孫東升，杜 漪

（1.對外經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué) 金融學(xué)院 北京100029；2.綿陽師范學(xué)院 商學(xué)院，四川 綿陽621000）

一、文獻綜述

近年來，我國年稅收收入都以超過20%的平均速度增長，既高于我國GDP9.8%左右的平均增長速度，也高于城鄉(xiāng)居民收入7%左右的平均增速，再加上個人所得稅的調(diào)整，房地產(chǎn)稅試點的啟動，以及被廣泛渲染“饅頭稅”“月餅稅”等事件，進一步喚醒了納稅人的權(quán)利意識，“稅感”一詞不斷見諸于媒體，更有媒體稱：中國已經(jīng)進入了稅感時代。稅感是稅負(fù)感的簡稱，通常是指納稅人對稅收負(fù)擔(dān)的壓力，稅收負(fù)擔(dān)輕還是重，它直觀地反映了納稅人對稅收負(fù)擔(dān)的感受。如何衡量和評價稅負(fù)感已經(jīng)成為一個值得研究的課題。

國內(nèi)外關(guān)于稅負(fù)感研究成果主要體現(xiàn)在兩個方面，一是如何衡量稅負(fù)感，二是哪些因素影響稅負(fù)感?！陡２妓埂冯s志使用了“稅負(fù)痛苦指數(shù)”的概念，并給出“稅負(fù)痛苦指數(shù)”計算方法，即確定六個稅種，包括公司和個人所得稅、雇主和雇員交納的社會保障稅、銷售稅、財產(chǎn)稅，并將其法定最高稅率相加后進行比較，數(shù)值高低與“稅收痛苦指數(shù)”成正比。按《福布斯》雜志的算法，中國的稅收負(fù)擔(dān)指數(shù)在全球排名：2002年位居第三，2004年第四，2005年和2009年的“躍升”全球第二，2011再次排名第二。《福布斯》雜志的每一次排名的公布，都引起國內(nèi)不小的爭論。國內(nèi)一些學(xué)者對這種計算方法提出了異議，認(rèn)為“稅收痛苦指數(shù)”應(yīng)該是納稅人本身對當(dāng)前稅制以及個人所承擔(dān)的稅負(fù)程度一種主觀上的判斷，這種單純計算稅率的方法并不適合用來衡量一個國家的稅負(fù)水平（張琳、韓旭，2012）。

張強（2008）提出用稅負(fù)幸福指標(biāo)來衡量稅負(fù)感的高低，盡管納稅較高但也能獲得較高的福利，從而增強幸福感。稅負(fù)幸福指標(biāo)可以用一個國家當(dāng)年對于公共福利事業(yè)的支出與當(dāng)年的稅收總額的比值來計算。在此基礎(chǔ)上，進一步分析了主要發(fā)達國家的稅負(fù)幸福指標(biāo)，認(rèn)為德國稅負(fù)率很低，公共福利支出卻很高，甚至超過了當(dāng)年稅收總額兩倍以上，其稅負(fù)幸福指數(shù)最高。美國也屬此類國家，稅負(fù)率最低，同時稅負(fù)幸福指數(shù)也非常高。而法國、荷蘭、波蘭等高福利國家，雖然稅負(fù)率較高，但其公共福利支出很高，其稅負(fù)幸福指數(shù)也較高。類似的觀點（龐鳳喜和潘孝珍，2013）認(rèn)為可以用“稅負(fù)痛感指數(shù)”來替代“稅負(fù)痛苦指數(shù)”，稅負(fù)痛感指數(shù)是公民對自身承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)水平與獲得的具有合意性的公共產(chǎn)品供給水平之間狀況的一種主觀判斷，以及由此主觀感受到的痛苦程度，其一般計算公式為：稅負(fù)痛感指數(shù)=公民的稅收負(fù)擔(dān)水平／具有合意的公共產(chǎn)品供給水平。

