◇賀立煌

論注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量

◇賀立煌

一系列案例提醒我們，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量存在諸多問題。審計(jì)質(zhì)量的優(yōu)劣直接影響國(guó)家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，直接關(guān)系到注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存，所以提高審計(jì)質(zhì)量是迫在眉睫的事情。本文分析了影響審計(jì)質(zhì)量的原因，并提出解決方案。

審計(jì)；獨(dú)立性；注冊(cè)會(huì)計(jì)師

在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的時(shí)代，會(huì)計(jì)信息的地位日益突出，會(huì)計(jì)信息的審計(jì)質(zhì)量也備受關(guān)注。近幾年,我國(guó)審計(jì)失敗案例層出不窮。會(huì)計(jì)師事務(wù)出具不真實(shí)審計(jì)報(bào)告事件,使眾多信息使用者的利益受到嚴(yán)重?fù)p害，這種情況導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在社會(huì)的可信度越來越低。為化解這種誠(chéng)信危機(jī)，滿足投資者對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求，我們要盡快提高審計(jì)質(zhì)量水平。但提高審計(jì)質(zhì)量較復(fù)雜，需要全社會(huì)的共同努力，只有采取這樣的做法，才能從根源上提高我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的審計(jì)質(zhì)量。

一、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量現(xiàn)狀

1.審計(jì)意見類型及比例狀況

本文以中注協(xié)發(fā)布的近五年滬深股市A股上市公司的審計(jì)報(bào)告及審計(jì)意見類型等數(shù)據(jù)為依據(jù),分析了我國(guó)上市公司注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的問題現(xiàn)狀。會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表的審計(jì)意見包括保留意見，無保留意見等，下面將從非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見來說明我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)問題而不報(bào)告，或由于專業(yè)能力有限未能發(fā)現(xiàn)問題，就可能導(dǎo)致非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的出現(xiàn)。中注協(xié)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，2010年的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告比重為5.54%，到2012年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告比重下降到3.60%.總而言之，我國(guó)問題審計(jì)報(bào)告有下降的趨勢(shì)，但是比例依然較重，從側(cè)面反映出我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量不好的狀況。

近些年,全球范圍內(nèi)頻繁發(fā)生會(huì)計(jì)和審計(jì)方面的丑聞,然而我國(guó)證券市場(chǎng)上屢屢出現(xiàn)的關(guān)于上市公司財(cái)務(wù)信息造假的案例,相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所也因制造財(cái)務(wù)欺詐案而被審計(jì)單位的投資者起訴和受到相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的處罰。從北京沈太福長(zhǎng)城非法集資案、到萬福生科的財(cái)務(wù)造假案,再到鄭百文財(cái)務(wù)舞弊案,這些典型案例表明,身為“經(jīng)濟(jì)警察”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所未能維持好會(huì)計(jì)和審計(jì)行業(yè)的秩序，由于各種原因未能發(fā)現(xiàn)某些財(cái)務(wù)造假事件或者發(fā)現(xiàn)了卻不報(bào)告出來,甚至與被審計(jì)單位管理人員合謀舞弊出具虛假或嚴(yán)重失真的審計(jì)報(bào)告,以達(dá)到欺騙被審計(jì)單位投資者及社會(huì)公眾的目的。這一系列會(huì)計(jì)造假及失敗的審計(jì)案例均暴露出我國(guó)審計(jì)質(zhì)量低下的現(xiàn)狀,不難看出,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量總體水平低下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量仍然隱患重重。

二、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量問題成因分析

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的時(shí)間較短，在很多方面仍存在著問題，在審計(jì)質(zhì)量方面，雖然取得一定的進(jìn)展，但審計(jì)質(zhì)量仍有大量問題有待我們?nèi)ソ鉀Q。

1.外部監(jiān)督執(zhí)行力度不夠，影響審計(jì)工作有序進(jìn)行

我國(guó)采用自律管理為主，政府管理為輔的審計(jì)質(zhì)量管理模式，但政府管理又有多方管理的現(xiàn)狀，導(dǎo)致管理多層化矛盾；在自律管理方面，由于審計(jì)市場(chǎng)不完善，市場(chǎng)審計(jì)需求差異化，導(dǎo)致自律管理方面先天不足。在加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管后，卻又監(jiān)管不到位、法律力度不夠、公眾監(jiān)管不夠。

2.審計(jì)市場(chǎng)尚不完善，阻礙審計(jì)質(zhì)量的提升

審計(jì)結(jié)果也相當(dāng)于產(chǎn)品，所以也應(yīng)有相應(yīng)的市場(chǎng)為之服務(wù)，即審計(jì)市場(chǎng)。既然同樣是市場(chǎng)，那同樣也有市場(chǎng)供求、市場(chǎng)機(jī)制、市場(chǎng)結(jié)構(gòu)三大要素。我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)在這三個(gè)方面有不同程度的不足。

按經(jīng)濟(jì)學(xué)理論可知，市場(chǎng)的需求決定供給，所以什么樣質(zhì)量的審計(jì)需求決定什么樣的審計(jì)供給。而我國(guó)對(duì)高質(zhì)量的審計(jì)結(jié)果需求不足，主要表現(xiàn)在政府、投資者、股東三個(gè)方面，但是這三者并不會(huì)去關(guān)注審計(jì)質(zhì)量，或者只是形式上去關(guān)注一下。

無人機(jī)測(cè)繪技術(shù)一大優(yōu)勢(shì)是可以搭載高清攝像設(shè)備進(jìn)行高空遙感拍攝作業(yè)。首先，在工程測(cè)量過程中，運(yùn)用無人機(jī)測(cè)繪技術(shù)對(duì)工程項(xiàng)目周圍的水文地質(zhì)及地理情況等進(jìn)行觀測(cè)，通過無人機(jī)高清攝像設(shè)備進(jìn)行航拍，影像具有更高的清晰度，分析數(shù)據(jù)更加可靠，監(jiān)測(cè)內(nèi)容更加全面。其次，無人機(jī)測(cè)繪技術(shù)能將拍攝圖片放大，在遙感測(cè)量時(shí)，通過調(diào)控?cái)z像軟件系統(tǒng)，能夠進(jìn)行不同環(huán)境下的監(jiān)測(cè)，從而使攝像過程中存在的誤差問題得到更好的控制。最后，無人機(jī)測(cè)繪技術(shù)在工程測(cè)量中，機(jī)動(dòng)性明顯，搭載航拍設(shè)備或攝像系統(tǒng)能夠很好地實(shí)現(xiàn)高清攝像，還可以定時(shí)定位監(jiān)測(cè)設(shè)置，優(yōu)化了無人機(jī)測(cè)繪的整體效果充分發(fā)揮其在工程測(cè)繪中的優(yōu)勢(shì)。

3.會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部不健全，影響審計(jì)工作質(zhì)量

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是審計(jì)工作的直接執(zhí)行者，其工作直接影響到審計(jì)質(zhì)量。所以，會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身問題也將影響到審計(jì)質(zhì)量，尤其是會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要有有限責(zé)任制和合伙制兩種，這兩種組織形式，在債務(wù)承擔(dān)方面都以出資額為限，不僅造成收益與風(fēng)險(xiǎn)不成比例的狀況，而且也弱化了法律責(zé)任對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的約束，就容易導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供低質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告卻獲得高額報(bào)酬。

4.公司治理混亂，影響審計(jì)獨(dú)立性

公司治理是權(quán)衡各方利益相關(guān)者之間的制度安排。股東大會(huì)、董事會(huì)、執(zhí)行機(jī)構(gòu)、監(jiān)事會(huì)是我國(guó)公司常見的治理機(jī)構(gòu)?，F(xiàn)代企業(yè)制度的運(yùn)營(yíng)經(jīng)驗(yàn)表明,在所有者喪失對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)的有效約束和控制的地方,所有者的權(quán)益往往得不到切實(shí)的保障,企業(yè)問題非常突出，主要表現(xiàn)在股權(quán)集中度、治理水平、監(jiān)事會(huì)三個(gè)方面。

