方慶法

一、我國人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用中存在的問題

（一）人才資源會(huì)計(jì)核算推廣速度較慢

由于受到傳統(tǒng)觀念的束縛和現(xiàn)實(shí)條件的制約，目前我國企事業(yè)單位尚沒有建立人力資源會(huì)計(jì)的意識(shí)。有的進(jìn)行了一定的嘗試，然而由于一些主客觀原因而不了了之。企業(yè)管理層對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)的重視不夠。受會(huì)計(jì)大環(huán)境的影響，國有企業(yè)所應(yīng)用的是受托責(zé)任觀，主要會(huì)計(jì)目標(biāo)是滿足企業(yè)向國家報(bào)告受托責(zé)任的需要，受托責(zé)任觀認(rèn)為，歷史經(jīng)營業(yè)績的信息能最有效的反映受托責(zé)任的履行情況，而財(cái)務(wù)報(bào)表則最能反映歷史經(jīng)營業(yè)績。由于人力資源投資成本與價(jià)值的計(jì)量困難、發(fā)展滯后的人力資源市場(chǎng)、企業(yè)用人機(jī)制單一等原因，造成我國目前人力資源會(huì)計(jì)管理的相關(guān)信息無法滿足受托責(zé)任觀會(huì)計(jì)目標(biāo)對(duì)對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量可驗(yàn)證性和客觀性的基本要求，所以，人力資源會(huì)計(jì)管理在我國企業(yè)會(huì)計(jì)管理中不被重視。因此，在我國尚缺乏推廣人力資源會(huì)計(jì)的土壤，進(jìn)一步開展人力資源會(huì)計(jì)的試點(diǎn)工作亟待進(jìn)行。

（二）缺少預(yù)測(cè)與決策

在實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)的企業(yè)中，大部分企業(yè)只對(duì)自身現(xiàn)有的人力資源進(jìn)行價(jià)值的確認(rèn)，對(duì)有關(guān)人力資源的投資進(jìn)行簡(jiǎn)單劃分，至于如何運(yùn)用人力資源會(huì)計(jì)來對(duì)企業(yè)的未來人力資源需求進(jìn)行預(yù)測(cè)與決策都沒有做進(jìn)一步嘗試。企業(yè)人力資源需求預(yù)測(cè)是保證企業(yè)在正確的時(shí)間和工作地點(diǎn)獲得質(zhì)量和數(shù)量都合適的人員，同時(shí)保證所獲得人員用合理的成本效益，完成企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營任務(wù)的一項(xiàng)工作。預(yù)測(cè)的方法包括生產(chǎn)函數(shù)、單變量生產(chǎn)函數(shù)、柯布——道格拉斯生產(chǎn)函數(shù)、最低成本法等，這幾種方法在數(shù)據(jù)的取得和計(jì)算上都有較大的難度，所以大部分企業(yè)都沒有實(shí)際應(yīng)用。而企業(yè)人力資源投資決策則是由人事管理、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等部門，根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策總目標(biāo)，在預(yù)測(cè)人力資源需求量的基礎(chǔ)上，根據(jù)人力資源成本、價(jià)值記錄，使用人力資源投資收益等經(jīng)濟(jì)分析的專門技術(shù)和方法，對(duì)未來人力資源投資各種備選方案可能導(dǎo)致的結(jié)果進(jìn)行比較、分析，作出判斷，最終提出最優(yōu)投資決策分析方案的建議，它是前面各種方法的綜合運(yùn)用，涉及的部門較多，所以在前面的預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)不全面的前提下也無法具體實(shí)施。

（三）置疑反映人力資源的實(shí)際價(jià)值運(yùn)動(dòng)的效果

在試行人力資源會(huì)計(jì)過程中，許多企業(yè)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)是否能夠真實(shí)地反映本企業(yè)人力資源的實(shí)際價(jià)值運(yùn)動(dòng)產(chǎn)生置疑。人力資源既然是企業(yè)的一項(xiàng)最重要的資源，會(huì)計(jì)就應(yīng)當(dāng)可以預(yù)期其會(huì)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，并據(jù)以計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)地提供有關(guān)人力資源價(jià)值及其變動(dòng)的信息，為決策提供信息支持。而這恰恰就是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的缺陷。那么，人力資源會(huì)計(jì)是否就解決了這一問題呢？答案是不可能令人滿意的。由于其中涉及到許多主觀因素和假定條件，不同學(xué)者從不同角度提出的模型大相徑庭。因此，如何預(yù)期人力資源會(huì)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，目前依然困難重重。其實(shí)，計(jì)量和報(bào)告人力資源的預(yù)期經(jīng)濟(jì)價(jià)值可能是徒勞無益的。一方面，人力資源價(jià)值的大小，主要取決于“人力資產(chǎn)”對(duì)企業(yè)未來貢獻(xiàn)。而未來貢獻(xiàn)的大小受很多方面因素的影響，既有企業(yè)管理當(dāng)局的用人機(jī)制、用人策略，又有“人力資產(chǎn)”使用過程中本身存在的許多不可預(yù)見因素，這些都不可能對(duì)其經(jīng)濟(jì)價(jià)值進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量。另一方面，價(jià)值是以交換價(jià)值作為表現(xiàn)形式的，“人力資產(chǎn)”是企業(yè)的一項(xiàng)特殊資產(chǎn)，企業(yè)一般無權(quán)將“人”作價(jià)交換，可以說，人力資源價(jià)值的大小最終要通過其所生產(chǎn)的產(chǎn)品的交換價(jià)值來體現(xiàn)。如果企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品賣不出去，產(chǎn)品的價(jià)值不能實(shí)現(xiàn)，還談什么人力資源價(jià)值的大小?反過來說，如果產(chǎn)品深受用戶歡迎，市場(chǎng)份額不斷擴(kuò)大，又何須單獨(dú)在會(huì)計(jì)中確認(rèn)人力資源價(jià)值的大小？

