芮京蘭

摘 要：在商業(yè)競(jìng)爭(zhēng)當(dāng)中，企業(yè)合并也不斷被應(yīng)用。最近幾年中，企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理也已經(jīng)成為了理論界和實(shí)務(wù)界中的一個(gè)重要課題。從國(guó)際形勢(shì)來(lái)看，企業(yè)合并會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)同我國(guó)實(shí)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)。在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于企業(yè)合并的處理方法主要有2個(gè)。實(shí)際上，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中，因?yàn)閷?duì)企業(yè)合并主體以及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的理解不同，實(shí)際上采用的處理方法也會(huì)有不同，因而對(duì)合并后企業(yè)所造成寫的影響也會(huì)存在不同，而且也會(huì)出現(xiàn)方法使用致使理論操縱問(wèn)題的出現(xiàn)。所以，如何選擇和改進(jìn)企業(yè)合并處理方法值得研究和探討，是現(xiàn)今會(huì)計(jì)理論界中亟待解決的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。

關(guān)鍵詞：企業(yè)合并；會(huì)計(jì)處理；購(gòu)買法；權(quán)益結(jié)合法

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)當(dāng)中，企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)其最終的目標(biāo)就是能夠最大程度的獲取利潤(rùn)。在競(jìng)爭(zhēng)中進(jìn)行強(qiáng)強(qiáng)合作是慣例。通過(guò)合并來(lái)尋求資源的優(yōu)化配置達(dá)到經(jīng)營(yíng)目標(biāo)也是企業(yè)選擇合并的一個(gè)主要原因。不過(guò)，在各國(guó)經(jīng)濟(jì)差異化的環(huán)境中，企業(yè)合并也越來(lái)越復(fù)雜，目前的處理方法和政策也難以滿足企業(yè)合并中的核算要求。對(duì)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行改進(jìn)也勢(shì)在必行。

一、兩種主要的會(huì)計(jì)合并處理方法分析

目前會(huì)計(jì)合并處理方法主要有兩種：購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法。

購(gòu)買法：某企業(yè)通過(guò)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、股票發(fā)行等方式來(lái)獲取他家企業(yè)的控制和全部?jī)糍Y產(chǎn)。此種類型企業(yè)合并采用的則是購(gòu)買法會(huì)計(jì)處理。這種處理方法能夠?qū)喜⒑蟮馁Y產(chǎn)以及負(fù)債等通過(guò)公允價(jià)值重新進(jìn)行計(jì)量，可提供更強(qiáng)的會(huì)計(jì)信息。也能夠體現(xiàn)出企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。此種方法下的資產(chǎn)負(fù)債率是同權(quán)益結(jié)合法相比要低，而且其流動(dòng)率比率也比后者高。所以，采用此種方法也利于提高投資者的自信心。不過(guò)，購(gòu)買法也存在一定的局限。諸如，計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)不一樣，對(duì)于合并企業(yè)的資產(chǎn)以及負(fù)債情況是保持原賬面價(jià)值不改變的，最終導(dǎo)致合并之后的計(jì)量基礎(chǔ)不同，也最終使得會(huì)計(jì)信息的可比性受到影響。另外，此種方法中引入了公允價(jià)值和商譽(yù)理念，這兩種的計(jì)量有主觀因素，因?yàn)槿狈?yán)格的客觀的計(jì)量方法，公允價(jià)值的計(jì)算也就會(huì)存在差異的情況最終使得會(huì)計(jì)信息可靠性受損。

權(quán)益結(jié)合法：參與合并企業(yè)的股東以合并的形式來(lái)控制合并企業(yè)的全部?jī)糍Y產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，是企業(yè)股東權(quán)益的聯(lián)合，難以確認(rèn)哪一方為購(gòu)買方，不屬于購(gòu)買行為。此種方法的優(yōu)勢(shì)要顯著于購(gòu)買法。體現(xiàn)在：首先，此種方法根據(jù)歷史成本的原則被對(duì)合并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債等加以確認(rèn)，其提供的會(huì)計(jì)信息更可靠；其次，此種會(huì)計(jì)處理方法下的每股收益和凈資產(chǎn)收益同購(gòu)買法所獲得的收益相比要高，體現(xiàn)企業(yè)的盈利能力較高。其不足體現(xiàn)在：第一，權(quán)益結(jié)合法可提供當(dāng)期和合并后一定的時(shí)期內(nèi)的報(bào)告收益，而有的企業(yè)會(huì)通過(guò)此種方法來(lái)對(duì)報(bào)表進(jìn)行粉飾進(jìn)而影響了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，影響信息使用者判斷。第二，此種方法主要適合于股權(quán)合并，其中并未發(fā)生經(jīng)濟(jì)流入和流出問(wèn)題，但是合并企業(yè)只會(huì)通過(guò)會(huì)計(jì)處理方法使用來(lái)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行美化以吸引資本市場(chǎng)上更多的資金流入企業(yè)，這種現(xiàn)象很容易對(duì)資源配置帶來(lái)不利。