哪些因素影響著稅負(fù)感？鄺艷華（2013）根據(jù)回歸分析得出的結(jié)論認(rèn)為，預(yù)算滿意度越低、稅款感知程度越高、收入越高的市民，其稅負(fù)感越重。說明預(yù)算滿意程度較低的市民，對于政府使用納稅人的錢提供公共服務(wù)的感受更為深刻和負(fù)面，越傾向于感受到更重的稅負(fù):稅款感知程度越高，與政府稅收管理接觸越多，掌握的稅收服務(wù)、公共服務(wù)等信息越多，形成越深刻的知覺，清晰地知曉自己的稅負(fù)，越容易產(chǎn)生對稅負(fù)的負(fù)面感受:收入越高，繳納的稅款越多，也容易產(chǎn)生較重的稅負(fù)感。在三個顯著的影響因素中，稅款感知對稅負(fù)感的影響最為深刻，說明政府如果要使公民的稅負(fù)感到公平，把公民對稅款的關(guān)注轉(zhuǎn)移到所享受的公共服務(wù)上來。國外一些學(xué)者也對稅負(fù)感的測量進行了研究，Stefan Liebig和Steffen Mau（2005）通過計量回歸模型，發(fā)現(xiàn)美國高、低收入階層稅感不重，而中等收入階層稅感重；而性別與稅感的關(guān)系不顯著。

單純采用邊際稅率高低作為稅痛指數(shù)來衡量納稅人的稅負(fù)感顯然與現(xiàn)實不符，丹麥、芬蘭、挪威和瑞典等國都是高稅收國家，但抱怨稅負(fù)壓力大的人并不多；而采用公共福利支出水平與稅負(fù)水平之比作為衡量稅負(fù)感指數(shù)，比單純依靠稅率更科學(xué)和符合現(xiàn)實，但用客觀的經(jīng)濟統(tǒng)計數(shù)據(jù)來評價納稅人的主觀心理感受，顯然是有失偏頗的。稅負(fù)感既然是納稅人對稅收壓力的主觀心理感受，就應(yīng)采用主觀心理的衡量方法可能更為準(zhǔn)確。筆者擬利用美國社會心理學(xué)家李克特的七級量表，通過對1 200名北京市居民的問卷調(diào)查，統(tǒng)計北京市居民對稅負(fù)壓力的主觀心理感受，分析哪些因素影響著北京市居民的稅負(fù)感輕重。

二、理論假設(shè)與問卷設(shè)計

（一）理論假設(shè)

我國是財政透明度較低的國家，絕大部分居民對國家財政收入支出情況了解有限；同時，我國也是以間接稅為主的國家，全部稅收收入的70%以上是間接稅，來自所得稅和其他稅種的收入合計占比不足30%，其中個人所得稅占全部稅收收入的比重不過6%左右，間接稅作為價格的構(gòu)成因素之一，通?？梢灾苯忧度肷唐肥蹆r之中，作為居民個人若收入達不到個人所得稅的起征點3 500元，就可能感受不到稅收的壓力，將財政支出滿意度設(shè)為影響變量意義不大。因此，我們認(rèn)為居民稅負(fù)感的輕重可能會受到年齡、性別、收入、文化程度、對稅收的了解程度以及是否參加社保等因素的影響。

1．年齡。盡管年齡與是否納稅無關(guān)，但不同年齡段的居民稅負(fù)感會有不同，因為不同年齡居民除收入可能有差別外，家庭贍養(yǎng)人口、購房按揭、醫(yī)療費支出、子女教育支出等都會存在差別，這些差別都會影響到他們的稅負(fù)感。

2．性別。由于男性和女性的收入總體存在差異，且各自社會角色也有所不同，中國男主外、女主內(nèi)文化傳統(tǒng)，男性與女性消費習(xí)慣不同，以及他們在家庭的決策地位不同，看待事物角度和敏感程度也有所不同，這些差異可能對他們稅負(fù)感會產(chǎn)生一定的影響。

3．收入。在一個以間接稅為主要稅種的國家，個人所得稅是大多數(shù)居民最熟悉和能夠直接感受到的少數(shù)稅種，個人收入的高低影響到個人所得稅的繳納。我國個人所得稅采用七級超額累進稅率，收入越高，適應(yīng)的稅率就越高，稅交得就越多，稅負(fù)的壓力可能就越大，而且對國家稅收政策可能就越關(guān)心，稅負(fù)感可能就越重。這里我們選擇了居民月收入作為變量。

4.文化程度。一般認(rèn)為文化程度越高的居民，對國家稅收政策關(guān)注程就越高，不僅會關(guān)注稅率的高低，而且還會關(guān)注稅收收入的支出使用情況，尤其更容易對我國稅收收入與支出與其他國家的稅收收入與支出相比較，做出自己的判斷，文化程度應(yīng)該與稅負(fù)感成正比。