（四）核算方法與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相抵觸

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)最重要的兩大會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論是“業(yè)主權(quán)益論”，其次則是“實(shí)體論”?！皹I(yè)主權(quán)益論”以出資者為中心，但并不認(rèn)為人力資源的所有者是出資者，其會(huì)計(jì)方程式表示為“資產(chǎn)－負(fù)債＝業(yè)主權(quán)益”。這一理論主要重視企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)價(jià)和負(fù)債數(shù)額的確定，以便它們的差數(shù)能正確反映業(yè)主權(quán)益。“實(shí)體論”認(rèn)為會(huì)計(jì)的焦點(diǎn)是企業(yè)實(shí)體而不是業(yè)主，強(qiáng)調(diào)企業(yè)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，企業(yè)與業(yè)主的關(guān)系是受托責(zé)任關(guān)系，企業(yè)從資本的使用中獲得經(jīng)營成果，在抵補(bǔ)所費(fèi)之后，將剩余的差數(shù)即凈收益作為向權(quán)益的享有者解除責(zé)任的基本標(biāo)志，其會(huì)計(jì)方程式通常表示為“資產(chǎn)=負(fù)債+業(yè)主權(quán)益”。而人力資源會(huì)計(jì)一方面強(qiáng)調(diào)人力資產(chǎn)在企業(yè)發(fā)展中的決定性作用，另一方面則強(qiáng)調(diào)勞動(dòng)者權(quán)益。舒爾茨認(rèn)為：“勞動(dòng)者變成資本家并非傳說中因?yàn)楣舅袡?quán)擴(kuò)散所致，而是由于他們獲得具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的知識(shí)和技能的結(jié)果”，說明勞動(dòng)者的權(quán)益應(yīng)參與收益的分配。會(huì)計(jì)方程式表示為“物力資產(chǎn)＋人力資產(chǎn)=負(fù)債＋勞動(dòng)者權(quán)益＋所有者權(quán)益。”與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的實(shí)體論及業(yè)主權(quán)益論相比較，其內(nèi)容發(fā)生了根本性變化，揭示了企業(yè)財(cái)富由債權(quán)人、勞動(dòng)者和所有者三方共同占有的關(guān)系。

二、加強(qiáng)我國人才資源會(huì)計(jì)應(yīng)用的對(duì)策

（一）建立完善人力資源會(huì)計(jì)制度體系

目前我國的人力資源會(huì)計(jì)理論基本上是從國外引進(jìn)的，和我國的基本情況不是很相符。要使人力資源會(huì)計(jì)在我國進(jìn)一步推廣，就必須使有中國特色的人力資源會(huì)計(jì)理論體系在我國建立起來，在吸收相關(guān)學(xué)科的研究成果和國外的成功經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，繼續(xù)加強(qiáng)人力資源會(huì)計(jì)基本理論的研究，最終為全面推行人力資源會(huì)計(jì)，制定出適合我國國情的人力資源會(huì)計(jì)體系。

（二）創(chuàng)建全新的文化環(huán)境

隨著改革開放的不斷深入和經(jīng)濟(jì)增長方式的轉(zhuǎn)變，人們的價(jià)值觀念有了許多轉(zhuǎn)變。特別是人力資本的概念日益被大眾所熟悉和接受之后，部分單位和個(gè)人已經(jīng)逐漸擺脫了把物質(zhì)資源作為會(huì)計(jì)計(jì)量和報(bào)告唯一主體的習(xí)慣性思維。首先，政府要加強(qiáng)教育，一方面通過加大教育投資來提高國民文化素質(zhì)和科學(xué)技術(shù)水平，另一方面要多制定保護(hù)人才、激勵(lì)人才的政策。其次，要對(duì)人力資源會(huì)計(jì)進(jìn)行宣傳和普及，從而使大家認(rèn)識(shí)到人力資源的重要性，只有從觀念上承認(rèn)人是有價(jià)值的資源，才能為人力資源會(huì)計(jì)在我國的推廣奠定基礎(chǔ)。

