陳　弓（中國海洋石油總公司　北京　100010）

海外投資的稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)及征管雙方的挑戰(zhàn)與應(yīng)對

陳弓（中國海洋石油總公司北京100010）

內(nèi)容提要：通過對海外投資構(gòu)架的設(shè)計(jì)降低整體稅務(wù)成本，是國際化公司稅務(wù)考量的重要內(nèi)容，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注的重點(diǎn)。本文旨在介紹企業(yè)海外稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)的基本原理，并簡要分析企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨的挑戰(zhàn)和應(yīng)對。

海外投資稅收構(gòu)架設(shè)計(jì)原理

近年來，一些知名的國際大公司通過復(fù)雜的國際稅收安排，大幅降低了其稅務(wù)成本，引起了有關(guān)國家和國際社會(huì)的廣泛關(guān)注。本文嘗試梳理了國際化公司常用的投資稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)的基本原理①國際化企業(yè)一般還會(huì)運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)、資本弱化等方法來優(yōu)化稅收成本，由于這些辦法通常是配合既定的稅務(wù)構(gòu)架來使用，其本身并不涉及公司構(gòu)架的調(diào)整，故本文在此不做專門介紹。，并就企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨的挑戰(zhàn)和應(yīng)對做出分析，以期對國際稅收的從業(yè)人員有所幫助。

一、海外投資稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)的原理

國際化公司設(shè)計(jì)海外投資構(gòu)架的主要目的，是利用各國的稅收優(yōu)惠政策，降低海外投資的總體稅負(fù)，或達(dá)到延遲納稅的效果，最終使海外投資的稅務(wù)成本得以優(yōu)化。筆者認(rèn)為，其構(gòu)架設(shè)計(jì)最核心的內(nèi)容，就是設(shè)立適當(dāng)?shù)闹虚g控股公司。

本文所述的中間控股公司，是指企業(yè)為實(shí)現(xiàn)法律風(fēng)險(xiǎn)隔離和國際投資的稅收成本優(yōu)化，在第三國（或地區(qū)）設(shè)立的，在股權(quán)投資結(jié)構(gòu)中處在母國投資公司和目的地國所屬公司之間的公司。中間控股公司的設(shè)立是海外投資稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)的核心，幾乎所有的該類稅收安排都是圍繞中間控股公司的設(shè)立及其注冊地的選擇而展開的。

中間控股公司本身可作為海外經(jīng)營的投資平臺(tái)和資金運(yùn)營中心，但其在稅務(wù)構(gòu)架上的作用主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

（一）利用所在國優(yōu)惠的稅收政策，降低稅負(fù)或延遲納稅

中間控股公司通常會(huì)注冊在一些低稅率（甚至零稅率）并對來自境外的收益免稅的國家及地區(qū)（如百慕大、英屬維爾京群島、盧森堡、香港等）。因此，中間控股公司取得的來自投資目的地國的收益不用在注冊地納稅，且該收益只要不匯回投資母國，一般也可免予繳納母國的所得稅。

示例：

假設(shè)A國的W公司計(jì)劃在B國投資設(shè)立X公司，C國為可選擇的中間控股公司注冊地，則從下面的對比圖中可以看出，透過中間控股公司的投資構(gòu)架（方案2）與直接投資（方案1）稅收效果的不同。

方案1

方案2

由于中間控股公司具有上述的稅收優(yōu)勢，許多國際化的公司都傾向于將海外利潤盡可能地滯留在免稅的中間控股公司，從而降低稅負(fù)或延遲納稅時(shí)間。中間控股公司也逐漸成為許多國際化公司的海外投資平臺(tái)和資金池。

（二）利用國際間稅收協(xié)定，降低海外收益匯回的稅收成本

在國際投資的構(gòu)架設(shè)計(jì)中，保證海外投資收益必要時(shí)能以較低的成本匯回母國也是企業(yè)必須要考慮的問題。許多國家的稅法規(guī)定，向國外投資者支付的股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等需繳納一定比例的預(yù)提所得稅，而在一些雙邊稅收協(xié)定中則規(guī)定了預(yù)提所得稅的優(yōu)惠條款。這就造成各國間預(yù)提所得稅實(shí)際待遇的差別，為國際化企業(yè)的稅收安排創(chuàng)造了空間。

如果目的地國向投資母國直接支付股息的預(yù)提所得稅稅率較高，選擇適當(dāng)?shù)牡谌龂O(shè)立中間控股公司，將目的地國收益先匯到第三國的中間控股公司，再由其匯回母國，則可利用各國間的稅收協(xié)定來降低股息匯回的稅收成本。

