王志剛 胡寧寧

一、引言

“取之于民，用之于民”是我國稅收的本質(zhì)，把“人”的感受作為稅收治理的重要目標(biāo)體現(xiàn)了人民財(cái)政觀。行為經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的個體是有限理性的，這種有限性體現(xiàn)為在對信息獲取的有限性、對信息處理和決策的有限性，以及人類特有的感情和道德觀等因素影響下，個體難以達(dá)到完全理性下的最優(yōu)決策。在稅收理論中，稅負(fù)感知是由于個體對稅負(fù)的認(rèn)識和理解所產(chǎn)生的主觀感知，表現(xiàn)為居民會對不同稅種稅負(fù)、政府提供的公共服務(wù)產(chǎn)生的直觀判斷和主觀感受，這些主觀感知會影響居民的行為選擇，也會影響政策執(zhí)行的效果。稅負(fù)感知和公共服務(wù)有著緊密的聯(lián)系，如果社會的公共服務(wù)提供能夠增強(qiáng)公眾的滿意度，那么公眾對稅負(fù)的負(fù)面感知就會弱化，進(jìn)而增強(qiáng)公眾與政府之間的信任關(guān)系，自然也提升公眾的納稅遵從程度，政府治理的基礎(chǔ)就更加牢固。因此，要優(yōu)化財(cái)稅政策設(shè)計(jì)就不能忽視居民作為有限理性人的稅收感知。

隨著我國稅制改革加快以及居民收入的不斷提升，我國稅收的凸顯性和居民稅收關(guān)注與感知能力進(jìn)一步提升，其對稅負(fù)的感知度也逐漸增強(qiáng)。以往的研究更多從完全理性經(jīng)濟(jì)人假設(shè)出發(fā)，忽略了人的有限理性，且多數(shù)研究是從總體上考察居民的稅負(fù)，相對忽略了微觀納稅個體差異性的稅負(fù)感知?；诖?，本文從行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的有限理性人視角出發(fā)，結(jié)合我國微觀調(diào)查數(shù)據(jù)中國家庭金融調(diào)查（CHFS），對我國居民的稅收感知、稅負(fù)感知現(xiàn)狀及其差異進(jìn)行系統(tǒng)分析，并進(jìn)一步探討公共服務(wù)滿意度與居民稅負(fù)之間的關(guān)系，嘗試對我國當(dāng)下稅收體系建設(shè)，優(yōu)化稅收政策效果提供參考依據(jù)。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）稅負(fù)感知的形成與定義

公共經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域，稅收對居民的勞動供給、投資選擇和消費(fèi)儲蓄等行為均有顯著影響。在開展稅收的經(jīng)濟(jì)及社會行為研究過程中，均基于個體是完全理性人假設(shè)、信息獲取完整而進(jìn)行的最優(yōu)決策。稅負(fù)水平可以通過客觀計(jì)算得到，但稅負(fù)感知則更多取決于納稅人的主觀感受。隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)發(fā)展，開始有學(xué)者對“理性經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)提出了批判（Simon，1956），有限理性人的概念開始傳播，即人無法掌握全部信息，也無法具備完美的知識識別和處理能力、作出最完美的決策。同時(shí)，行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展以及“前景理論”的補(bǔ)充，均說明外部環(huán)境的復(fù)雜性和個人有限性，使得個體無法完全理性決策，其偏好也會隨之發(fā)生變化。在稅收領(lǐng)域，即居民無法識別和獲取全部的稅負(fù)信息，其理解能力也受到自身和外部環(huán)境的影響，不能做出最優(yōu)決策，會依靠主觀判斷和感知進(jìn)行一定的行為選擇偏好（劉雯和馬萬里，2019）。

稅負(fù)感知是居民依靠自身獲取的稅負(fù)等相關(guān)信息進(jìn)行的主觀感受和判斷，不僅與自身的稅款繳納情況和公平認(rèn)知有關(guān)，也與其他群體的稅款繳納情況以及政府行為密切相關(guān)。在有限理性人背景下，居民的主觀稅負(fù)感知與現(xiàn)實(shí)客觀稅負(fù)之間是存在一定差異的（李文，2021）。與居民稅負(fù)感知密切相關(guān)的兩個概念是財(cái)政幻覺與稅收凸顯性，均是以有限理性人假設(shè)為前提。其中，財(cái)政幻覺指的是納稅人會因?yàn)槎愔坪凸差A(yù)算的復(fù)雜性，低估稅收負(fù)擔(dān)和公共產(chǎn)品成本，從而支持更多的政府支出。財(cái)政幻覺本是公共選擇理論中用來解釋政府規(guī)模增長的理論之一（Mill，1848），穆勒在《政治經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》中指出，直接稅會強(qiáng)化納稅人對稅負(fù)的感覺，因此，人們使用公共支出時(shí)會更加節(jié)約。而“財(cái)政幻覺”一詞由意大利經(jīng)濟(jì)學(xué)家Puviani（1897）首次正式提出，之后Buchanan（1960）進(jìn)一步將財(cái)政幻覺概念拓展到民主財(cái)政制度的研究中去。財(cái)政幻覺的存在，使得納稅人對財(cái)政制度產(chǎn)生心理認(rèn)知的偏差（Congdon et al.，2009），其稅負(fù)感受被增強(qiáng)或削弱。在日常生活中，由于納稅人個體不可能做到完全理性，對稅收認(rèn)知也十分有限，財(cái)政幻覺不可避免。結(jié)合我國目前的稅收制度以及學(xué)者研究結(jié)論看，常見的財(cái)政幻覺有：稅收和支出分離導(dǎo)致的財(cái)政幻覺、復(fù)雜的稅制和間接的支付結(jié)構(gòu)導(dǎo)致的財(cái)政幻覺等。

在財(cái)政幻覺發(fā)展的基礎(chǔ)上，Chetty et al.（2009）等國外學(xué)者針對“稅收低估”問題提出的一個新的概念“稅收凸顯性”，以此表示稅收對納稅人或稅負(fù)承擔(dān)者的凸顯程度，是稅收學(xué)領(lǐng)域中一個相對較新的概念。雖然此前眾多的經(jīng)濟(jì)學(xué)家在研究稅收與納稅人的經(jīng)濟(jì)行為之間的關(guān)系時(shí)，或多或少體現(xiàn)了其部分概念，但直到 2009 年這一概念才被正式提出，用以分析納稅人低估及誤解稅收的現(xiàn)象。人們在消費(fèi)時(shí)，由于各種客觀因素（如外部環(huán)境等）或主觀因素（如個人認(rèn)知等） 的影響，不能把稅收考慮進(jìn)去，其選擇會偏離最優(yōu)均衡狀態(tài)。消費(fèi)者對于非顯著的稅收往往反應(yīng)不足，也就是說稅收顯著性越低，他們作出錯誤的經(jīng)濟(jì)決策的可能性越高（Chetty，2009）。

無論是財(cái)政幻覺還是稅收凸顯性，均是居民對稅收認(rèn)知和判斷差異有限而造成行為決策偏離最優(yōu)狀態(tài)的一種情況，也是產(chǎn)生稅負(fù)感知與實(shí)際稅負(fù)的重要原因。由此，我們可以認(rèn)為稅負(fù)感知是由于個體認(rèn)知差異對稅負(fù)的認(rèn)識和理解也隨之產(chǎn)生差異的主觀感知，容易受到財(cái)政幻覺和稅收凸顯性的干擾，表現(xiàn)為居民會對其稅收繳納金額、不同稅種的稅負(fù)、政府提供的公共服務(wù)產(chǎn)生的不同的直觀判斷和主觀感受。

（二）稅負(fù)感知與稅負(fù)公平

稅收負(fù)擔(dān)的核心關(guān)鍵在于公平，原有稅負(fù)公平理論經(jīng)歷了從絕對公平到相對公平、從受益原則到能力原則逐步融合的發(fā)展過程。受益原則根據(jù)納稅人從政府服務(wù)中享受到的福利來確定納稅數(shù)額；能力原則則是以納稅人的經(jīng)濟(jì)條件和納稅能力來確定應(yīng)繳稅款。無論是受益原則還是能力原則均是稅負(fù)公平的應(yīng)有之義，缺一不可（Isensee，1977）。當(dāng)下的稅負(fù)公平是指納稅人稅收負(fù)擔(dān)與其收入相適應(yīng)，應(yīng)包含兩個維度：橫向公平與縱向公平（郝如玉和曹靜韜，2008）。一方面，體現(xiàn)納稅人因其經(jīng)濟(jì)條件或能力差異產(chǎn)生的納稅差異公平；另一方面，體現(xiàn)在納稅人獲得政府提供服務(wù)的價(jià)值與自身繳納稅款的價(jià)值公平。

任何主觀評價(jià)均基于特定的客觀事實(shí)，稅負(fù)感知也是如此。稅負(fù)感知不僅僅包含居民對稅負(fù)水平的感知，更多體現(xiàn)在對稅負(fù)公平的感知與判斷。部分學(xué)者立足稅負(fù)公平視角，提出稅負(fù)的指標(biāo)測度。蔣勵佳（2021）認(rèn)為稅負(fù)更多取決于納稅人的稅款繳納與公共服務(wù)關(guān)系，即實(shí)際付出繳納的稅收與期望所得（須政府提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)）的匹配程度。鄭方輝和費(fèi)睿（2019）則認(rèn)為稅負(fù)痛感是以凸顯財(cái)政績效評價(jià)的滿意度為導(dǎo)向的，指出稅負(fù)痛感可視為納稅人對納稅費(fèi)預(yù)期與現(xiàn)實(shí)比較后的一種主觀感受，等同于納稅人的滿意度。