（三）加快財(cái)會(huì)部門和人力資源管理部門的協(xié)同工作

人力資源會(huì)計(jì)與現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，其核算方法復(fù)雜，技術(shù)要求高，特別是對(duì)人力資源的計(jì)量而言，不僅要求會(huì)計(jì)人員在有深厚的會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)上掌握相關(guān)人力資源管理、社會(huì)學(xué)等綜合知識(shí)，更要有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，這就對(duì)會(huì)計(jì)工作者這提出了更高的要求，需要由高素質(zhì)的會(huì)計(jì)隊(duì)伍組織實(shí)施，因此抓好現(xiàn)有在職會(huì)計(jì)人員的職業(yè)教育，全面提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)就顯的尤其重要。首先，應(yīng)當(dāng)把高校作為培養(yǎng)人力資源會(huì)計(jì)人員的重要基地，有條件的高校可以開設(shè)人力資源會(huì)計(jì)專業(yè)，或者在會(huì)計(jì)專業(yè)課程中加入人力資源管理相關(guān)內(nèi)容。其次，企業(yè)也要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的后續(xù)教育培訓(xùn)體系的建設(shè)。隨著會(huì)計(jì)制度在不斷的更新，會(huì)計(jì)人員在學(xué)校中學(xué)到的理論知識(shí)不能應(yīng)付現(xiàn)實(shí)中千變?nèi)f化的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，并且理論知識(shí)需要經(jīng)過實(shí)踐的論證才能積累成為會(huì)計(jì)人員自己的經(jīng)驗(yàn)。同時(shí)，人力資源會(huì)計(jì)的理論體系也需要在實(shí)踐中運(yùn)用才能驗(yàn)證其可行性，因此優(yōu)秀的人力資源會(huì)計(jì)人員的培養(yǎng)需要企業(yè)投入資金，提供人力資源會(huì)計(jì)的訓(xùn)練環(huán)境，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)。最后，就是要普及會(huì)計(jì)電算化制度并改進(jìn)其模式。各單位應(yīng)當(dāng)積極開展會(huì)計(jì)電算化工作，以適應(yīng)核算方法復(fù)雜、技術(shù)要求高的人力資源價(jià)值。同時(shí)也要看到人力資源會(huì)計(jì)區(qū)別于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，因此，其電算化模式也將區(qū)別于傳統(tǒng)的電算化。因?yàn)槿肆Y源會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)主要提供的是人力資源方面的成本、價(jià)值、投資方面的引進(jìn)與使用成本方面的資料，有關(guān)人才的原始資料基本事項(xiàng)構(gòu)成了原始憑證。這就要求人力資源管理部門與會(huì)計(jì)部門間的相互支持。

（四）結(jié)合企業(yè)特點(diǎn)推廣人力資源會(huì)計(jì)

如果將全體員工都作為人力資本進(jìn)行確認(rèn)并處理，不僅違反成本效益原則，也違反了重要性原則，既缺乏理論上的支持，也缺乏實(shí)踐的可行性，因此沒有必要在每個(gè)行業(yè)都實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)。不同類型的企業(yè)對(duì)人力資源知識(shí)含量的要求是不一樣的，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的需求也具有很大的差別。例如，勞動(dòng)密集型行業(yè)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的需求度無論在深度上還是在廣度上都不及人力資本密集型行業(yè)，而像會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、軟件公司等人力資本密集型行業(yè)對(duì)人力資本有很高的要求。因此，應(yīng)主要針對(duì)知識(shí)含量高的企業(yè)進(jìn)行人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量，特別是生產(chǎn)經(jīng)營主要依賴于知識(shí)的企業(yè)，如計(jì)算機(jī)公司、會(huì)計(jì)事務(wù)所等，必須對(duì)人力資源會(huì)計(jì)進(jìn)行計(jì)量。因此，我們可以在知識(shí)含量高的行業(yè)的有關(guān)部門首先試行人力資源會(huì)計(jì)。

當(dāng)然，以上這些對(duì)策、辦法在具體實(shí)施過程中，可能還存在許多問題和漏洞，這需要在具體實(shí)施過程中不斷總結(jié)、不斷完善、不斷發(fā)展，使人力資源會(huì)計(jì)早日全面推行，為社會(huì)經(jīng)濟(jì)工作服務(wù)。

[1]王貴霞，關(guān)于人力資源會(huì)計(jì)相關(guān)問題的探討，經(jīng)營管理者，2011，（14）.

[2]史建平，人力資源會(huì)計(jì)可行性問題的探討，科技情報(bào)開發(fā)與經(jīng)濟(jì)，2009，（3）.

[3]吳瀧，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)研究困境與出路的思考，會(huì)計(jì)研究，2010，（1）.