5．對稅收的了解程度。對稅收的了解程度，我們選擇了稅種的數(shù)量作為變量。我國稅種繁雜，共有增值稅、消費稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、資源稅等多達18個稅種，而且間接稅占絕大部分，屬于典型的“取之無形，予之有形”稅收制度，大多數(shù)居民很難弄清楚我國的稅收種類，甚至有一些居民除了個人所得稅以外，不知道有其他稅種，所以對稅種了解的越多，稅負(fù)感可能就越重。

6．是否參加社保。社保是一系列社會保險的總稱。社保一般由五部分組成：社會養(yǎng)老保險、社會醫(yī)療保險、社會工傷保險、社會生育保險、社會失業(yè)保險。沒有參加社保的居民，因其對未來的預(yù)期的不確定性，在其收入中通常會預(yù)留一定份額，用于醫(yī)療、養(yǎng)老等項開支，再加上個人所得稅，這部分居民稅負(fù)感可能更重一些，參加社保的居民稅負(fù)感可能會輕一些。

7．就業(yè)所屬行業(yè)。就業(yè)所屬行業(yè)，被調(diào)查人群就業(yè)的行業(yè)收入穩(wěn)定和收入較高，如公共管理社會組織和金融行業(yè)等，稅負(fù)感可能會輕一些，反之被調(diào)查人群就業(yè)的行業(yè)競爭激烈、風(fēng)險較高，稅負(fù)感可能會重一些。

（二）問卷的設(shè)計與調(diào)查

根據(jù)理論假設(shè)和調(diào)查目的，問卷共設(shè)計了八個問題，其中第一題采用李克特七級量表，將居民稅負(fù)感分為：從沒交過稅、無所謂、輕、較輕、合適、較重、很重七個等級，其余七個問題分別是，被調(diào)查人的性別、年齡、文化程度、收入、是否參與社保、就業(yè)所屬行業(yè)、對于稅種的了解程度等。調(diào)查問卷在北京西單、中日友好醫(yī)院以及中關(guān)村等人流量較大的地區(qū)進行實地隨機發(fā)放與回收，共發(fā)放問卷1 200份，實際回收有效問卷926份，涵蓋北京各個年齡段、社會階層以及收入水平的人群，不排除少量外地居民（見表1）。

三、研究結(jié)果

（一）不同人群稅負(fù)感分布

從不同人群稅負(fù)感分布來看（見表2），在926被調(diào)查者中，認(rèn)為稅負(fù)擔(dān)較輕的只有19位，占2.1%；認(rèn)為稅收負(fù)擔(dān)合適的250位，占27%；認(rèn)為稅收負(fù)擔(dān)較重有392位，占42.3%；有87位認(rèn)為稅收負(fù)擔(dān)很重，占比9.4%；另有117位認(rèn)為自己從未交過稅，占12.16%；還有58位認(rèn)為無所謂，占3.6%?？傮w來說，在被調(diào)查者中，認(rèn)為稅負(fù)合適的不到1/3，認(rèn)為稅收負(fù)擔(dān)較重和很重二者合計為51.7%，也就是說超過一半的被調(diào)查者認(rèn)為稅負(fù)較重。

另外，從稅負(fù)感的統(tǒng)計量來看，也體現(xiàn)了上述趨勢。從中值和眾數(shù)來看，認(rèn)為稅收負(fù)擔(dān)較重；從偏度值來看，偏度為-1.206，分布為左偏態(tài)，偏離稅負(fù)感合適的左側(cè)比右側(cè)更分散，即人們認(rèn)為稅收較重的感覺比較一致，認(rèn)為稅收合適、較輕、輕等層面感覺變化較大；從峰度值來看，峰度值為0.109，分布形狀較為陡峭，即人們的稅負(fù)感較集中于均值水平（見表3）。