示例：

假設(shè)A國的公司需要在B國投資一個(gè)項(xiàng)目，B國向A國支付股息的預(yù)提所得稅率是15%。C國對來源于境外的收益免征企業(yè)所得稅，且與A國和B國均簽有稅收協(xié)定，規(guī)定C國與A國及C國與B國間的股息預(yù)提所得稅率均為5%。

如下圖所示，A國的公司采用在C國注冊中間控股公司的構(gòu)架（方案2），將比直接在B國投資（方案1）節(jié)約股息預(yù)提所得稅5.25%。

實(shí)施方案2的關(guān)鍵無疑是確定中間控股公司的注冊國（地），該注冊國（地）一般需滿足以下條件：1.與投資目的地國簽有預(yù)提所得稅的優(yōu)惠協(xié)定；2.對境外收益免稅或本國（地）稅負(fù)極低；3.向國外支付股息不征（或少征）預(yù)提所得稅，或與投資母國亦簽有預(yù)提所得稅的優(yōu)惠協(xié)定。

方案1（股息綜合稅率15%）

方案2（股息綜合稅率9.75%）

方案1　　方案2　　方案2

若通過此種安排，匯回股息的綜合稅負(fù)小于由目的地國直接匯回母國的稅負(fù)，則該稅收構(gòu)架方案即為有效方案。

（三）通過多層控股構(gòu)架，規(guī)避股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收成本

海外投資的稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)，既要考慮投資及運(yùn)營期間的稅收成本，也要考慮到需要退出或轉(zhuǎn)讓海外投資時(shí)的稅收成本。一旦轉(zhuǎn)讓目的地國公司的權(quán)益，就可能會(huì)涉及目的地國的企業(yè)所得稅、印花稅等稅收，也可能會(huì)涉及投資母國的企業(yè)所得稅。

因此，海外投資稅務(wù)構(gòu)架一般至少設(shè)置兩層的中間控股公司，在需要轉(zhuǎn)讓目的地國公司時(shí)，只需轉(zhuǎn)讓持有該公司的上一級中間控股公司，即可間接實(shí)現(xiàn)對目的地國公司的實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)讓，并在一定程度上規(guī)避目的地國及母國的相關(guān)稅收。

通過對下面案例的分析，即可了解設(shè)置多層中間控股公司的作用。

示例：

假設(shè)A國的W公司需要轉(zhuǎn)讓其在B2國的X公司股權(quán)，C國為可選擇的中間控股公司注冊地，方案1是由W公司直接控股，方案2是設(shè)立一層控股公司的構(gòu)架，方案3是設(shè)置兩層控股公司的構(gòu)架。

方案1分析：

1）轉(zhuǎn)讓X公司的收益直接在母國的W公司體現(xiàn)，需繳納A國的所得稅；

2）X公司是注冊在B2國的公司，轉(zhuǎn)讓X公司股權(quán)的收入通常會(huì)被界定為來源于B2國，則該轉(zhuǎn)讓行為需繳納B2國的企業(yè)所得稅及印花稅等。

方案2分析：

1）轉(zhuǎn)讓X公司的收益在C國的Z公司體現(xiàn)，不直接在W公司反映，該收益只要不匯回A國一般無需繳納A國的所得稅；

2）X公司是注冊在B2國的公司，轉(zhuǎn)讓X公司股權(quán)的收入通常會(huì)被界定為來源于B2國，則該轉(zhuǎn)讓行為需繳納B2國的企業(yè)所得稅及印花稅等。

方案3分析：

1）轉(zhuǎn)讓Y公司的收益在C國的Z公司體現(xiàn)，不直接在W公司反映，該收益只要不匯回A國一般無需繳納A國的所得稅；

2）由于Y公司不是注冊在B2國的公司，轉(zhuǎn)讓Y公司股權(quán)的收入不易被界定為來源于B2國，故該轉(zhuǎn)讓行為在一定程度上可規(guī)避B2國的企業(yè)所得稅及印花稅等。

由此可見，在海外投資構(gòu)架中至少要設(shè)置兩層中間控股公司，才可能同時(shí)對投資母國及目的地國的相關(guān)稅收起到一定的規(guī)避作用。

二、稅企雙方面臨的挑戰(zhàn)

（一）企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)

