約責(zé)任追究等做出明確界定，目前政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)缺乏相應(yīng)的法律法規(guī)支撐，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不足，契約對(duì)社會(huì)審計(jì)服務(wù)提供者約束力不足，遇到新情況、新問題，締約雙方需要重新談判協(xié)商，增加了契約執(zhí)行成本，也使得服務(wù)質(zhì)量得不到保證。此外，政府審計(jì)對(duì)保密性要求較高，在委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)傳遞信息過程中，存在較高的泄密風(fēng)險(xiǎn)，而且某些重要信息需要對(duì)外部審計(jì)人員進(jìn)行隔離，無形中加重了審計(jì)信息的溝通成本，為契約的執(zhí)行與監(jiān)管提出較高要求。

四、政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控的措施和建議

（一）建立健全相關(guān)規(guī)章制度

2015年3月1日起《中華人民共和國政府采購法實(shí)施條例》正式實(shí)施，實(shí)施條例將政府采購自身需要的服務(wù)包含在內(nèi)，但由于政府采購服務(wù)的類型與領(lǐng)域較為廣泛，實(shí)施條例無法詳盡規(guī)范采購的各個(gè)環(huán)節(jié)，只能做出原則性一般性規(guī)定。各省市就制定政府采購服務(wù)的實(shí)施意見與采購目錄進(jìn)行了初步探索，由于政府審計(jì)的特殊性，需要審計(jì)署與地方政府不斷在實(shí)踐中積累經(jīng)驗(yàn)，制定更具針對(duì)性與適用性的規(guī)章制度，對(duì)政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)中涉及的內(nèi)容對(duì)象、權(quán)利義務(wù)、方式程序、法律責(zé)任、合同管理等各個(gè)方面加以規(guī)范，為政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)提供法律支撐。此外，政府審計(jì)與社會(huì)審計(jì)依據(jù)不同的審計(jì)準(zhǔn)則，在審計(jì)方法與程序存在細(xì)微差距，需進(jìn)一步制定社會(huì)審計(jì)人員提供政府審計(jì)服務(wù)的準(zhǔn)則與指引，為減少契約不完全性營造良好外部政策環(huán)境。

（二）構(gòu)建審計(jì)資源信息公開渠道

政府購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)契約不完全產(chǎn)生的原因之一是信息不對(duì)稱，因此需要構(gòu)建審計(jì)資源信息公開渠道，促進(jìn)締約雙方及時(shí)掌握更多有效信息。完善政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)的采購目錄，明確政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)的范圍、購買方式、雙方權(quán)利義務(wù)等;建立中介機(jī)構(gòu)備選庫與專家數(shù)據(jù)庫，提供社會(huì)審計(jì)服務(wù)提供者的規(guī)模、資質(zhì)、信譽(yù)等信息，建立質(zhì)量檔案，及時(shí)披露違法違約信息。通過構(gòu)建信息共享機(jī)制，可以在一定程度上削弱服務(wù)提供者的不良動(dòng)機(jī)，減少其投機(jī)行為與權(quán)力尋租行為。

（三）完善合同條款，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理

為避免監(jiān)管責(zé)任真空，控制服務(wù)質(zhì)量，政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)時(shí)，應(yīng)簽訂詳盡的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書或類似文件，厘清雙方的權(quán)利義務(wù)，就委托與受托關(guān)系、審計(jì)項(xiàng)目的對(duì)象與范圍、支付方式、績效考核制度、違約責(zé)任、保密紀(jì)律等進(jìn)行詳細(xì)規(guī)定。建立完善信息溝通機(jī)制，加強(qiáng)政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)社會(huì)審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的溝通與指導(dǎo)，定期對(duì)審計(jì)思路、取證方法、性質(zhì)判斷、困難疑點(diǎn)等進(jìn)行溝通交流，掌握社會(huì)審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的工作動(dòng)態(tài)與審計(jì)進(jìn)度，及時(shí)對(duì)發(fā)現(xiàn)的審計(jì)問題進(jìn)行指正，增強(qiáng)責(zé)任意識(shí)與風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