表1 調(diào)查問卷統(tǒng)計

表2 居民稅負(fù)感分布

（二）各因素對居民稅負(fù)感的影響

依據(jù)前面假設(shè)，影響居民稅負(fù)感的各變量中含有定序測量的因素，所以采取肯德爾秩相關(guān)進行測量（見表4）。從各變量與稅負(fù)感的相關(guān)系數(shù)可以看出，居民稅負(fù)感的輕重與年齡、文化程度、收入、是否參加社保以及對于稅收的了解程度均有較為顯著的相關(guān)性，其中，稅負(fù)感的輕重與年齡、收入、文化程度、對稅收的了解程度呈正相關(guān)關(guān)系，與是否參加社保呈現(xiàn)負(fù)相關(guān)關(guān)系。稅負(fù)感輕重與性別、所屬行業(yè)的相關(guān)系數(shù)在95%的置信水平下不顯著，稅負(fù)感與性別無關(guān)，也驗證了Stefan Liebig和Steffen Mau（2005）的結(jié)論。稅收負(fù)擔(dān)程度與收入的相關(guān)系數(shù)最大，達到0.226，其次是文化程度和年齡，分別為0.132和0.131。

表3 稅負(fù)感統(tǒng)計量

表4 相關(guān)系數(shù)矩陣

（三）交叉變量分析

為了進一步分析不同因素對居民稅負(fù)感輕重的影響程度，筆者分別用相關(guān)系數(shù)顯著的變量和稅負(fù)感的關(guān)系進行交叉變量分析。筆者將每項因素中每一類居民群體對于稅負(fù)感輕重取平均值，來觀測不同因素對于居民稅負(fù)感的影響。

1．中等收入層稅負(fù)感較重。收入越高，稅收負(fù)擔(dān)程度越高，稅負(fù)感越重。這與我國個人所得稅采用超額累計稅制有關(guān)，工資薪金所得額越高，適用的稅率越高，因此居民收入越高，稅收負(fù)擔(dān)越重，稅負(fù)感越重。月收入在3 500以下的居民不繳納個人所得稅，因此對稅負(fù)感受很輕。月收入在3 500～15 000的居民，隨著工資增加，納稅額增加，納稅額占工資的比重較高，因此稅收負(fù)擔(dān)高，稅負(fù)感也較重，但是當(dāng)月收入超過30 000以上，稅負(fù)感反而下降，收入超過30 000的居民，繳納個人所得稅對其生活水平影響較小，因此雖然納稅額高，適應(yīng)稅率較高，但稅負(fù)感卻有所減輕，因此月收入3 500～30 000的中等收入層稅負(fù)較重。

2．本科學(xué)歷稅負(fù)感較重。文化程度影響對稅負(fù)感的影響僅次于收入，不同文化程度的居民對我國稅收制度了解的程度不同，稅收負(fù)擔(dān)的敏感性不同，稅負(fù)感自然不同。由于文化程度較低的居民對我國稅收制度了解少，尤其是對我國的間接稅為主的稅收制度了解程度有限，所以對自己繳納了多少稅并不清楚。本科學(xué)歷以下的居民普遍認(rèn)為稅收負(fù)擔(dān)較低，稅負(fù)感較輕，而本科學(xué)歷以上的居民對我國稅收制度了解較多，較關(guān)心納稅額占收入的比重，稅負(fù)感較重，有意思的是碩士以上學(xué)歷的居民稅負(fù)感反而較輕，這也許與高學(xué)歷的收入和社會責(zé)任感有關(guān)。

3.中年人稅負(fù)感較重。年齡也是影響居民稅負(fù)感的重要因素。年齡在18～40歲的居民，隨著年齡的增加，稅負(fù)感呈現(xiàn)上升趨勢，也就是說在18～40歲的年齡段，稅負(fù)感輕重與年齡同方向變動，因為收入一般是隨著工齡增加和職務(wù)升遷而增加；40～50歲的中年群體普遍認(rèn)為稅負(fù)感較重，這個群體的居民正處人生事業(yè)的黃金段，雖然收入較高，但也正處在上有老下有小的階段，上有父母需要贍養(yǎng)，下有子女上學(xué)需要交納學(xué)費，家庭負(fù)擔(dān)較重，因此稅負(fù)感也較重；50歲以上的居民，主要是離退休群體，按我國的退休年齡規(guī)定的女55歲、男60歲，但在實際執(zhí)行過程中，許多單位有內(nèi)退和提前退休的要求，使得居民實際退休年齡普遍降低，而退休金不需要交納個人所得稅，其稅負(fù)感自然較輕。