（三）稅負(fù)相關(guān)指標(biāo)測度和影響因素研究

一種方式是以構(gòu)建稅負(fù)感知指數(shù)開展的稅負(fù)影響研究，這類稅負(fù)指標(biāo)與公共服務(wù)水平以及稅率密切相關(guān)。最為有名的稅負(fù)衡量方式是《福布斯》雜志統(tǒng)計(jì)的“稅負(fù)痛苦指數(shù)”，使用公司和個人所得稅、社會保障稅、財(cái)產(chǎn)稅、銷售稅、商品稅等六種稅種的最高稅率相加進(jìn)行比較，數(shù)值越高，稅負(fù)痛苦越大。依照此算法，我國的居民稅負(fù)痛苦指數(shù)每次都位列前幾位，其過于簡化和一刀切的算法，引起了很多學(xué)者的質(zhì)疑。為此，國內(nèi)很多學(xué)者開始嘗試提出更為合適的“稅負(fù)痛苦指數(shù)”計(jì)算方式。如龐鳳喜和潘孝珍（2013）提出“稅負(fù)痛感指數(shù)”，使用公民的稅收負(fù)擔(dān)與合意性的公共產(chǎn)品供給水平的比值來衡量，這類衡量方式得到很多學(xué)者的認(rèn)可與應(yīng)用（魯元平和楊芳，2017）。如閆偉和宮善棟（2018）結(jié)合該指標(biāo)進(jìn)行國際稅負(fù)感知比較，認(rèn)為我國稅負(fù)痛感為0.94，低于發(fā)展中國家（均值為1.02），但高于發(fā)達(dá)國家（均值為0.91）。

另一種方式是采取問卷形式調(diào)查居民個人的稅負(fù)感知程度。學(xué)者基于問卷調(diào)查研究，認(rèn)為其個體特征、教育水平、經(jīng)濟(jì)收入等是影響其稅負(fù)感知的因素。如趙艾鳳等（2023）結(jié)合2019 年個人所得稅改革背景，直接詢問居民的稅負(fù)感知情況，收集了1167 份樣本問卷，結(jié)果顯示居民中有47.47%的人群并未感知到稅負(fù)下降，有52.53%的人群感知稅負(fù)下降。孫東升和杜漪（2015）采取問卷形式直接詢問居民的稅負(fù)感知情況，獲得926 份樣本數(shù)據(jù)，超過51.7%的城市居民認(rèn)為當(dāng)下的稅負(fù)過重，認(rèn)為稅負(fù)合適的人群占比27%，且稅負(fù)感知與居民的文化程度、對稅收認(rèn)知以及年齡呈現(xiàn)正相關(guān)。陳力朋等（2017）采用問卷方式，分析居民稅負(fù)感知與政府規(guī)模偏好的關(guān)系，最終獲取了1623 份有效問卷，其均值顯示當(dāng)下居民的稅負(fù)承擔(dān)處于一般程度。陳力朋和鄭玉潔（2015）采用問卷方式分析居民稅收認(rèn)知，指出教育水平、收入水平以及稅收本身均是影響居民稅負(fù)判斷的重要因素。

結(jié)合已有學(xué)者對稅負(fù)感知指標(biāo)構(gòu)建和研究現(xiàn)狀，本文嘗試從微觀視角出發(fā)，使用具有代表性的全國微觀調(diào)查數(shù)據(jù)對當(dāng)下我國居民的稅負(fù)感知進(jìn)行分析，并嘗試結(jié)合居民的個體特征、經(jīng)濟(jì)和稅收制度等方面進(jìn)一步分析稅負(fù)感知差異以及稅負(fù)感知與公共服務(wù)之間的關(guān)系。同時(shí)，考慮居民從事商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的情況，考察其商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的稅負(fù)感知以及對稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅服務(wù)滿意度情況。為便于分析，本文明確后文統(tǒng)計(jì)分析中所涉及的稅負(fù)感知相關(guān)概念，具體的定義和感知程度解釋如表1 所示。

表1 本文相關(guān)的稅負(fù)感知定義

三、我國居民的稅負(fù)感知現(xiàn)狀分析

（一）數(shù)據(jù)來源

本文使用的數(shù)據(jù)來源是具有全國代表性微觀調(diào)查數(shù)據(jù)庫——中國家庭金融調(diào)查數(shù)據(jù)（CHFS）。該數(shù)據(jù)庫樣本覆蓋全國 29 個?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市），355 個區(qū)縣，1428 個村（居）委會，共有 40011 戶家庭數(shù)據(jù)。相比于個人以及其他社會團(tuán)體的調(diào)查數(shù)據(jù)，該數(shù)據(jù)的樣本質(zhì)量較高，且更加貼切我國現(xiàn)實(shí)情況。2017 年調(diào)查問卷中涉及很多關(guān)于稅收與政府評價(jià)的指標(biāo)，為居民稅負(fù)感知的研究提供了很好的支撐。

（二）居民的稅收認(rèn)知現(xiàn)狀分析

1.居民的稅收認(rèn)知現(xiàn)狀

根據(jù)微觀調(diào)查結(jié)果對居民的納稅情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，發(fā)現(xiàn)明確了解自身情況且直接或間接納稅的人群占比24.48%（9795 人），認(rèn)為自己未繳納任何稅種的群體占比54.08%（21638 人），不知道是否繳納過的群體占比21.44%（8578 人）。整體看，我國居民認(rèn)為自身未繳納任何稅種的群體占比超過一半，認(rèn)為自身直接或間接繳稅的人群占比約為全體人群的四分之一，尚不清楚自身繳稅情況的群體超過群體樣本的五分之一。而現(xiàn)實(shí)生活中，許多居民雖未直接繳納稅款，但其消費(fèi)商品中很多是以間接稅的形式繳納過稅款，可能尚未被大多數(shù)居民所察覺和注意?？梢姡覈用駥Χ愂蘸屠U稅認(rèn)識相對匱乏，稅收感知意識較為薄弱，能夠準(zhǔn)確明晰自身直接或間接繳稅的人群不足樣本的四分之一。

2.居民繳納的稅種數(shù)量以及稅制結(jié)構(gòu)

進(jìn)一步對繳納稅款的居民群體進(jìn)行分析，如圖1 所示，發(fā)現(xiàn)我國居民直接或間接繳納稅種數(shù)量差異也比較顯著，繳納單一稅種的人群最多，占繳稅群體的55.07%；繳納兩種稅款的人群占比23.98%，位居第二位；繳納三種稅款的人群占比10.34%，位居第三位；涉及4——6 種稅的人群占比為8.69%，涉及7 種以上稅收占比不足2%?？梢姡?dāng)下我國大多數(shù)居民直接或間接繳納的稅種數(shù)量主要分布在1——2 種，相對較為集中，稅種單一性比較突出，容易造成居民的稅收負(fù)擔(dān)過重判斷。

圖1：我國居民繳納稅種數(shù)量人群分布

從居民具體繳納的稅種種類來看，如圖2 所示，我國居民直接或間接繳納最多的稅種為個人所得稅，人群占比為12.06%；排在第二位的是消費(fèi)稅，人群占比為10.54%；第三位是增值稅，占比為5.6%；第四位是車船稅，占比為4.63%；而車輛購置稅、房產(chǎn)稅、印花稅、企業(yè)所得稅則位列第二梯隊(duì)，占比在 1%——4%區(qū)間。其他稅種如契稅、關(guān)稅、資源稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等稅種人群占比不足1%。從稅種涉及人群看，個人所得稅、消費(fèi)稅、增值稅是居民直接或間接繳納較多的稅種，是居民認(rèn)知判斷中接觸最多的稅種。

圖2：我國居民繳納稅種類型人群分布

（三）居民的稅負(fù)感知現(xiàn)狀

本文結(jié)合2017 年調(diào)查問卷中對居民的稅負(fù)認(rèn)知調(diào)查，從居民的稅負(fù)承受感知以及稅負(fù)公平感知兩個維度分析居民的稅收感知。問卷問題：您覺得目前個人直接與間接繳納的稅款是否可以接受？設(shè)置了“完全不能承受”“不能承受”“一般”“較能承受”“完全可以承受”五個回答選項(xiàng)。問卷問題：您目前認(rèn)為各項(xiàng)稅負(fù)負(fù)擔(dān)的公平度如何？設(shè)置了“非常公平”“比較公平”“公平度一般”“不太公平”“非常不公平”“不清楚”六個回答選項(xiàng)。具體如下：

1.居民的稅負(fù)承受感知現(xiàn)狀

對繳納稅款的居民進(jìn)行稅負(fù)感知分析，結(jié)果如圖3 左側(cè)所示，發(fā)現(xiàn)32.93%居民認(rèn)為較能承受當(dāng)下稅款繳納，27.27%人群認(rèn)為完全可以承受稅款，30.52%群體持中間態(tài)度，認(rèn)為自身對稅款的承受范圍屬于一般水平，有9.28%的群體認(rèn)為自身不能承受或完全不能承受當(dāng)下的稅款繳納。整體看，大約60%的居民認(rèn)為當(dāng)下繳納的稅款屬于較能承受或完全能夠承受，居民的稅負(fù)承受感知傾向于能夠承受范圍內(nèi)，但仍有大約9.28%的人群主觀不能承受當(dāng)下的稅款繳納壓力。

圖3：我國居民的稅負(fù)感知

2.居民的稅負(fù)公平感知現(xiàn)狀

對繳納稅款的居民稅負(fù)公平感知進(jìn)行分析，結(jié)果如圖3 中右圖所示，發(fā)現(xiàn)31.92%的居民認(rèn)為當(dāng)下稅負(fù)偏向公平（非常公平、比較公平），28.03%居民認(rèn)為當(dāng)下的居民稅負(fù)公平度一般，21.32%居民的稅負(fù)公平感知偏向不公平，還有18.73%居民的稅負(fù)公平感知處于模糊狀態(tài)。即當(dāng)下居民對稅負(fù)公平的判斷更傾向于不公平，且相比較居民的稅負(fù)承受感知，居民稅負(fù)公平感知相對較低，仍存在較大改善空間。

四、我國居民稅負(fù)感知的差異分析

影響居民稅負(fù)感知因素較多，對稅負(fù)感知的分析不僅需要考慮稅收因素，也要考慮個體和環(huán)境差異。一方面，稅負(fù)感知會受到居民個人認(rèn)知、教育和理解能力的影響；另一方面，也會因其經(jīng)濟(jì)水平、地域因素等產(chǎn)生一定的差異。為此，從人口統(tǒng)計(jì)特征、城鄉(xiāng)以及經(jīng)濟(jì)因素對居民稅負(fù)感知的結(jié)構(gòu)差異進(jìn)行分析。

（一）稅收視角下的稅負(fù)感知差異

合理的稅種結(jié)構(gòu)和數(shù)量設(shè)計(jì)是影響居民稅負(fù)感知的一個重要因素。結(jié)合當(dāng)下居民繳稅稅種數(shù)量和結(jié)構(gòu)分析居民的稅負(fù)感知差異，分析結(jié)果如表2 所示。表中展示的是各類居民對稅負(fù)承受和公平感知的均值，數(shù)值得分越高，代表其主觀稅負(fù)承受感知和稅負(fù)公平感知越強(qiáng)。具體而言，3 分代表居民對稅負(fù)承受和公平感知處于一般評價(jià)，高于3 分代表居民的稅負(fù)承受力強(qiáng)、稅負(fù)公平感強(qiáng)；低于3 分則代表居民的稅負(fù)承受力弱、稅負(fù)公平感弱。

表2 稅種數(shù)量和結(jié)構(gòu)下的居民稅負(fù)感知得分

區(qū)分繳納稅種數(shù)量，從居民的稅負(fù)承受感知來看，居民對稅負(fù)的主觀承受能力均在3 分（一般承受）以上，繳納稅種數(shù)量小于6 種的居民稅收承受感知相對較高，高于6 種的稅種繳納增加了居民的主觀稅收承受壓力；從居民的稅負(fù)公平感知來看，繳納稅種在1——5 種之間的居民稅負(fù)公平感知相對較高，高于6 種的居民的稅負(fù)公平感知較低?？梢?，合理的稅種數(shù)量設(shè)計(jì)有助于改善居民的稅負(fù)公平感知，過少的稅種數(shù)量會增加居民的稅收集中壓力和稅負(fù)重感，降低居民稅收公平感；而過多的稅種設(shè)計(jì)增加了稅收的復(fù)雜度，增大居民的稅收認(rèn)知難度，容易造成稅收誤區(qū)，降低其公平感知。

區(qū)分繳納稅種類型，從居民稅負(fù)承受感知來看，居民認(rèn)為個人所得稅和車船稅的稅負(fù)承受感知得分為3.75，高于3 分，稅負(fù)處于可接受范圍；其他稅種的稅負(fù)承受感知得分也在3 分以上，屬于可承受范圍內(nèi)。從居民稅負(fù)公平感知來看，消費(fèi)稅的稅負(fù)公平感知得分為2.41，個人所得稅的稅負(fù)公平感知得分為2.67，即說明繳納個人所得稅和消費(fèi)稅的居民的稅負(fù)公平感低；而印花稅的稅負(fù)公平感知得分為3.52，說明繳納印花稅的居民稅負(fù)公平感較高。即相比于居民稅負(fù)承受感知，居民的稅負(fù)公平感知相對較差。

（二）人口統(tǒng)計(jì)特征視角下的稅負(fù)感知差異分析

人口特征視角下的稅負(fù)感知差異如表3 所示。從居民的稅負(fù)承受感知看，男性中62.69%的居民認(rèn)為當(dāng)下的稅負(fù)在承受范圍內(nèi)，女性有56.81%比例認(rèn)為稅負(fù)在承受范圍內(nèi)，男性的稅負(fù)承受得分高于女性，即男性的稅負(fù)承受感知高于女性；隨著居民教育水平的提高，其稅負(fù)承受人群占比提升，不能承受比例人群從11.25%下降至8.92%，稅負(fù)承受感知得分均在可承受范圍內(nèi)；從城鄉(xiāng)異質(zhì)性看，城鎮(zhèn)居民認(rèn)為稅負(fù)屬于一般承受的占比30.9%，其能夠承受稅負(fù)和不能承受稅負(fù)的人群占比均小于農(nóng)村居民，且農(nóng)村居民稅負(fù)承受感知得分高于城鎮(zhèn)居民。參保行為提升了居民的稅負(fù)承受能力，降低了居民的主觀稅負(fù)壓力。

表3 人口統(tǒng)計(jì)特征下的稅負(fù)感知結(jié)構(gòu)差異及稅負(fù)感知得分

從居民的稅負(fù)公平感知看，男性群體的稅負(fù)公平感高于女性，且對稅負(fù)感知和了解也高于女性；隨著居民教育水平的提高，對稅負(fù)公平認(rèn)知不清晰的人群占比明顯降低；從城鄉(xiāng)異質(zhì)性看，城鎮(zhèn)居民認(rèn)為稅負(fù)公平屬于一般的人群占比為29.09%，認(rèn)為稅負(fù)相對公平人群占比小于農(nóng)村居民，即農(nóng)村居民對稅負(fù)公平的態(tài)度更為積極，但要注意的是，農(nóng)村居民有較大比例人群處于不納稅狀態(tài)。參保行為提升了居民的公平感知得分，居民通過繳納社會保險(xiǎn)費(fèi)用來享受以后的社會保險(xiǎn)福利支出，同樣體現(xiàn)了“取之于民、用之于民”的特點(diǎn)。

（三）經(jīng)濟(jì)因素視角下的稅負(fù)感知結(jié)構(gòu)差異

經(jīng)濟(jì)因素視角下的稅負(fù)感知差異如表4 所示。從居民的稅負(fù)承受感知看，隨著居民工資收入提升，認(rèn)為當(dāng)下稅負(fù)能夠承受的人群占比逐漸提升，由56.99%提升至60.79%后小幅波動至59.97%，不能承受稅負(fù)人群占比呈現(xiàn)下降趨勢，稅負(fù)承受感知得分隨著工資收入提升而增大；居民所在家庭收入水平也表現(xiàn)出與居民工資收入一樣的變化趨勢，即隨著家庭收入的提升，主觀稅負(fù)承受逐漸提升，不能承受人群相對降低，主觀稅負(fù)承受得分增高。

表4 經(jīng)濟(jì)因素視角下的稅負(fù)感知結(jié)構(gòu)差異及稅負(fù)感知結(jié)構(gòu)得分

從居民的稅負(fù)公平感知看，隨著居民收入水平的提升，認(rèn)為稅負(fù)公平的人群比例明顯降低，收入在2 萬元以下人群的公平感認(rèn)知較強(qiáng)，約有38.09%，隨收入提升公平認(rèn)知比例人群降低至28.57%；認(rèn)為稅負(fù)不公平的比例逐漸提升，由7.83%提升到28.08%；對稅負(fù)公平模糊認(rèn)知的人群比例隨著收入提升而降低，即能夠清晰表達(dá)對稅負(fù)公平認(rèn)知的居民比例提升；居民工資收入與稅負(fù)公平感知得分呈現(xiàn)U型變化趨勢，2——5 萬元工資收入居民的稅負(fù)公平感最低。家庭收入對稅負(fù)公平感知變化與工資收入變化趨勢較為一致。家庭收入提升，居民對稅負(fù)公平感知的認(rèn)識逐漸清晰，模糊人群占比明顯下降；居民的稅負(fù)感知得分也相應(yīng)提升，整體稅負(fù)公平感知增強(qiáng)。

（四）我國居民的稅負(fù)感知與公共服務(wù)滿意度

新公共經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下，政府是公共品或公共服務(wù)的供給者，公民是享受政府公共品或公共服務(wù)的“顧客”，而稅收是居民獲得政府公共品或公共服務(wù)供給的成本，如果居民向政府繳納的稅款獲得了合意的公共品或公共服務(wù)供給，則其不會給公民帶來“稅負(fù)”過重或不公平的感受，但當(dāng)公共品或公共服務(wù)的供給水平較差，不能帶給公民較好的公共品或公共服務(wù)時(shí)，則會加重公民的稅負(fù)痛感，使其產(chǎn)生稅負(fù)重、稅負(fù)不公平的感知，進(jìn)而破壞政府與民眾之間的信任關(guān)系?？紤]到我國存在城鄉(xiāng)公共服務(wù)差異的客觀事實(shí)，本文繼續(xù)結(jié)合城鄉(xiāng)視角對我國居民稅負(fù)感知與公共服務(wù)滿意度進(jìn)行分析。

1.居民的稅負(fù)承受感知和公共服務(wù)滿意度

對我國城鄉(xiāng)居民稅負(fù)承受感知與公共服務(wù)滿意度進(jìn)行分析，結(jié)果如圖4 所示。橫軸表示居民公共服務(wù)滿意度，分值越高，代表居民的公共服務(wù)滿意度越高?？v軸表示居民稅負(fù)承受感知評價(jià)，分值越高，代表居民的主觀稅負(fù)承受力越強(qiáng)?？梢钥闯?，無論是城鎮(zhèn)居民還是農(nóng)村居民，其稅負(fù)承受感知都會隨著對公共服務(wù)滿意度的提升而增強(qiáng)。對城鎮(zhèn)居民而言，隨著公共服務(wù)滿意度提升，其稅負(fù)承受感知得分從最低的3.19 可以提升最高值到4.05；對農(nóng)村居民而言，隨著公共服務(wù)滿意度提升，其稅負(fù)承受感知得分從最低的3.21 可以提升最高值至4.16?？梢哉J(rèn)為，居民的稅負(fù)承受感知和公共服務(wù)滿意度密切相關(guān)，政府提供的公共服務(wù)可以有效降低居民的稅負(fù)感知，改善其主觀感受。

圖4：我國居民稅負(fù)承受感知與公共服務(wù)滿意度

2.居民的稅負(fù)公平感知和公共服務(wù)滿意度

對我國城鄉(xiāng)居民稅負(fù)公平感知與公共服務(wù)滿意度進(jìn)行分析，結(jié)果如圖5 所示?？梢钥闯觯S著公共服務(wù)滿意度提升，城鎮(zhèn)和農(nóng)村的居民稅負(fù)公平感知整體提升。從均值得分看，稅負(fù)公平感知得分大部分處于2——3 區(qū)間，明顯低于一般標(biāo)準(zhǔn)線（3分），即我國居民認(rèn)為稅負(fù)處于相對不公平狀態(tài)。且除公共服務(wù)評分在1 和5 的群體外，其他評分群體中均是農(nóng)村居民的稅負(fù)公平感知度高于城鎮(zhèn)人群，即隨著公共服務(wù)滿意度的提升，農(nóng)村居民的稅負(fù)公平感知會得到明顯提升。整體看，公共服務(wù)滿意度的提升能夠有效提升居民的稅負(fù)公平感知，政府加大公共服務(wù)領(lǐng)域的改革，推動基本公共服務(wù)均等化，有助于居民形成良好的稅負(fù)公平感知。

圖5：我國居民稅負(fù)公平感知與公共服務(wù)滿意度

（五）參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民的稅負(fù)感知① 參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民稅負(fù)感知主要指稅負(fù)重感，與前文全體居民的稅負(fù)感知（承受與公平）維度有出入，下同。與納稅服務(wù)滿意度

1.參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民的稅負(fù)感知

居民作為市場主體，也會以個體戶、租賃、運(yùn)輸以及網(wǎng)店、開辦企業(yè)等方式參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目。對參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目居民的稅負(fù)分析也是居民稅負(fù)感知的重要組成部分。接下來，我們聚焦參與商業(yè)經(jīng)營居民視角，對其稅負(fù)感知進(jìn)行分析。整體來看，居民認(rèn)為商業(yè)經(jīng)營繳納的稅費(fèi)過重。具體而言，認(rèn)為商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目繳納稅費(fèi)負(fù)擔(dān)較重的人群占比32.44%，負(fù)擔(dān)較輕的居民占比約16.21%，認(rèn)為稅負(fù)一般的占比39.11%，不清楚稅負(fù)輕重的人群占比12.24%。即接近三分之一的人群認(rèn)為商業(yè)經(jīng)營的稅費(fèi)過重，當(dāng)下參與商業(yè)經(jīng)營活動的居民稅負(fù)感知較重。

2.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅服務(wù)滿意度

對參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民的納稅滿意度進(jìn)行分析，可以看出，參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民對主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅服務(wù)滿意度較高。具體而言，大約46.73%的人群對納稅服務(wù)表示滿意，35.54%人群認(rèn)為納稅服務(wù)一般，13.06%人群表示對納稅服務(wù)不滿意，4.67%表示主管稅務(wù)機(jī)關(guān)未提供相應(yīng)的納稅服務(wù)。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅服務(wù)得到大多數(shù)居民認(rèn)可，但仍有13.06%的人群不滿意當(dāng)下的納稅服務(wù)，部分商業(yè)項(xiàng)目納稅人未享受到相應(yīng)的納稅服務(wù)。

3.參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民的稅負(fù)感知與納稅服務(wù)滿意度

對參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民稅負(fù)感知與納稅滿意度關(guān)系進(jìn)行分析，如圖6 所示。橫軸表示居民的納稅服務(wù)滿意度，縱軸表示居民的稅負(fù)感知得分。可以看出，稅負(fù)感知隨著納稅服務(wù)滿意度提升而明顯降低。隨著納稅服務(wù)滿意度的提升，參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民的稅負(fù)感知得分逐漸降低，即居民的稅負(fù)重感得到緩解。從對稅務(wù)機(jī)關(guān)服務(wù)“非常不滿意”群體的4.36 得分，逐漸下降至“非常滿意”群體的2.63，居民的稅負(fù)重感下降39.68%。可以認(rèn)為，隨著納稅服務(wù)滿意度提升，能夠有效減輕參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民稅負(fù)重感。

圖6：居民參與商業(yè)項(xiàng)目的稅負(fù)感知與納稅服務(wù)滿意度關(guān)系

五、結(jié)論與建議

居民的稅負(fù)感知是基于有限理性人假設(shè)下形成的多因素結(jié)果，不僅反映了居民的稅負(fù)主觀評價(jià)，也體現(xiàn)了居民對稅收的認(rèn)知現(xiàn)狀。本文使用微觀調(diào)查數(shù)據(jù)對我國居民的稅負(fù)感知進(jìn)行分析，得出如下結(jié)論：

一是我國居民的稅收認(rèn)知水平有待完善，在涉及自身相關(guān)稅種中，仍有超過五分之一的群體不了解自身的稅負(fù)情況，無法判斷自身是否繳納過稅款。且我國居民繳納稅種的數(shù)量相對集中，大多數(shù)處于1——2 種之間，繳納人數(shù)最多的稅種分別是個人所得稅、消費(fèi)稅、增值稅、車船稅。

二是我國居民的稅負(fù)承受感知整體處于能夠承受范圍內(nèi)，稅負(fù)公平感知則相對較低。繳納稅種數(shù)量越多，其稅負(fù)承受感知越低、稅負(fù)公平感知越差。從稅種來看，居民對個人所得稅、車船稅的稅負(fù)承受感知較高，對城鎮(zhèn)土地使用稅的稅負(fù)承受感知最低；對消費(fèi)稅、個人所得稅的稅負(fù)公平感知較弱，對印花稅的稅負(fù)公平感知較好。

三是我國居民的稅負(fù)公平感知與承受感知因其人口特征、學(xué)歷、城鄉(xiāng)以及經(jīng)濟(jì)因素呈現(xiàn)差異性。具體而言，男性的稅負(fù)感知強(qiáng)于女性；學(xué)歷越高，稅負(fù)承受感知越強(qiáng)，稅負(fù)公平感知越弱；農(nóng)村居民的稅負(fù)承受和公平感知強(qiáng)于城鎮(zhèn)居民；參保行為提升了居民的稅負(fù)承受感知和公平感知。

四是居民的稅負(fù)感知與公共服務(wù)提供存在密切關(guān)系。居民的稅負(fù)感知會隨著公共服務(wù)滿意度提升得到改善，良好的公共服務(wù)供給及滿意度提升能夠降低居民的主觀稅負(fù)壓力、提升其稅負(fù)公平感，營造良好的稅收環(huán)境。

五是參與商業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的居民稅負(fù)感較重，認(rèn)為當(dāng)下商業(yè)項(xiàng)目的稅負(fù)較重，而在對納稅機(jī)關(guān)服務(wù)滿意度上則傾向于比較滿意。從兩者關(guān)系看，良好的納稅機(jī)關(guān)服務(wù)能夠減輕居民經(jīng)營商業(yè)項(xiàng)目的稅負(fù)重感，提升居民對稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅款繳納的正向評價(jià)。

為此，本文提出如下建議：

一是政府及稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)對稅收相關(guān)知識宣傳，向納稅人普及更多的稅收知識，提升納稅人的稅收素養(yǎng)。同時(shí)，簡化稅收治理過程中過于專業(yè)的語言表述，降低稅收計(jì)算復(fù)雜度、注意稅收征管與納稅宣傳語言使用。政策宣傳時(shí)，突出稅收政策明顯特征，特別是“減稅降費(fèi)”政策的宣傳和普及，采取突出重點(diǎn)的表述更利于納稅人形成良好的直觀感受，捕捉到重要的稅收信息，進(jìn)而提高納稅人稅法遵從度。

二是關(guān)注納稅人的稅負(fù)感知，完善稅收制度與稅種設(shè)計(jì)，降低居民的稅負(fù)壓力。復(fù)雜的稅種設(shè)計(jì)以及稅負(fù)相對集中都會帶給納稅人更多的主觀誤判，合理的稅種結(jié)構(gòu)、征稅方式以及稅款額度是影響居民稅負(fù)感知的重要因素。特別是個人所得稅作為直接稅，其凸顯性較強(qiáng)，微小變動也會引發(fā)居民稅負(fù)感知的變動，應(yīng)多關(guān)注個人所得稅改革帶來的居民稅負(fù)感知變化。

三是提供良好的公共服務(wù)，增加居民福利獲得感來降低稅負(fù)帶來的消極影響。居民繳納稅款所獲得合意公共服務(wù)是影響其主觀感受的重要因素。若稅負(fù)增加伴隨著居民公共服務(wù)水平的提升，其稅負(fù)承受感知會相對增強(qiáng)，稅負(fù)公平感知也會得到一定改善，利于構(gòu)建良好納稅環(huán)境，營造良好的社會和經(jīng)濟(jì)發(fā)展氛圍。

四是進(jìn)一步推行政府稅務(wù)公開工作，提升財(cái)政透明度。居民的稅收感知與實(shí)際偏差主要受限于其稅收和財(cái)政支出信息獲取有限，財(cái)政透明度提升以及稅務(wù)公開有助于居民了解更多的財(cái)政收支情況，接觸到更多的稅收政策和納稅信息，利于降低居民主觀認(rèn)知造成的偏差，減少各類財(cái)稅幻覺。當(dāng)下政府可以借助更多數(shù)字技術(shù)以及網(wǎng)絡(luò)平臺，進(jìn)行稅務(wù)服務(wù)以及信息公開，推行稅務(wù)機(jī)關(guān)工作的透明、公開，搭建居民對稅務(wù)信息的了解渠道以及對稅務(wù)機(jī)關(guān)的信任，提升納稅服務(wù)滿意度、樹立良好政府形象。