面對日益復(fù)雜的國際稅收征管環(huán)境，各國稅務(wù)當(dāng)局也在不斷加強(qiáng)有針對性的國際反避稅工作，對其認(rèn)為不合理的稅收安排加以限制，以維護(hù)本國的稅收利益。我國的稅法通過居民企業(yè)、受控外國企業(yè)和特別納稅調(diào)整等規(guī)定，加強(qiáng)了反避稅監(jiān)管的力度，對企業(yè)傳統(tǒng)的海外稅務(wù)構(gòu)架造成了沖擊，增加了相關(guān)運(yùn)作的稅務(wù)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)。

1.居民企業(yè)認(rèn)定的挑戰(zhàn)。我國《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)是指對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。《關(guān)于境外注冊中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)［2009］82號(hào)）又進(jìn)一步明確了判定境外中資控股中國居民企業(yè)的四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)。

目前，我國企業(yè)在海外設(shè)立的相當(dāng)一部分中間控股公司實(shí)際由國內(nèi)的機(jī)構(gòu)實(shí)施管理，在當(dāng)?shù)夭]有管理機(jī)構(gòu)和人員，具備稅法規(guī)定的居民企業(yè)的特征。一旦被中國稅務(wù)機(jī)關(guān)判定為中國居民企業(yè)，中間控股公司需就其全球的收入向中國稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，其享受當(dāng)?shù)孛舛愓呒把舆t納稅的功能將完全失效，以其為核心的海外稅務(wù)構(gòu)架就將失去價(jià)值。

2.受控外國企業(yè)（CFC）認(rèn)定的挑戰(zhàn)。根據(jù)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國稅發(fā)［2009］2號(hào)文）的規(guī)定，受控外國企業(yè)是指由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和居民個(gè)人控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)低于12.5%的國家（地區(qū)），并非出于合理經(jīng)營需要對利潤不作分配或減少分配的外國企業(yè)。根據(jù)我國稅法的相關(guān)規(guī)定，其不作分配或減少分配的利潤須計(jì)入對其實(shí)施控制的居民企業(yè)的當(dāng)期收入并在中國納稅。一旦被認(rèn)定為受控外國企業(yè)，中間控股公司的利潤即使不作分配也須在中國納稅，不能再通過利潤滯留境外來節(jié)稅和延遲納稅，以其為核心的海外稅務(wù)構(gòu)架也將失去價(jià)值。

3.中間構(gòu)架被稅務(wù)機(jī)關(guān)否定的挑戰(zhàn)。根據(jù)《關(guān)于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第7號(hào)）以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國稅函［2009］698號(hào)）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第24號(hào)）①依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第7號(hào)），本法規(guī)第六條第（三）、（四）、（五）項(xiàng)有關(guān)內(nèi)容自2015年2月3日起廢止。的規(guī)定，非居民企業(yè)通過實(shí)施不具有合理商業(yè)目的的安排，間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)等財(cái)產(chǎn)，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，應(yīng)確認(rèn)為直接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)等財(cái)產(chǎn)，即實(shí)際上否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。一旦中國稅務(wù)機(jī)關(guān)按上述條款否定了相關(guān)中間控股公司的存在，也就刺穿了該稅務(wù)構(gòu)架的核心，則境外公司通過轉(zhuǎn)讓中間控股公司從而間接轉(zhuǎn)讓中國公司股權(quán)的做法，將被認(rèn)定為直接轉(zhuǎn)讓中國公司的股權(quán)，需根據(jù)中國稅法就其轉(zhuǎn)讓所得繳納中國的企業(yè)所得稅。

4.“受益所有人”條款的挑戰(zhàn)。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于如何理解和認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的通知》（國稅函［2009］601號(hào)）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第30號(hào)）的規(guī)定，一個(gè)境外公司能否享受中國相關(guān)協(xié)定待遇的關(guān)鍵為是否具備“受益所有人”的條件，要求其對所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財(cái)產(chǎn)具有實(shí)質(zhì)上的所有權(quán)和支配權(quán)?！笆芤嫠腥恕币话銖氖聦?shí)質(zhì)性的經(jīng)營活動(dòng)，代理人、導(dǎo)管公司等不屬于“受益所有人”。其他一些國家的稅法中也參照OECD范本，規(guī)定了類似的條款。