二、改進(jìn)措施

1.權(quán)益結(jié)合法的改進(jìn)措施分析

（1）權(quán)益法易使得企業(yè)通過(guò)出售資產(chǎn)來(lái)操作利潤(rùn)。為了避免濫用，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)作出相關(guān)的限定，限制合并企業(yè)處理股權(quán)或者被兼并企業(yè)的資產(chǎn)。在一定的時(shí)間內(nèi)合并企業(yè)不可對(duì)兼并企業(yè)的控股權(quán)或者資產(chǎn)進(jìn)行處理。而且合并企業(yè)在之后處理兼并企業(yè)的原賬面價(jià)值也不能高于該價(jià)值的一定比例。

（2）特殊考慮無(wú)形資產(chǎn)。對(duì)于一些高科技企業(yè)的合并，不僅需要對(duì)其實(shí)體資產(chǎn)進(jìn)行考慮外，還應(yīng)對(duì)其無(wú)形資產(chǎn)加以考慮。無(wú)形資產(chǎn)在企業(yè)價(jià)值中也是有很大的份額的，而這些資產(chǎn)的賬面價(jià)值往往會(huì)同實(shí)際價(jià)值低很多。合并這種企業(yè)如果采用權(quán)益結(jié)合法會(huì)導(dǎo)致合并方很大的操作利潤(rùn)空間。對(duì)此，可通過(guò)折中文中提到的兩種方法，資產(chǎn)根據(jù)公允價(jià)值來(lái)入但不確認(rèn)商譽(yù)以此來(lái)解決低忽低估無(wú)形資產(chǎn)的問(wèn)題。

2. 購(gòu)買法改進(jìn)措施

購(gòu)買法主要是通過(guò)公允價(jià)值和商譽(yù)對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行操作的，對(duì)其的改進(jìn)也應(yīng)從這兩點(diǎn)出發(fā)。

第一，規(guī)范公允價(jià)值的應(yīng)用。公允價(jià)值目前在我國(guó)的應(yīng)用中主要因?yàn)槲覈?guó)市場(chǎng)化程度不足、監(jiān)管結(jié)構(gòu)和評(píng)估機(jī)構(gòu)的不完善而受阻礙，加上資本市場(chǎng)體系并不發(fā)達(dá)其應(yīng)用阻礙較多。對(duì)此，可從外部環(huán)境及自身出發(fā)對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用加以規(guī)范。首先，規(guī)范公允價(jià)值的計(jì)量方法，應(yīng)有統(tǒng)一的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，避免人為判斷。其次，當(dāng)前公允價(jià)值基本上是依賴于從業(yè)人員判斷，因此提高相關(guān)人員的的從業(yè)、職業(yè)技能十分重要?？赏ㄟ^(guò)加大職業(yè)資格考試難度、進(jìn)行培訓(xùn)等方式提高其從業(yè)水平，以更好的規(guī)范公允價(jià)值的應(yīng)用。

第二，規(guī)范商譽(yù)的應(yīng)用。商譽(yù)是依賴于公允價(jià)值的，因此對(duì)其的規(guī)范也可從公允價(jià)值應(yīng)用規(guī)范出發(fā)。進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試需要提供大量人為判斷。因此，不僅需要加強(qiáng)相關(guān)人員的技術(shù)水平，還應(yīng)通過(guò)外部監(jiān)管結(jié)構(gòu)對(duì)其過(guò)程和結(jié)果加以監(jiān)督，提高其權(quán)威性，這樣也可降低合并企業(yè)通過(guò)利用商譽(yù)來(lái)操作利潤(rùn)的空間。

三、結(jié)論

本文對(duì)兩種企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的定義以及其優(yōu)缺點(diǎn)進(jìn)行了分析，對(duì)其改進(jìn)措施作了闡述。通過(guò)改進(jìn)兩種處理方法來(lái)降低利潤(rùn)操作，提高合并下的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促使企業(yè)合并更有利于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，值得深思。

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