三、完善我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的建議

1.營(yíng)造良好的外部監(jiān)管環(huán)境，推進(jìn)審計(jì)工作有序化進(jìn)程

治標(biāo)得先治本，所以要想要提高審計(jì)質(zhì)量，必須先要有良好的外部監(jiān)管環(huán)境。完善外部監(jiān)管體系、加大法律力度，強(qiáng)化群眾監(jiān)管力度是營(yíng)造良好的外部監(jiān)管環(huán)境的當(dāng)務(wù)之急。所以下面從這兩方面進(jìn)行探討。

（1）完善外部監(jiān)管體系。我國(guó)外部監(jiān)管體系混亂，主要是職責(zé)權(quán)限不明確，所以我們首先要明確各外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管權(quán)限和職責(zé)，避免無人監(jiān)管或多層監(jiān)管的局面。本文提議，中注協(xié)作為自律機(jī)構(gòu)，應(yīng)將重點(diǎn)放在道德規(guī)范的制定及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的培訓(xùn)工作；證監(jiān)會(huì)應(yīng)承擔(dān)監(jiān)管具有證券期貨資格的事務(wù)所職責(zé)；財(cái)政部對(duì)證監(jiān)會(huì)和中注協(xié)的工作起到一個(gè)監(jiān)督的作用，另外承擔(dān)監(jiān)管不具有證券期貨資格的事務(wù)所的職責(zé)。同時(shí)，在監(jiān)管的過程中，做到事前規(guī)劃、事中跟進(jìn)、事后評(píng)估的監(jiān)管機(jī)制。

（2）加大法律力度。首先應(yīng)該要解決民事訴訟漫長(zhǎng)的問題，只有確保民事責(zé)任不依附于行政責(zé)任和刑事責(zé)任，即確保民事責(zé)任的獨(dú)立性。其次，制定集團(tuán)訴訟制度，集團(tuán)訴訟是指一個(gè)或數(shù)個(gè)代表人，為集團(tuán)成員的共同利益，代表全體集團(tuán)成員提起的訴訟。

（3）推進(jìn)群眾監(jiān)管機(jī)制。雖然我國(guó)已經(jīng)有了相應(yīng)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)，但對(duì)于成千上萬的事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師，這只是微不足道的幾個(gè)部門，另外，智慧歸根結(jié)底來自廣大人民群眾，所以我們應(yīng)該推進(jìn)群眾監(jiān)管機(jī)制。

2.完善審計(jì)市場(chǎng)，建立良好的審計(jì)市場(chǎng)體制

如上文所述，我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)在這市場(chǎng)供求，市場(chǎng)機(jī)制，市場(chǎng)結(jié)構(gòu)有不同程度的不足，下面將在這三方面分別提出相應(yīng)的建議。

（1）解決市場(chǎng)供求。只有對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求，才會(huì)有高質(zhì)量審計(jì)的供給，所以市場(chǎng)供求主要解決需求問題。首先對(duì)于投資者的需求問題，應(yīng)該發(fā)展機(jī)構(gòu)投資者機(jī)制，機(jī)構(gòu)投資者有專門的團(tuán)體，針對(duì)性的去分析審計(jì)信息，對(duì)審計(jì)質(zhì)量具有很高的要求，這樣不僅解決了投資者盲目的跟隨心態(tài)，也對(duì)提高審計(jì)質(zhì)量起到重要的作用；其次，對(duì)于股東的需求問題，應(yīng)該要實(shí)現(xiàn)兩權(quán)完全分離，這樣為了監(jiān)督經(jīng)營(yíng)狀況，股東對(duì)高質(zhì)量的需求愿望就會(huì)強(qiáng)烈。