（四）加強(qiáng)績效考核評(píng)價(jià)與運(yùn)行監(jiān)管

建立績效考核評(píng)價(jià)機(jī)制，由政府審計(jì)機(jī)關(guān)主導(dǎo)，可引入相關(guān)領(lǐng)域?qū)＜一虻谌綑C(jī)構(gòu)參與評(píng)審，制定兼具專業(yè)性、公正性與獨(dú)立性的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，從資金使用績效、審計(jì)服務(wù)質(zhì)量、服務(wù)提供者專業(yè)勝任能力等方面進(jìn)行評(píng)價(jià)，向社會(huì)公眾公開評(píng)價(jià)結(jié)果，充分接受社會(huì)公眾的監(jiān)督，根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果對(duì)社會(huì)審計(jì)服務(wù)提供者進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)懲戒，構(gòu)成違約責(zé)任的進(jìn)行追責(zé)，并將評(píng)價(jià)結(jié)果記錄于中介機(jī)構(gòu)備選庫與專家數(shù)據(jù)庫。建立雙重問責(zé)機(jī)制，對(duì)審計(jì)質(zhì)量問題要分清責(zé)任、嚴(yán)肅問責(zé)，按照合同約定向社會(huì)審計(jì)服務(wù)提供者追究責(zé)任，對(duì)非合同義務(wù)項(xiàng)下應(yīng)由政府審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)的工作職責(zé)，由政府審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。

（五）完善司法救濟(jì)制度

政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)可能存在行政違法行為或其他行為不當(dāng)侵犯社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的合法權(quán)益，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)可以對(duì)此及時(shí)提起行政復(fù)議，對(duì)行政復(fù)議結(jié)果不滿意的，可提起行政訴訟。由于契約的不完全性，政府審計(jì)機(jī)關(guān)與社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)可能發(fā)生的沖突與糾紛，應(yīng)按照民事合同糾紛進(jìn)行協(xié)商、調(diào)解、仲裁或訴訟。由于政府審計(jì)的特殊性，審計(jì)過程中的違法犯罪行為會(huì)危及政府審計(jì)機(jī)關(guān)的公信力，抑制政府審計(jì)發(fā)揮應(yīng)有的國家治理功能，因此對(duì)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)非法獲取國家秘密、政府審計(jì)機(jī)關(guān)故意泄露國家機(jī)密、官商勾結(jié)導(dǎo)致行賄受賄、玩忽職守等行為要及時(shí)嚴(yán)厲進(jìn)行查處，對(duì)相關(guān)政府審計(jì)機(jī)關(guān)工作人員與社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)追究刑事責(zé)任。

五、結(jié)語

我國政府審計(jì)力量不足、資源匱乏與審計(jì)任務(wù)日漸繁重的矛盾日益突出，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋，消滅審計(jì)盲區(qū)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)開始積極探索購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)的方式。由于有限理性的存在、不可避免的信息不對(duì)稱與不完全、委托代理關(guān)系等因素，政府審計(jì)購買社會(huì)審計(jì)服務(wù)的契約往往是不完全的，可能產(chǎn)生社會(huì)審計(jì)服務(wù)選擇風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)目標(biāo)偏離風(fēng)險(xiǎn)、服務(wù)質(zhì)量控制風(fēng)險(xiǎn)、社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)尋租風(fēng)險(xiǎn)、監(jiān)管責(zé)任真空風(fēng)險(xiǎn)、契約執(zhí)行監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)等，因此要建立健全相關(guān)規(guī)章制度，構(gòu)建審計(jì)資源信息公開渠道，完善合同條款，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，加強(qiáng)績效考核與運(yùn)行監(jiān)管，完善司法救濟(jì)制度。

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