宗志娟

（阜陽(yáng)師范學(xué)院 信息工程學(xué)院，安徽 阜陽(yáng) 236041）

1 引言

財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn),是以各種財(cái)產(chǎn)物資和有關(guān)利益為保險(xiǎn)標(biāo)的,以補(bǔ)償投保人或被保險(xiǎn)人的經(jīng)濟(jì)損失為基本目的的一種社會(huì)化經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償制度.稅收制度作為國(guó)家宏觀調(diào)控的一個(gè)重要方面,其自身的優(yōu)化對(duì)保險(xiǎn)業(yè)起到了重要的作用.隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,舊稅制在時(shí)間上暴露出很大的局限性,舊有的稅收政策已經(jīng)不能適應(yīng)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展,稅制改革迫在眉睫.在此著重探討我國(guó)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)的所得稅的存在的問(wèn)題及其原因分析，并給出合理的政策建議.

2 我國(guó)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)所得稅存在的問(wèn)題及其原因分析

2008年我國(guó)統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅,統(tǒng)一稅率為25%,但實(shí)際上我國(guó)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)所得稅稅負(fù)還是比較重,其稅制本身也存在著很多問(wèn)題,主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

2.1 稅收征管和分享體制不均衡

我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)所得稅通常實(shí)行公司總部所在地匯總繳納、分支機(jī)構(gòu)就地預(yù)繳并受當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)管理檢查的模式.這種管轄體制使得稅務(wù)部門在匯總繳納企業(yè)所得稅過(guò)程中,征收和管理極差分離.使得地方稅務(wù)機(jī)關(guān)并不重視稅收征管,造成稅收管理的疏忽,地方稅務(wù)機(jī)關(guān)玩忽職守、對(duì)稅源監(jiān)督不利從而造成稅款流失的問(wèn)題.

新《企業(yè)所得稅法》的頒布,地方政府不再分享外資保險(xiǎn)公司所得稅,保險(xiǎn)企業(yè)所得稅集中上繳中央國(guó)庫(kù),地方政府沒(méi)有稅收分享,其利益減少,一定程度上也削弱了其對(duì)保險(xiǎn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)注,不利于保險(xiǎn)企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益和長(zhǎng)期發(fā)展.

2.2 成本不能完全扣除

在計(jì)算應(yīng)納稅所得額扣除費(fèi)用、工資薪金和各項(xiàng)支出時(shí),險(xiǎn)企手續(xù)費(fèi)和傭金支出稅前不能完全扣除.根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》,企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)和傭金支出,不超過(guò)規(guī)定計(jì)算限額以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分,不得扣除.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)按當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額的15%計(jì)算限額.

傭金就是保險(xiