王茜萌，倪紅福

(1．中國(guó)華融資產(chǎn)管理股份有限公司 博士后科研工作站，北京 100033； 2．中國(guó)社會(huì)科學(xué)院 金融研究所博士后流動(dòng)站，北京 100028； 3．中國(guó)社會(huì)科學(xué)院 經(jīng)濟(jì)研究所，北京 100836)

內(nèi)容提要：隨著我國(guó)稅收收入的增長(zhǎng)和貧富差距的逐漸擴(kuò)大，整體稅收負(fù)擔(dān)對(duì)收入分配的影響引起理論研究的關(guān)注。本文利用引入增值稅抵扣機(jī)制的投入產(chǎn)出模型測(cè)算間接稅稅收負(fù)擔(dān)，并結(jié)合直接稅稅負(fù)，分析整體稅收負(fù)擔(dān)對(duì)城鄉(xiāng)居民收入分配的影響及其動(dòng)態(tài)變化。結(jié)果顯示：增值稅的累退性顯著高于營(yíng)業(yè)稅，因此與征收營(yíng)業(yè)稅相比，征收增值稅的模式會(huì)導(dǎo)致社會(huì)貧富差距進(jìn)一步加大。我國(guó)整體稅制呈累退性，并且總稅收(間接稅和直接稅)整體而言加重了社會(huì)收入不平等現(xiàn)象，稅后不平等程度逐年上升。與城市相比，間接稅在整體收入水平較低的農(nóng)村地區(qū)，會(huì)愈發(fā)加重該地區(qū)內(nèi)部的貧富差距；雖然在農(nóng)村地區(qū)稅收仍然不可避免地具有加重收入分配不平等的特性，但隨著時(shí)間推移這一特性有所緩解。

一、引言

稅收負(fù)擔(dān)一般是指居民的消費(fèi)支出中稅收額度所占比例，更深一層的含義是政府征稅導(dǎo)致的家庭實(shí)際購(gòu)買(mǎi)力的下降程度。因此稅負(fù)問(wèn)題既是一個(gè)政策問(wèn)題，本質(zhì)上又是收入分配問(wèn)題，貧富收入階層分別承擔(dān)了多少稅額顯著影響著我國(guó)居民收入再分配的現(xiàn)狀。我國(guó)主要稅收來(lái)源為間接稅(流轉(zhuǎn)稅)和直接稅(所得稅)以及其他小稅種，目前間接稅占據(jù)了超過(guò)70%的財(cái)政稅收收入。間接稅一般由政府對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中的產(chǎn)品征收，但未必由廠(chǎng)商全部承擔(dān)——因?yàn)榇蟛糠珠g接稅沿著生產(chǎn)過(guò)程層層轉(zhuǎn)嫁，最終由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，至于消費(fèi)者和廠(chǎng)商分別承擔(dān)了多少間接稅則難以區(qū)分。因此，為了科學(xué)測(cè)度我國(guó)整體稅制對(duì)消費(fèi)者收入水平的影響，不僅要區(qū)分直接稅和間接稅，更要精確分離間接稅對(duì)消費(fèi)者和廠(chǎng)商分別造成的負(fù)擔(dān)。在此基礎(chǔ)之上，才能對(duì)我國(guó)現(xiàn)行稅制對(duì)全體居民收入分配的影響有一個(gè)全面準(zhǔn)確的評(píng)判。

雖然可以預(yù)見(jiàn)我國(guó)間接稅在居民收入分配中呈現(xiàn)累退性的概率比較大(即在我國(guó)居民收入水平由低到高的分布中，收入越高的群體承擔(dān)稅負(fù)越輕)，但是累退性的程度究竟如何？尤其是20世紀(jì)90年代以來(lái)，累退性的動(dòng)態(tài)變化趨勢(shì)如何？城市與農(nóng)村的累退性表現(xiàn)有怎樣的差別？研究這些問(wèn)題，對(duì)促進(jìn)稅收制度公平、縮小貧富差距具有一定現(xiàn)實(shí)意義。現(xiàn)有有關(guān)稅制的收入分配效應(yīng)的研究多數(shù)集中于針對(duì)橫截面數(shù)據(jù)的靜態(tài)分析，缺乏對(duì)連續(xù)時(shí)間內(nèi)變化趨勢(shì)的探討。本文通過(guò)考察2007年、2010年、2012年三個(gè)年份的城鄉(xiāng)收入分配情況，分析其動(dòng)態(tài)變化趨勢(shì)。

二、測(cè)算模型和思路

本文首先利用投入產(chǎn)出模型測(cè)算各行業(yè)商品價(jià)格中隱含的有效間接稅率；然后利用微觀(guān)數(shù)據(jù)——中國(guó)家庭追蹤調(diào)查(China Family Panel Studies，CFPS)①，對(duì)家庭消費(fèi)中隱含的各項(xiàng)間接稅進(jìn)行核算，并利用家庭工資收入對(duì)直接稅進(jìn)行核算；最后通過(guò)計(jì)算稅后收入的基尼系數(shù)來(lái)衡量稅收負(fù)擔(dān)的對(duì)城鄉(xiāng)居民收入分配帶來(lái)的影響。本文擬從隱含間接稅思路來(lái)求解有效稅率，在假設(shè)稅收完全向前轉(zhuǎn)嫁的條件下，通過(guò)投入產(chǎn)出模型中的商品有效稅率(稅收導(dǎo)致最終產(chǎn)品價(jià)格變動(dòng)的比率)乘以相應(yīng)商品支出，來(lái)對(duì)家庭負(fù)擔(dān)的隱含間接稅進(jìn)行測(cè)算。

(一)引入增值稅抵扣機(jī)制的投入產(chǎn)出模型

由于間接稅會(huì)涉及對(duì)中間投入產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)抵扣，一個(gè)清晰刻畫(huà)各部門(mén)之間投入產(chǎn)出關(guān)系的模型框架是研究的重要工具，而投入產(chǎn)出模型則滿(mǎn)足了此要求。本文利用倪紅福等(2016)建立的引入增值稅抵扣機(jī)制的投入產(chǎn)出模型測(cè)算出最終產(chǎn)品的有效稅率。該模型將各行業(yè)產(chǎn)品價(jià)格表示為單位價(jià)格1元，由此測(cè)算實(shí)際稅收在最終產(chǎn)品價(jià)格中的價(jià)格。為了構(gòu)建反映真實(shí)經(jīng)濟(jì)中間接稅影響下的投入產(chǎn)出模型，本文需作出以下假設(shè)：

(1)純產(chǎn)品部門(mén)假設(shè)。純產(chǎn)品部門(mén)假設(shè)是投入產(chǎn)出表分析常見(jiàn)的假設(shè)條件之一，即對(duì)某一行業(yè)生產(chǎn)的各類(lèi)商品征收的稅率都相同。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)中，雖然稅收征管行為主要由行業(yè)來(lái)界定，但是實(shí)際應(yīng)用中單一行業(yè)面臨的稅率往往并非完全一致。例如在房地產(chǎn)服務(wù)業(yè)中，商品房與二手房買(mǎi)賣(mài)服務(wù)承擔(dān)的稅率不同；在各種生產(chǎn)型企業(yè)中，微小企業(yè)因?yàn)橄硎芏愂諆?yōu)惠政策，承擔(dān)的稅率也與行業(yè)整體稅率不一樣。

(2)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)中的間接稅按以下規(guī)則分類(lèi)：增值稅和營(yíng)業(yè)稅其他間接稅。其中除了增值稅能夠抵扣中間投入的進(jìn)項(xiàng)增值稅額外，其他間接稅都是對(duì)總產(chǎn)出征收。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)中，我國(guó)幾大主要間接稅包括增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、關(guān)稅和資源稅等，本文為了考察影響家庭隱含間接稅負(fù)的主要因素，只對(duì)其中占比較大的增值稅和營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行測(cè)算，將其余種類(lèi)的間接稅歸類(lèi)于“其他間接稅”中。

(3)各行業(yè)產(chǎn)品需滿(mǎn)足同質(zhì)性假設(shè)，即生產(chǎn)函數(shù)為L(zhǎng)eontief形式，以及稅收對(duì)價(jià)格的影響是完全向下一生產(chǎn)環(huán)節(jié)層層傳導(dǎo)的。

經(jīng)濟(jì)中各部門(mén)的生產(chǎn)函數(shù)為：

(1)

其中，xi為i部門(mén)的產(chǎn)出；z1i為i部門(mén)對(duì)1部門(mén)的中間投入需求，a1i為物質(zhì)性投入產(chǎn)出系數(shù)；vai為增加值(勞動(dòng)和資本要素的投入)；vi為增加值率。

在完全競(jìng)爭(zhēng)和零利潤(rùn)假設(shè)下，或者根據(jù)投入產(chǎn)出關(guān)系總產(chǎn)出等于總投入，可以得到：

(2)

(3)

同理可以推導(dǎo)2部門(mén)的價(jià)格方程式：

(4)

同理可以推導(dǎo)3部門(mén)的價(jià)格方程式：

(5)

將(3)、(4)、(5)式寫(xiě)成矩陣的形式可以得到：

于是可以得到：

P=ATP+(I-A)TΓVAP+ΓBP+V

?[I-AT-Iδ(ΓVA)·(I-A)TΓVA-ΓB]P=V

?P=[(I-A)T-Iδ(ΓVA)·(I-A)TΓVA-ΓB]-1V

模型描述了實(shí)際稅收與最終產(chǎn)品價(jià)格的關(guān)系，寫(xiě)成矩陣的形式為：

P=[I-AT-Iδ(ΓVA)·(I-A)TΓVA-ΓB]-1V

(6)

其中，ΓVA表示生產(chǎn)過(guò)程中收取(銷(xiāo)項(xiàng))增值稅的稅率對(duì)角矩陣。ΓB表示生產(chǎn)過(guò)程中收取營(yíng)業(yè)稅的稅率對(duì)角矩陣。V為要素報(bào)酬比例矩陣，即固定資產(chǎn)折舊、勞動(dòng)報(bào)酬和營(yíng)業(yè)盈余之和占該行業(yè)總產(chǎn)出的比例矩陣。A為直接消耗系數(shù)矩陣。

Iδ(ΓVA)為增值稅抵扣矩陣，矩陣形式為非齊次對(duì)角矩陣，對(duì)于征收增值稅的行業(yè)，對(duì)角線(xiàn)上矩陣元素是1，對(duì)于未征收增值稅的行業(yè)，對(duì)角線(xiàn)上矩陣元素是0。該矩陣的意義在于描述該行業(yè)是否能夠享受生產(chǎn)環(huán)節(jié)中來(lái)自增加值的銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵扣②。

(二)測(cè)定家庭消費(fèi)項(xiàng)目中隱含的間接稅

通過(guò)該模型可以討論間接稅對(duì)各行業(yè)最終產(chǎn)品價(jià)格的影響，進(jìn)而可以討論家庭各消費(fèi)項(xiàng)目中隱含的間接稅。本文測(cè)定了2007年、2010年、2012年三個(gè)年份的隱含間接稅，由于各年份數(shù)據(jù)處理過(guò)程相同，下文以2012年為例說(shuō)明數(shù)據(jù)處理的過(guò)程。

1.計(jì)算全國(guó)投入產(chǎn)出表中各部門(mén)實(shí)際征收的增值稅和營(yíng)業(yè)稅

由于稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒和投入產(chǎn)出表對(duì)行業(yè)(部門(mén))的劃分不一致，需要把《2013年中國(guó)稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒》中各行業(yè)實(shí)際征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅數(shù)據(jù)對(duì)應(yīng)到各個(gè)投入產(chǎn)出部門(mén)中。當(dāng)投入產(chǎn)出部門(mén)對(duì)應(yīng)多個(gè)稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒行業(yè)時(shí)，需要對(duì)稅收數(shù)據(jù)直接進(jìn)行加和；當(dāng)稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒行業(yè)對(duì)應(yīng)多個(gè)投入產(chǎn)出部門(mén)時(shí)，需要利用投入產(chǎn)出表中相應(yīng)部門(mén)的增加值(或總產(chǎn)出)計(jì)算權(quán)重，再分別對(duì)增值稅(或營(yíng)業(yè)稅)進(jìn)行分配。例如稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒中“科學(xué)研究與技術(shù)服務(wù)業(yè)”，對(duì)應(yīng)投入產(chǎn)出表中的“研究與試驗(yàn)發(fā)展業(yè)”和“綜合技術(shù)服務(wù)業(yè)”，需要按照部門(mén)產(chǎn)出權(quán)重將“科學(xué)研究與技術(shù)服務(wù)業(yè)”的稅額在“研究與試驗(yàn)發(fā)展業(yè)”和“綜合技術(shù)服務(wù)業(yè)”之間按比例進(jìn)行分配。此外，針對(duì)稅法已規(guī)定不征收某稅、但稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒中卻顯示存在該類(lèi)型稅收的行業(yè)(例如農(nóng)業(yè)產(chǎn)品不征收增值稅)，應(yīng)根據(jù)純產(chǎn)品部門(mén)假設(shè)，將其稅額計(jì)為0。以農(nóng)業(yè)為例，根據(jù)《增值稅暫行條例》第十五條規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品屬于增值稅免稅范疇，但由于一些農(nóng)產(chǎn)品企業(yè)可能存在混業(yè)經(jīng)營(yíng)并被稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒計(jì)入增值稅征收來(lái)源，因此稅務(wù)統(tǒng)計(jì)年鑒中會(huì)存在零星的農(nóng)業(yè)部門(mén)增值稅。由于該稅所占比重非常小，不超過(guò)5%，故本文將其設(shè)為0，且不會(huì)對(duì)研究結(jié)論產(chǎn)生影響。

2.計(jì)算增值稅、營(yíng)業(yè)稅和其他間接稅的有效稅率

利用各產(chǎn)品部門(mén)的銷(xiāo)項(xiàng)增值稅減除進(jìn)項(xiàng)增值稅等于各產(chǎn)品部門(mén)實(shí)際征收的增值稅的方程組，求解各征收增值稅的產(chǎn)品部門(mén)的實(shí)際(銷(xiāo)項(xiàng))增值稅稅率矩陣(P=[I-AT-Iδ(ΓVA)·(I-A)TΓVA-ΓB]-1V)；利用營(yíng)業(yè)稅除以總產(chǎn)出，得到實(shí)際營(yíng)業(yè)稅稅率(ΓB)；利用生產(chǎn)稅凈額減除增值稅額和營(yíng)業(yè)稅額，得到實(shí)際征收的其他間接稅額，繼而利用實(shí)際征收的其他間接稅額除以總產(chǎn)出，得到實(shí)際其他間接稅稅率(ΓO)；最后，通過(guò)(1)式的價(jià)格方程計(jì)算出各稅種的有效稅率，即每一元消費(fèi)品價(jià)格中包含多少間接稅。

以營(yíng)業(yè)稅的有效稅率測(cè)算為例，首先通過(guò)(1)式測(cè)算出現(xiàn)行稅制下價(jià)格P1(增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的價(jià)格)，此時(shí)營(yíng)業(yè)稅稅率矩陣(ΓB)中對(duì)角矩陣元素為實(shí)際營(yíng)業(yè)稅稅率；然后將ΓB中對(duì)角矩陣元素設(shè)為0，測(cè)算出不收取營(yíng)業(yè)稅時(shí)的價(jià)格P0;最后，測(cè)算出營(yíng)業(yè)稅的居民稅收負(fù)擔(dān)的有效價(jià)格，即(P1-P0)/P1。

3.計(jì)算家庭消費(fèi)品的有效間接稅率

本文將投入產(chǎn)出表各部門(mén)的有效稅率與CFPS中居民家庭各項(xiàng)商品的有效稅率對(duì)應(yīng)起來(lái)；進(jìn)而將CFPS中居民家庭各項(xiàng)商品的實(shí)際支出與有效稅率相乘，得到家庭各項(xiàng)商品消費(fèi)支出中隱含的間接稅。針對(duì)CFPS中的消費(fèi)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)多個(gè)投入產(chǎn)出部門(mén)的情況，采用和第一步類(lèi)似的辦法，利用投入產(chǎn)出表中相應(yīng)部門(mén)的增加值(或總產(chǎn)出)計(jì)算權(quán)重，盡量與現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)相接近。

三、測(cè)算結(jié)果分析

(一)家庭消費(fèi)商品的有效稅率

通過(guò)投入產(chǎn)出模型測(cè)定的家庭各類(lèi)消費(fèi)品有效稅率見(jiàn)表1。有效稅率的含義是每一元消費(fèi)品價(jià)格中包含多少間接稅。測(cè)算結(jié)果顯示，家庭消費(fèi)中承擔(dān)的隱性增值稅率顯著低于我國(guó)現(xiàn)行法定稅率③，而營(yíng)業(yè)稅有效稅率與實(shí)際法定征收稅率④基本相符，偶有高于法定征收率的消費(fèi)項(xiàng)目。隨著時(shí)間推移，大部分消費(fèi)項(xiàng)目的有效稅率呈增加趨勢(shì)。

表1 通過(guò)投入產(chǎn)出模型測(cè)定家庭消費(fèi)品有效稅率(單位：%)

第一，家庭消費(fèi)中承擔(dān)的隱性增值稅率顯著低于我國(guó)現(xiàn)行法定稅率，一方面是因?yàn)楸疚臏y(cè)算的時(shí)間段內(nèi)，我國(guó)增值稅的稅收征管情況并不完全，反映到價(jià)格上也會(huì)偏低。在本文使用數(shù)據(jù)的時(shí)間段內(nèi)，尚未在全國(guó)各省市、全服務(wù)行業(yè)范圍內(nèi)進(jìn)行“營(yíng)改增”(“營(yíng)改增”全面推開(kāi)于2015年5月)，僅在北京、廣州、浙江等8個(gè)試點(diǎn)省市的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)始征收增值稅，所以從全國(guó)層面的稅收統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)上來(lái)看，服務(wù)業(yè)的增值稅和營(yíng)業(yè)稅都是多稅率并存的，無(wú)法用單一稅率來(lái)估算。

另一方面，家庭隱性增值稅率與我國(guó)現(xiàn)行法定稅率的較大差距，也反映了與現(xiàn)有研究中直接引入法定稅率來(lái)描述行業(yè)有效稅率的方式相比，本文的結(jié)果更為準(zhǔn)確。原因在于，本文通過(guò)真實(shí)反映實(shí)際稅收的情況，避免了因稅收征管、稅收對(duì)某一特定類(lèi)型企業(yè)減免、統(tǒng)計(jì)期間稅收制度改革等原因?qū)?shí)證結(jié)果的干擾。

第二，在營(yíng)業(yè)稅方面，高于法定征收率的項(xiàng)目有郵電通信、購(gòu)房建房和商業(yè)保險(xiǎn)。其中購(gòu)房建房這一項(xiàng)的營(yíng)業(yè)稅率達(dá)到11%-12%，通過(guò)對(duì)模型的解構(gòu)分析，發(fā)現(xiàn)主要原因有二，第一，房地產(chǎn)服務(wù)業(yè)的實(shí)際營(yíng)業(yè)稅稅率(行業(yè)營(yíng)業(yè)稅額與行業(yè)總產(chǎn)出的比值)較大，2007年為12.12%，2010年為10.27%，2012年為9.3%，因此在利用(1)式進(jìn)行計(jì)算時(shí)，營(yíng)業(yè)稅對(duì)該行業(yè)的有效價(jià)格產(chǎn)生了較大的影響；第二，來(lái)自房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)建造環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)嫁，明顯加重了家庭在購(gòu)房建房支出項(xiàng)目的負(fù)擔(dān)。家庭購(gòu)房建房消費(fèi)項(xiàng)目中承擔(dān)的隱含稅負(fù)主要來(lái)自于建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和非金屬礦物制品業(yè)，對(duì)隱含稅負(fù)的貢獻(xiàn)權(quán)重系數(shù)分別是0.6、0.3和0.1，貢獻(xiàn)的有效稅率分別為6.27%、4.11%和1.07%(以2010年為例)。說(shuō)明在家庭對(duì)購(gòu)房建房項(xiàng)目的支出中，除了來(lái)自不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)(即投入產(chǎn)出表中的房地產(chǎn)服務(wù)業(yè))的營(yíng)業(yè)稅率較為直接地轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者之外，在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)過(guò)程中，來(lái)自房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)環(huán)節(jié)的建筑業(yè)和原材料相關(guān)行業(yè)(非金屬礦物制品業(yè))的營(yíng)業(yè)稅負(fù)也轉(zhuǎn)嫁給了消費(fèi)者承擔(dān)。

因此，家庭在購(gòu)買(mǎi)商業(yè)性不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，除了需要支付契稅、印花稅、營(yíng)業(yè)稅(“營(yíng)改增”前二手房交易需繳納營(yíng)業(yè)稅，由買(mǎi)方承擔(dān))、營(yíng)業(yè)附加稅等顯性稅之外，還承擔(dān)了房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)過(guò)程中轉(zhuǎn)嫁而來(lái)的間接稅，按2010年我國(guó)百城樣本住宅平均價(jià)格9093.86元/m2估算，家庭在購(gòu)房時(shí)，每平方米房?jī)r(jià)中隱含的間接稅達(dá)到1165.83元，其中增值稅143.68元，來(lái)自房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)建設(shè)環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅667.49元，房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)、管理以及維修、裝飾和服務(wù)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)稅373.76元。

另一方面，經(jīng)綜合比較分析，本文認(rèn)為對(duì)于間接稅有效稅率逐年增加的幾個(gè)消費(fèi)項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)考慮適當(dāng)?shù)亩愂諟p免政策。例如，對(duì)民生福利影響較大的醫(yī)療保健。該項(xiàng)目的支出中，涉及的主要行業(yè)不僅包括衛(wèi)生、社會(huì)保障和社會(huì)福利業(yè)，還包括通用、專(zhuān)用設(shè)備制造業(yè)，因此對(duì)于生產(chǎn)醫(yī)療器械的企業(yè)實(shí)行定向稅收減免政策很有意義。

(二)間接稅的居民收入分配效應(yīng)的測(cè)算與分析

圖1至圖3給出了各項(xiàng)間接稅稅負(fù)在家庭年收入上的分布。在數(shù)據(jù)處理時(shí)，剔除掉間接稅稅負(fù)大于30%的異常數(shù)據(jù)。因?yàn)楸疚母鶕?jù)家庭各類(lèi)消費(fèi)品乘以相應(yīng)的有效稅率來(lái)核算商品中隱含的間接稅，因此間接稅額度不可能超過(guò)當(dāng)年家庭總消費(fèi)支出，相應(yīng)地間接稅稅負(fù)(間接稅額與家庭總收入的比值)不會(huì)超過(guò)30%⑤。

圖1 2012年間接稅有效稅負(fù)分布

圖1至圖3直觀(guān)地顯示了增值稅、營(yíng)業(yè)稅和整體間接稅的累退性，在低收入家庭稅收負(fù)擔(dān)最高，樣本中家庭年收入越高，相應(yīng)的間接稅負(fù)擔(dān)就越輕。樣本中，年收入超過(guò)100萬(wàn)的家庭平均間接稅有效稅負(fù)僅為0.35%，家庭年收入在1000元以下的貧困家庭，面臨的平均流轉(zhuǎn)稅負(fù)也最高，達(dá)到3.24%。

圖2 2012年增值稅有效稅負(fù)分布

圖3 2012年?duì)I業(yè)稅有效稅負(fù)分布

為了清晰顯示增值稅、營(yíng)業(yè)稅和整體間接稅的有效稅負(fù)變化趨勢(shì)，圖4和圖5分別對(duì)家庭年收入按從高到低的順序進(jìn)行20等分組和100等分組，利用每組的收入和稅負(fù)平均值來(lái)表示整體趨勢(shì)。綜合分析可見(jiàn)：(1)增值稅、營(yíng)業(yè)稅和整體間接稅都是顯著累退的。(2)在由低到高各個(gè)收入水平家庭層面上，隱含的增值稅負(fù)都明顯高于營(yíng)業(yè)稅負(fù)。(3)圖5顯示，在較低收入階層(家庭年收入在10萬(wàn)元以下)間接稅負(fù)并不是明顯累退，而是隨著收入水平增加呈現(xiàn)波動(dòng)式下降。這也說(shuō)明在較低收入群體中，間接稅的有效稅負(fù)未必完全累退，其原因可能與收到收入水平影響的家庭消費(fèi)結(jié)構(gòu)改變有關(guān)，此處可以引入微觀(guān)消費(fèi)-需求模型進(jìn)行研究，也可以就較低收入群體在收入略微改善(或降低)情況下消費(fèi)行為的改變展開(kāi)研究。

圖4 2012年按家庭年收入20等分組的有效稅負(fù)分布

圖5 2012年按家庭年收入100等分組的有效稅負(fù)分布

已有研究中，聶海峰和岳希明(2012)中利用CHIP數(shù)據(jù)和經(jīng)典稅收轉(zhuǎn)嫁模型也做過(guò)類(lèi)似的估計(jì)。文章將樣本數(shù)據(jù)十等分組后發(fā)現(xiàn)居民間接稅負(fù)并不是完美累退，而是隨著居民收入水平先增加后下降而后在上升——在收入水平由低到高十等分組前40%是下降的，之后上升，在70%之后再下降；而本文測(cè)算的間接稅整體而言是一個(gè)比較清晰的累退趨勢(shì)。造成差異的原因除了統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)不同外，可能還有以下幾點(diǎn)因素：

(1)首先是對(duì)有效稅率的準(zhǔn)確估計(jì)。通過(guò)引入增值稅抵扣機(jī)制的投入產(chǎn)出模型，可以較為準(zhǔn)確地測(cè)定出流轉(zhuǎn)稅向最終商品轉(zhuǎn)嫁的情況。

(2)其次是在數(shù)據(jù)處理上，本文剔除了隱含間接稅負(fù)高于30%的樣本(見(jiàn)上文腳注4)。樣本中存在間接稅負(fù)過(guò)大的情況，原因之一是在問(wèn)卷調(diào)查中住戶(hù)對(duì)家庭收入瞞報(bào)低報(bào)，導(dǎo)致消費(fèi)水平過(guò)高而收入水平過(guò)低，甚至存在間接稅負(fù)超過(guò)100%的樣本⑥；原因之二是“入不敷出”，即家庭當(dāng)年財(cái)政赤字，消費(fèi)水準(zhǔn)超過(guò)了家庭收入，在這種情況下考慮稅負(fù)不具有實(shí)際意義。有根據(jù)地剔除異常值和離群值也是導(dǎo)致結(jié)果比較整齊的原因之一。

(三)直接稅的測(cè)算

城鎮(zhèn)居民繳納的直接稅費(fèi)主要包括居民的各種社會(huì)保障繳費(fèi)和個(gè)人收入所得稅。因?yàn)槲覈?guó)目前的稅收結(jié)構(gòu)中，個(gè)人所得稅在整體收入中所占比重極小，故本文主要核算后者。在2007年和2012年期間，個(gè)人所得稅在政府全部稅收種所占的比率極低，僅為6.4% 和5.8%，在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)中，符合個(gè)稅起征點(diǎn)的人約為2800萬(wàn)，僅占全國(guó)總?cè)丝诘?%。

本文也利用2012年家庭微觀(guān)調(diào)查數(shù)據(jù)對(duì)個(gè)人所得稅繳納情況進(jìn)行了粗略估算。樣本總量為13315組，其中月工資收入為0的家庭有4935組，其中既包含以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入為主要收入來(lái)源的家庭，也包括拒絕填寫(xiě)真實(shí)收入的家庭，對(duì)后者予以剔除。在剩余家庭中，月人均收入達(dá)到個(gè)稅起征點(diǎn)⑦(3500元)以上的家庭戶(hù)僅有134組，僅占有效樣本量的1.61%。這個(gè)結(jié)果略低于2%的原因主要在于，因?yàn)閿?shù)據(jù)庫(kù)中僅給出家庭年收入，故核算個(gè)人所得稅時(shí)應(yīng)當(dāng)以平均人均月收入為統(tǒng)計(jì)樣本量。雖然家庭中并非所有人員都有工資收入，統(tǒng)計(jì)時(shí)應(yīng)盡量以家庭有效勞動(dòng)力為分母，但是問(wèn)卷調(diào)查中“幾人拿工資”這一項(xiàng)數(shù)據(jù)缺失嚴(yán)重，所以只能利用家庭人均工資收入，可能會(huì)導(dǎo)致整體人均工資略低于實(shí)際情況。

本文核算了醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、養(yǎng)老保險(xiǎn)和住房公積金的直接稅費(fèi)。針對(duì)社會(huì)保障這一重點(diǎn)社會(huì)福利指標(biāo)，我國(guó)通常在全國(guó)范圍內(nèi)按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行社會(huì)保障的分配，但是各地方政府也會(huì)根據(jù)當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)狀況和人均收入水平制定相應(yīng)的法規(guī)細(xì)則。根據(jù)我國(guó)相應(yīng)的法規(guī)政策，醫(yī)療保險(xiǎn)的單位和個(gè)人繳費(fèi)稅率分別約為6%和2%，失業(yè)保險(xiǎn)的單位和個(gè)人繳費(fèi)稅率分別為2%和1%，企業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的單位和個(gè)人繳費(fèi)稅率各自為居民勞動(dòng)報(bào)酬的20%和8%，住房公積金的單位和個(gè)人繳費(fèi)稅率相同，在5%-12%之間。本文利用CFPS中家庭工資性收入(稅前)乘以相應(yīng)稅率進(jìn)行估算。

表2 直接稅描述性統(tǒng)計(jì)(單位：元，%)

表2顯示了對(duì)直接稅的描述性統(tǒng)計(jì)?？梢?jiàn)各項(xiàng)直接稅費(fèi)在2007年最高，而且單位社保繳費(fèi)顯著高于個(gè)人社保繳費(fèi)，大約占直接稅的60%以上。在個(gè)人繳納的社保中，養(yǎng)老保險(xiǎn)始終占比最大，達(dá)到55%左右，在2012年有所下降，為53.93%。失業(yè)保險(xiǎn)始終占比最小，約為6%，在2012年有所下降，為5.78%。

四、整體稅收負(fù)擔(dān)的再分配效應(yīng)的定量分析

為了考察稅費(fèi)和轉(zhuǎn)移支付前后的基尼系數(shù)變化(RE)，一般可以通過(guò)計(jì)算我國(guó)各種轉(zhuǎn)移支付和稅收征管行為產(chǎn)生的再分配效應(yīng)的前后差距來(lái)衡量。RE由稅前基尼系數(shù)減去稅后基尼系數(shù)得出，RE為負(fù)值時(shí)，則表示該稅制拉大了居民收入分布的不平等程度，具有負(fù)的再分配效應(yīng)。RE衡量了稅制累退或者累進(jìn)的程度。

本文通過(guò)對(duì)樣本家庭的消費(fèi)隱含間接稅和繳納直接稅的核算，得出他們各稅種對(duì)應(yīng)的稅前稅后收入，進(jìn)而分別計(jì)算其基尼系數(shù)。同時(shí)根據(jù)CFPS中城鄉(xiāng)參數(shù)，分別考察城鄉(xiāng)家庭的收入分配情況。具體結(jié)果見(jiàn)表3。

表3 稅費(fèi)前后城鄉(xiāng)基尼系數(shù)

第一，與征收營(yíng)業(yè)稅相比，對(duì)相應(yīng)行業(yè)征收增值稅的征稅模式會(huì)導(dǎo)致社會(huì)貧富差距進(jìn)一步加大，側(cè)面佐證“營(yíng)改增”有可能對(duì)收入分配產(chǎn)生負(fù)面影響。本文測(cè)算結(jié)果顯示，增值稅與營(yíng)業(yè)稅的RE均為負(fù)值，且增值稅RE絕對(duì)值整體大于營(yíng)業(yè)稅，說(shuō)明增值稅的累退性要明顯高于營(yíng)業(yè)稅。因此可以推斷，由營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后，在一定程度上會(huì)增強(qiáng)間接稅的累退性。

第二，我國(guó)整體稅制呈累退性，并且稅后貧富差距逐年增加。測(cè)算結(jié)果顯示，對(duì)全部家庭收入中扣除了直接稅和隱性間接稅后，全國(guó)居民的基尼系數(shù)RE仍然呈現(xiàn)負(fù)值；在2007-2012年間，全國(guó)總稅收的稅后基尼系數(shù)逐年上升，另外在2010年，稅前城鄉(xiāng)基尼系數(shù)均低于警戒線(xiàn)0.5，稅后基尼系數(shù)均高于0.5，是值得警惕的情況。

這意味著進(jìn)行稅收征管后，轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者身上的稅負(fù)導(dǎo)致居民稅后收入貧富差距更大。原因在于，首先，間接稅的累退性是首要因素，并且其中來(lái)自增值稅的影響明顯大于營(yíng)業(yè)稅；其次，由于間接稅在我國(guó)整體征稅收入中占據(jù)比例明顯高于直接稅的事實(shí)，導(dǎo)致間接稅的累退性影響了整體稅制的收入分配效應(yīng)；最后，直接稅對(duì)改善稅制累退性方面的作用比較有限。直接稅雖然從稅制設(shè)計(jì)上具有明確的累進(jìn)性，但經(jīng)本文測(cè)算，包含社保繳費(fèi)、住房公積金等項(xiàng)目在內(nèi)的直接稅稅后基尼系數(shù)RE均為負(fù)值。在多種直接稅中，個(gè)人所得稅是累進(jìn)性較為明顯的稅種，也是對(duì)家庭凈收入產(chǎn)生直接影響的稅種。但在本文的測(cè)算過(guò)程中，由于樣本數(shù)據(jù)中對(duì)“家庭有效勞動(dòng)力人數(shù)”項(xiàng)目的統(tǒng)計(jì)不完全，加之達(dá)到個(gè)稅起征點(diǎn)的樣本較少，通過(guò)對(duì)樣本數(shù)據(jù)的校準(zhǔn)，將個(gè)人所得稅排除出了直接稅的統(tǒng)計(jì)范疇。因此如何進(jìn)一步考察個(gè)人所得稅在居民收入分配中的作用，是后續(xù)研究需要做的。

第三，在本文測(cè)算的3個(gè)年份中，農(nóng)村總稅收、間接稅和直接稅的累退性均隨著時(shí)間推移有所下降。在稅前稅后基尼系數(shù)均上漲的宏觀(guān)背景下，雖然稅收仍然具有加重收入分配不平等的特性，但農(nóng)村地區(qū)間接稅的累退性得到了緩解。測(cè)算結(jié)果顯示，農(nóng)村直接稅的RE雖然是負(fù)值，但絕對(duì)值較小，甚至2012年的農(nóng)村的直接稅RE為正值，體現(xiàn)出直接稅對(duì)改善農(nóng)村收入分配的積極作用。

第四，農(nóng)村的間接稅累退性要比城市更明顯，但是直接稅的再分配效果要略好于城市。

間接稅的累退性決定了其會(huì)為低收入群體帶來(lái)更重的稅收負(fù)擔(dān)，因此對(duì)于收入水平整體較低的農(nóng)村地區(qū)，間接稅會(huì)在農(nóng)村自身范圍內(nèi)更為明顯地拉大貧富差距。對(duì)圖4和圖5的分析也佐證了這一點(diǎn)，農(nóng)村家庭收入水平整體低于城市，因此位于收入分布圖左端的農(nóng)村樣本更多，而曲線(xiàn)左端的收入-間接稅負(fù)變化更為陡峭，累退性更為明顯。

五、結(jié)論與建議

本文利用微觀(guān)數(shù)據(jù)——中國(guó)家庭追蹤調(diào)查(China Family Panel Studies，CFPS)，核算家庭消費(fèi)中隱含的各項(xiàng)間接稅和家庭繳納的直接稅，對(duì)2007年、2010年、2012年三個(gè)年份的收入分配情況的考察，分析稅制的累退性和收入分配效應(yīng)的動(dòng)態(tài)變化趨勢(shì)。

(一)主要結(jié)論

第一，增值稅的累退性顯著高于營(yíng)業(yè)稅，因此與征收營(yíng)業(yè)稅相比，征收增值稅的模式會(huì)導(dǎo)致社會(huì)貧富差距進(jìn)一步加大，側(cè)面佐證“營(yíng)改增”有可能對(duì)收入分配產(chǎn)生負(fù)面影響。

第二，我國(guó)整體稅制呈累退性，并且總稅收(間接稅和直接稅)整體而言加重了社會(huì)收入不平等現(xiàn)象，稅后不平等程度逐年上升?？偠愂盏腞E無(wú)論在城鄉(xiāng)還是全國(guó)范圍內(nèi)都是負(fù)值，說(shuō)明我國(guó)目前的稅制在改善收入分配方面起不到積極作用，其中間接稅的累退性影響了整體稅制的收入分配效應(yīng)。在我國(guó)整體財(cái)稅收入中間接稅占比更高的背景下，一方面間接稅對(duì)累退性的貢獻(xiàn)要明顯高于直接稅，另一方面直接稅對(duì)改善稅制累退性方面的作用十分有限，共同導(dǎo)致了總體稅制的累退性。

第三，農(nóng)村的間接稅累退性要比城市更明顯，間接稅在整體收入水平較低的農(nóng)村地區(qū)，會(huì)愈發(fā)加重該地區(qū)內(nèi)部的貧富差距。但在積極的層面，農(nóng)村總稅收、間接稅和直接稅的累退性隨著時(shí)間推移均有所下降，雖然在農(nóng)村地區(qū)稅收仍然不可避免地具有加重收入分配不平等的特性，但從2007-2012年間，這一特性有所緩解。

另外，發(fā)現(xiàn)居民在購(gòu)房建房項(xiàng)目上的隱性營(yíng)業(yè)稅率遠(yuǎn)高于法定稅率，達(dá)到9.3%-12.12%。經(jīng)分析，發(fā)現(xiàn)在家庭對(duì)購(gòu)房建房項(xiàng)目的支出中，除了來(lái)自不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)稅負(fù)較為直接地轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者之外，在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)過(guò)程中，來(lái)自房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)環(huán)節(jié)的建筑業(yè)和原材料相關(guān)行業(yè)(非金屬礦物制品業(yè))的營(yíng)業(yè)稅負(fù)也轉(zhuǎn)嫁給了消費(fèi)者承擔(dān)。房地產(chǎn)行業(yè)較重的營(yíng)業(yè)稅負(fù)，也是疊加到高房?jī)r(jià)的重要因素。另外，家庭醫(yī)療保健支出中隱含的間接稅率逐年增加，作為惠及民生福利的重要事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)考慮對(duì)相關(guān)企業(yè)(如醫(yī)療器械生產(chǎn)企業(yè))實(shí)行定向稅收減免政策。

(二)建議與啟示

第一，降低增值稅率，進(jìn)一步增強(qiáng)產(chǎn)品的國(guó)際貿(mào)易競(jìng)爭(zhēng)力，應(yīng)對(duì)貿(mào)易環(huán)境變化。國(guó)務(wù)院決定從2018年5月1日開(kāi)始，主要針對(duì)制造業(yè)、交通運(yùn)輸?shù)刃袠I(yè)下調(diào)增值稅稅率，在減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)、降低稅務(wù)成本的同時(shí)，有助于減輕中美貿(mào)易摩擦對(duì)貿(mào)易企業(yè)、尤其是制造業(yè)相關(guān)企業(yè)的沖擊。公平競(jìng)爭(zhēng)的稅收環(huán)境有助于建立有序的國(guó)際稅收制度體系，促進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)公平增長(zhǎng)。另一方面，食品制造、低價(jià)紡織服裝及其制品業(yè)對(duì)外是貿(mào)易戰(zhàn)中主要受沖擊的行業(yè)，對(duì)內(nèi)既是低收入家庭生活消費(fèi)項(xiàng)目主要來(lái)源行業(yè)，又是提供勞動(dòng)密集型就業(yè)崗位的行業(yè)，從這個(gè)角度將，降低相關(guān)行業(yè)的增值稅稅率有助于減輕低收入家庭生活成本、保障就業(yè)、增加收入，從而有利于改善收入分配。

第二，深化稅收制度改革，增加直接稅占比，加快推進(jìn)房地產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅綜合制等直接稅制度改革。我國(guó)近年的稅收制度改革主要集中于間接稅，“營(yíng)改增”有效減輕了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，但如何平衡財(cái)政收入和居民收入分配仍存在提升空間。與個(gè)人所得稅相比，房地產(chǎn)稅的改革困難程度更輕，因此已被率先提上日程。房地產(chǎn)稅的征收可參考重慶的試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)征收檔位做出細(xì)化規(guī)定，重點(diǎn)針對(duì)高檔公寓類(lèi)、別墅類(lèi)以及多套房所有者征收；也可參考澳大利亞對(duì)投資類(lèi)購(gòu)房的限制措施，針對(duì)長(zhǎng)期空置住房征稅。房地產(chǎn)稅在改善貧富差距的同時(shí)，也對(duì)投資類(lèi)購(gòu)房等行為產(chǎn)生有效約束，是維護(hù)我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)健康發(fā)展的有效舉措。

第三，細(xì)化稅收征管規(guī)則，對(duì)低收入階層增值稅退稅進(jìn)行精細(xì)化管理。針對(duì)間接稅的累退性，應(yīng)在兼顧稅收征管效率的同時(shí)，增加增值稅的低稅率檔位，進(jìn)一步細(xì)化小微企業(yè)的增值稅適用稅率規(guī)定。另一方面，針對(duì)城鄉(xiāng)收入水平和消費(fèi)結(jié)構(gòu)的明顯差距，應(yīng)當(dāng)提升對(duì)農(nóng)村稅收減免的支持力度，增加對(duì)農(nóng)村鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的稅收優(yōu)惠力度，加強(qiáng)對(duì)農(nóng)村勞動(dòng)力的社會(huì)保障支持，進(jìn)一步提升鄉(xiāng)鎮(zhèn)財(cái)稅體制的公共服務(wù)和管理水平。

注釋?zhuān)?/p>

① CFPS是兩年一期的跟蹤調(diào)查數(shù)據(jù)，從社區(qū)、家庭、個(gè)體三個(gè)層面跟蹤采納數(shù)據(jù)，反映了中國(guó)社會(huì)、人口、經(jīng)濟(jì)、健康和教育的變化，數(shù)據(jù)由美國(guó)密歇根大學(xué)調(diào)查研究中心和北京大學(xué)中國(guó)社會(huì)科學(xué)調(diào)查中心等機(jī)構(gòu)合作完成搜集與發(fā)布，于2008年和2009年兩年開(kāi)始進(jìn)行三個(gè)城市范圍內(nèi)的預(yù)調(diào)查和追蹤調(diào)查，并于2010年開(kāi)展了基線(xiàn)調(diào)查。CFPS樣本覆蓋25個(gè)省/市/自治區(qū)，目標(biāo)樣本規(guī)模為16000戶(hù)，調(diào)查對(duì)象包含樣本家戶(hù)中的全部家庭成員。其中家庭問(wèn)卷是本文主要使用的數(shù)據(jù)來(lái)源，本文主要使用2012年、2010年、2007年三個(gè)年份的數(shù)據(jù)庫(kù)，樣本量分別為13315、13130、2375組。

② 現(xiàn)有研究中，Rajemison et.al(2003) 、聶海峰和劉怡(2010)對(duì)這個(gè)問(wèn)題的處理是不考慮增值稅抵扣機(jī)制，直接把按行業(yè)部門(mén)計(jì)算的實(shí)際增值稅稅率(實(shí)際征收的增值稅/行業(yè)增加值)代入價(jià)格方程得到的價(jià)格作為稅后價(jià)格，價(jià)格方程為：P=[I-AT-ΓB]-1(I+ΓVA)V。

③ 我國(guó)法定增值稅率為：除糧油、煤水電類(lèi)消費(fèi)品為為13%外，其余商品和服務(wù)多為17%。

④ 我國(guó)法定營(yíng)業(yè)稅率為：醫(yī)療、交通出行、郵電通信、文化娛樂(lè)、教育服務(wù)等項(xiàng)目的改革前適用法定稅率為3%，商業(yè)保險(xiǎn)、日常用品、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)等大多數(shù)項(xiàng)目適用的法定稅率為5%。

⑤ 關(guān)于30%界定標(biāo)準(zhǔn)的選取，主要參考了王茜萌(2017，《地方財(cái)政研究》)使用投入產(chǎn)出模型與《中國(guó)價(jià)格及城鎮(zhèn)居民家庭收支調(diào)查統(tǒng)計(jì)年鑒》，在宏觀(guān)水平上對(duì)各收入水平家庭間接稅負(fù)的測(cè)算結(jié)果。結(jié)果顯示，間接稅率最高為5.56%。因此在權(quán)衡保留樣本信息與剔除異常值兩方面需求后，將界定標(biāo)準(zhǔn)定為30%。

⑥ 王亞柯、李實(shí)《我國(guó)稅費(fèi)和轉(zhuǎn)移支付的收入分配效應(yīng)》(2013)中對(duì)這個(gè)問(wèn)題的處理是剔除稅負(fù)在100%以上的樣本。

⑦ 2011年9月1日起，中國(guó)內(nèi)地個(gè)稅免征額調(diào)至3500元。