這就對利用國際間稅收協(xié)定的稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)帶來了較大的挑戰(zhàn)，如果中間控股公司被認(rèn)定為不具有“受益所有人”的資格，就不能享受其特定的稅收協(xié)定待遇，基于享受協(xié)定待遇的相關(guān)構(gòu)架設(shè)計(jì)就會(huì)失效。此外，雖然國際間稅收協(xié)定給稅收安排創(chuàng)造了空間，但隨著國際關(guān)系及國家政策的變化，相關(guān)稅收協(xié)定的內(nèi)容也會(huì)發(fā)生調(diào)整，這也對基于原有稅收協(xié)定設(shè)計(jì)的稅務(wù)構(gòu)架帶來了風(fēng)險(xiǎn)。

5.多層抵免的限制。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅［2009］125號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)取得境外所得計(jì)征企業(yè)所得稅時(shí)抵免境外已納或負(fù)擔(dān)所得稅額的范圍，僅限于其控制的三層外國企業(yè)。如海外稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)層級過多，將導(dǎo)致第三層級之外的外國企業(yè)繳納的所得稅無法抵免其中國控股公司的企業(yè)所得稅。

6. BEPS帶來的挑戰(zhàn)。作為國際社會(huì)應(yīng)對稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的重要成果，BEPS行動(dòng)計(jì)劃的出臺(tái)對國際稅收的影響是巨大的。BEPS行動(dòng)計(jì)劃的第三項(xiàng)（強(qiáng)化受控外國企業(yè)管理）以及第六項(xiàng)（防止稅收協(xié)定的濫用）就是針對稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)的中間控股公司的規(guī)定，通過主要目的測試條款、利益限制條款和限制導(dǎo)管安排等手段，檢驗(yàn)中間控股公司的經(jīng)營實(shí)質(zhì)，進(jìn)而對整個(gè)稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)的核心提出挑戰(zhàn)。

（二）稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨的挑戰(zhàn)

在不斷加大對國際間避稅打擊力度的同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)自身的反避稅工作也面臨一些挑戰(zhàn)和問題，需要各國稅務(wù)機(jī)關(guān)在工作實(shí)踐中加以解決。

1.稅收法規(guī)滯后的挑戰(zhàn)。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的日新月異，創(chuàng)新層出不窮。反避稅工作屬于國際稅收管理的前沿領(lǐng)域，許多發(fā)展中國家的稅務(wù)機(jī)關(guān)在該領(lǐng)域的經(jīng)驗(yàn)不足，其國內(nèi)稅法也缺乏相關(guān)的規(guī)定，難以對國際化公司的國際稅收構(gòu)架提出挑戰(zhàn)，無法切實(shí)保障國家的稅收權(quán)益。

印度稅務(wù)機(jī)關(guān)就沃達(dá)豐公司2007年的一樁境外非居民股權(quán)收購交易提出了高達(dá)26億美元的補(bǔ)稅要求。由于印度所得稅法中沒有針對間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的相關(guān)規(guī)定，印度最高法院于2012年作出了有利于沃達(dá)豐的判決，認(rèn)為交易雙方都是境外離岸公司，沃達(dá)豐公司對印度稅務(wù)機(jī)關(guān)不負(fù)有納稅義務(wù)。然而印度政府并沒執(zhí)行這一判決，而是為此專門修訂了所得稅法并追溯至該稅法生效的1961年，以便能從法理上支持對該筆交易征稅。目前，這樁極具爭議的案件已經(jīng)訴諸于國際仲裁。

2.涉稅信息獲取的挑戰(zhàn)。由于國際化公司設(shè)計(jì)的稅收構(gòu)架往往龐大而復(fù)雜，僅管理其中某一個(gè)節(jié)點(diǎn)單位的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)是無法了解該公司全球稅務(wù)構(gòu)架全貌的，當(dāng)然就無法對該節(jié)點(diǎn)單位在其全球構(gòu)架中承擔(dān)的責(zé)任和應(yīng)獲的利益作出整體評估。同時(shí)，一些重要的重組和交易行為根本不會(huì)在構(gòu)架末端單位的財(cái)務(wù)、稅務(wù)或工商等披露信息中體現(xiàn)，這就大大增加了基層稅務(wù)機(jī)關(guān)搜集和掌握相關(guān)涉稅信息的難度，對國際稅收的有效監(jiān)管造成了障礙。

隨著越來越多的國家加入到BEPS行動(dòng)計(jì)劃中，國際化公司的涉稅數(shù)據(jù)資料將通過制度化的安排在有關(guān)國家間共享，這將極大提高國際稅收監(jiān)管的透明度，有利于相關(guān)國家掌握國際化公司全球的組織構(gòu)架和價(jià)值鏈分布，提高各國稅務(wù)機(jī)關(guān)的國際稅收監(jiān)管能力。