4.參加社保的居民稅負(fù)感較輕。是否參加社保是唯一與稅負(fù)感呈顯著負(fù)相關(guān)的因素。參加社保的居民未來的安全感上升，養(yǎng)老、醫(yī)療和失業(yè)的恐慌感下降，參加社保會使居民的稅負(fù)感明顯的減輕，而沒有參加社保的居民需要更多的個人積累來防范未來養(yǎng)老、醫(yī)療和失業(yè)等風(fēng)險，對稅收的敏感度較高，稅負(fù)感較重。這說明增加財政收入中的養(yǎng)老、醫(yī)療等公共社會福利開支可以最大限度降低居民的稅負(fù)感，這也驗證了北歐國家雖然稅收負(fù)擔(dān)很重，但居民稅負(fù)感并不重，這表明財政收入主要用于民生開支，高稅帶來的是高福利。

5.對稅收了解越多稅負(fù)感越重。我國是以間接稅為主的稅收制度，且稅種多繁雜，大多數(shù)居民對我國稅種了解有限，尤其是對類似增值稅、消費稅、資源稅等間接稅知道的不多，“饅頭稅”之所以被媒體炒熱，正是因為在此之前，多數(shù)居民只知道有個人所得稅，并不知道買饅頭還要繳納170%增值稅。隨著對于稅收了解程度的增加，被調(diào)查居民稅負(fù)感會逐漸加重，盡管波動較大，但總體呈上升的趨勢，即對稅收了解的越多，稅負(fù)感就越重。

四、結(jié)論

根據(jù)對北京市居民稅負(fù)感調(diào)查的數(shù)據(jù)進行分析可以得出如下幾點結(jié)論。

1.只有1/3的被調(diào)查北京市居民認(rèn)為稅負(fù)感較輕或合適，而51.7%的人認(rèn)為稅負(fù)感較重或很重，也就是說一半以上的居民稅負(fù)感重。

2.我們將稅負(fù)感作為被解釋變量，選取性別、年齡、文化程度、工作行業(yè)、收入、是否參加社保、對稅收的了解程度等7個變量，作為影響稅負(fù)感的因素進行相關(guān)性分析。研究結(jié)果表明，年齡、收入、文化程度、是否參加社保以及對稅收的了解程度等五個因素通過了顯著性檢驗。

稅負(fù)感與收入、文化程度、年齡、對稅收的了解程度等因素呈正相關(guān)。收入是影響稅負(fù)感輕重的最主要因素，收入越高，稅負(fù)感越重，這主要是我國的個人所得稅采用超額累進制，收入越高，適應(yīng)的稅率就越高，但當(dāng)收入超過一定水平時，稅負(fù)感反而下降。文化程度是影響稅感輕重的第二個重要因素，其中本科學(xué)歷的居民稅負(fù)感最重，沒有受過高等教育的居民對我國的稅制了解有限，所以稅負(fù)感較輕。年齡是影響稅負(fù)感輕重的第三個因素，中年家庭負(fù)擔(dān)較重，收入一般也較高，稅負(fù)感也較重，青年人家庭負(fù)擔(dān)較輕，收入水平不高，稅負(fù)感也較輕，老年人一般靠退休金生活，退休金不需要交納個人所得稅，且消費水平較低，故稅負(fù)感也較輕。第四個影響因素是居民對稅收的了解程度，由于我國實行的是間接稅為主體的稅制，很多人對我國稅收制度了解有限，甚至12.16%的被調(diào)查者竟認(rèn)為自己從未交過稅，總體趨勢是對稅收了解的越多稅負(fù)感就越重。

是否參加社保作為通過顯著性檢驗的五個因素中，唯一與稅負(fù)感呈負(fù)相關(guān)的因素。參加社保的居民稅負(fù)感較輕，未參加社保的居民稅負(fù)感較重。參加社?？梢垣@得未來的保障，稅負(fù)感自然較輕，反之，未參加社保，未來的不確定性增加，對稅收會變得敏感起來，稅負(fù)感自然較重。稅負(fù)感與是否參加社保負(fù)相關(guān)說明稅負(fù)感的輕重與稅收支出方向密切相關(guān)，過多的政府開支和政府投資擠占的民生開支，民生開支不足必然會加重居民的稅負(fù)感，加大財政的民生開支是降低稅負(fù)感的重要途徑。

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