（2）健全市場(chǎng)機(jī)制。引入保險(xiǎn)公司作為聘任方，根據(jù)每家公司的實(shí)際情況，向保險(xiǎn)公司繳納相應(yīng)的保費(fèi)，然后再由保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，支付審計(jì)費(fèi)用，對(duì)于揭示財(cái)務(wù)舞弊的會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予額外的獎(jiǎng)勵(lì)，這樣就有利于保證審計(jì)獨(dú)立性。

（3）優(yōu)化市場(chǎng)結(jié)構(gòu)。主要解決點(diǎn)是提高市場(chǎng)進(jìn)入的壁壘，這樣既減少了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)量，事務(wù)所規(guī)模普遍擴(kuò)大獨(dú)立性變強(qiáng)，又保持了一定程度的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。

3.改善會(huì)計(jì)事務(wù)所的內(nèi)部環(huán)境，提升審計(jì)工作質(zhì)量

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是審計(jì)工作的直接執(zhí)行者，其工作直接影響到審計(jì)質(zhì)量。所以，會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身環(huán)境也將影響到審計(jì)質(zhì)量，下面從會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式、內(nèi)部質(zhì)量控制兩方面分別提出對(duì)策。

（1）變革會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式?，F(xiàn)行的有限責(zé)任會(huì)計(jì)事務(wù)所僅以出資額承擔(dān)有限責(zé)任，顯然不符合我國(guó)經(jīng)濟(jì)國(guó)情。而2006年引入的特殊普通合伙制更加有利于我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。這里建議我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用特殊普通合伙制。

（2）加強(qiáng)內(nèi)部質(zhì)量控制。加強(qiáng)內(nèi)部質(zhì)量控制，應(yīng)該從加強(qiáng)審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)過程的控制，所以要加強(qiáng)接受業(yè)務(wù)委托、計(jì)劃審計(jì)工作、實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、執(zhí)行控制測(cè)試和交易實(shí)質(zhì)性測(cè)試、執(zhí)行實(shí)質(zhì)性分析程序和細(xì)節(jié)測(cè)試、出具審計(jì)報(bào)告各階段的控制。

4.完善公司治理結(jié)構(gòu)，確保審計(jì)工作的順利進(jìn)行

公司的治理常有的治理機(jī)構(gòu)有股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)，下面我將針對(duì)前面的問題，分別從股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)三個(gè)方面提出完善公司治理對(duì)策。

（1）優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)。一方面，分散控股比例，從根本上解決審計(jì)質(zhì)量低的問題，同時(shí)也有利于維護(hù)各方利益；另一方面，發(fā)展機(jī)構(gòu)投資者，這種機(jī)制有利于投資者享有并行使股東權(quán)利，做到真正的參與公司決策，并能切實(shí)影響企業(yè)的管理。

（2）完善監(jiān)事會(huì)體制。首先只有保持監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性，對(duì)于公司的治理具有重要的作用。保持公司獨(dú)立性首先要強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)權(quán)利，使其有罷免董事及高級(jí)管理人員的實(shí)質(zhì)權(quán)，而不僅僅是建議權(quán)；其次，保持監(jiān)事會(huì)獨(dú)立、均衡性，為了保證監(jiān)事會(huì)是代表全體股東的意志，選舉出專門代表小股東的監(jiān)事為代表；最后，要想保持監(jiān)事會(huì)獨(dú)立性，應(yīng)該優(yōu)化機(jī)構(gòu)人員配置，這樣才會(huì)使得自身有能力保持相對(duì)獨(dú)立。

[1]李金華.深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的幾點(diǎn)意見[J].中國(guó)審計(jì)，2011 (05).

[2]汪軍.上市公司審計(jì)質(zhì)量研究[J].審計(jì)研究，2003(04).

（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)）

10.13999/j.cnki.scyj.2017.08.034