3.商業(yè)實(shí)質(zhì)認(rèn)定的挑戰(zhàn)。由于國際化公司的稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)一般在形式上都較為完備，稅務(wù)機(jī)關(guān)往往需要從商業(yè)實(shí)質(zhì)或合理商業(yè)目的角度對其進(jìn)行整體評判，也就是要透過形式看本質(zhì)。而隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)、互聯(lián)網(wǎng)等新經(jīng)濟(jì)形態(tài)蓬勃發(fā)展，各種商業(yè)創(chuàng)新層出不窮，如何能夠透過紛繁復(fù)雜的業(yè)態(tài)表象挖掘出其核心的商業(yè)實(shí)質(zhì)，去偽存真，是稅務(wù)機(jī)關(guān)亟待解決的課題。

三、對稅企相關(guān)工作的建議

（一）對企業(yè)稅務(wù)管理工作的建議

1.要充分認(rèn)識(shí)國際稅收征管環(huán)境的深刻變化。自2008年國際金融危機(jī)以來，在確保財(cái)政收入的壓力下，各國稅務(wù)機(jī)關(guān)紛紛加大了對國際避稅的打擊力度。谷歌、蘋果、微軟、星巴克等通過國際稅收安排大量避稅的案例，已經(jīng)引起了國際社會(huì)的廣泛關(guān)注。BEPS行動(dòng)計(jì)劃的出臺(tái)及獲得的廣泛響應(yīng)更是體現(xiàn)了國際社會(huì)的共識(shí)，即：通過國際合作和情報(bào)交換，提高國際稅收領(lǐng)域的透明度，打擊日益嚴(yán)重的國際避稅行為，促使跨國公司公平承擔(dān)其納稅責(zé)任。

2.認(rèn)真評估和應(yīng)對既有海外稅務(wù)構(gòu)架的風(fēng)險(xiǎn)。隨著BEPS行動(dòng)計(jì)劃在有關(guān)國家的逐步實(shí)施，國際稅收的信息透明度將不斷提高，國際化公司相對于稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息不對稱優(yōu)勢將逐漸喪失。稅務(wù)機(jī)關(guān)在掌握充足信息資料的情況下，必將對部分存在缺陷或不足的稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)提出挑戰(zhàn)。為此，國際化公司要及時(shí)審視和評估既有構(gòu)架的風(fēng)險(xiǎn)，并考慮對存在問題的構(gòu)架設(shè)計(jì)做出必要的優(yōu)化和調(diào)整。

3.稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)應(yīng)與商業(yè)實(shí)質(zhì)結(jié)合。要轉(zhuǎn)變海外稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)的思路，將構(gòu)架設(shè)計(jì)與經(jīng)營業(yè)務(wù)的實(shí)際需要相結(jié)合，坐實(shí)稅務(wù)構(gòu)架中核心機(jī)構(gòu)的經(jīng)營實(shí)質(zhì)，從源頭上控制構(gòu)架的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，謹(jǐn)慎使用在避稅地的空殼公司。

（二）對稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管工作的建議

1.加緊完善相關(guān)的反避稅法規(guī)。反避稅工作具有高度的政策性和敏感性，需要高水平的稅收法規(guī)予以支撐。值得一提的是，我國近年來在國際反避稅領(lǐng)域取得了長足的進(jìn)步，在企業(yè)所得稅法實(shí)施后，先后發(fā)布了國稅發(fā)［2009］2號(hào)、國稅函［2009］698號(hào)、國稅函［2009］601號(hào)、總局公告2011年第24號(hào)文、2012年第30號(hào)文、2015年第7號(hào)文等多個(gè)規(guī)定，確定了在國際稅收管理中反避稅的一般方法和原則，并陸續(xù)有基層稅務(wù)機(jī)關(guān)成功實(shí)踐相關(guān)反避稅方法的案例見諸報(bào)端。目前，應(yīng)結(jié)合BEPS的原則和要求，盡快對我國一般反避稅管理辦法做出全面更新和修訂。之后，為國內(nèi)稅法和BEPS原則的協(xié)調(diào)對接，還需適時(shí)對國內(nèi)稅法的相關(guān)內(nèi)容做出一定調(diào)整。

2.做好涉稅信息和情報(bào)的搜集工作。掌握充分的涉稅信息是做好國際反避稅工作的重要前提。據(jù)分析，目前稅務(wù)機(jī)關(guān)搜集信息的途徑有如下這些：一是企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)中包含的關(guān)聯(lián)交易報(bào)表和境外所得抵免表；二是符合相關(guān)條件的企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送的同期資料；三是我國稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他國家稅務(wù)機(jī)關(guān)建立的國際稅收情報(bào)交換機(jī)制；四是相關(guān)企業(yè)未來按BEPS原則申報(bào)的主文檔、本地文檔、分國別報(bào)告等涉稅資料；五是一些國際化企業(yè)的市場公開信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)充分利用各種渠道獲取的涉稅資料，對比分析深入挖掘其中有價(jià)值的部分，為國際反避稅工作提供線索和證據(jù)。

3.深入研究經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的商業(yè)實(shí)質(zhì)。在國際反避稅工作中，一個(gè)核心的問題就是對關(guān)鍵機(jī)構(gòu)承擔(dān)的功能、風(fēng)險(xiǎn)及其商業(yè)實(shí)質(zhì)做出分析，這會(huì)直接影響對該機(jī)構(gòu)、乃至整個(gè)構(gòu)架適用稅收待遇的判斷。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，商業(yè)模式不斷創(chuàng)新，給稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)確把握和理解企業(yè)商業(yè)實(shí)質(zhì)帶來了極大的挑戰(zhàn)。這就需要稅務(wù)機(jī)關(guān)能與時(shí)俱進(jìn)，關(guān)注創(chuàng)新和新業(yè)態(tài)的發(fā)展，使稅務(wù)監(jiān)管能夠跟上時(shí)代的步伐。

4.加強(qiáng)國際稅收隊(duì)伍建設(shè)。稅務(wù)機(jī)關(guān)的國際稅收管理工作，面對的往往是國際大型跨國企業(yè)及其聘請的國際頂尖的稅收專家，只有政策水平高、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)豐富、外語能力強(qiáng)的復(fù)合型人才方能勝任該項(xiàng)工作，而這種人才的培養(yǎng)需要較長的時(shí)間。因此，要著力打造國際稅收的專業(yè)團(tuán)隊(duì)，為其創(chuàng)造職業(yè)發(fā)展的暢通渠道，遏制人才流失的狀況，為國際稅收工作提供扎實(shí)的人才保障。

國際化公司的海外投資稅務(wù)構(gòu)架設(shè)計(jì)正受到著國際社會(huì)的廣泛關(guān)注，隨著BEPS行動(dòng)計(jì)劃在主要國家的陸續(xù)實(shí)施，傳統(tǒng)的海外投資稅務(wù)構(gòu)架將面臨更為嚴(yán)格的稅收監(jiān)管環(huán)境。

就企業(yè)而言，這會(huì)顯著增加國際業(yè)務(wù)的稅務(wù)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)，需要審慎評估傳統(tǒng)稅務(wù)構(gòu)架面臨的風(fēng)險(xiǎn)，從經(jīng)營實(shí)質(zhì)考量、方案合規(guī)設(shè)計(jì)等方面與新的監(jiān)管要求對接，才可能使相關(guān)構(gòu)架設(shè)計(jì)在企業(yè)的國際稅收安排中繼續(xù)發(fā)揮作用。

就稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，這既是加強(qiáng)國際稅收征管工作的契機(jī)，同時(shí)也是對其稅收征管能力的考驗(yàn)。各國稅務(wù)機(jī)關(guān)需要借助BEPS行動(dòng)計(jì)劃實(shí)施的機(jī)會(huì)，完善相關(guān)稅收法規(guī)，建立國際化企業(yè)涉稅信息收集的保障體系，跟蹤研究各種經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)和創(chuàng)新，把握其商業(yè)邏輯和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，從而更好地維護(hù)國家的稅收權(quán)益。

責(zé)任編輯：周優(yōu)

The Principle of Tax Structure Design in Outbound Investment and Challenges Faced by Taxpayers and Tax Authorities

Gong Chen

Reducing the overall tax costs by designing an outbound investment structure is not only an important tax evaluation task for multinational enterprises，but also a key concern of tax authorities. Based on the introduction of the principles of tax structure design in enterprise's outbound investment，this paper analyses the challenges and countermeasures faced by enterprises and tax authorities.

Outbound investment Tax structure Design principle

F810.42

A

2095-6126（2016）07-0045-06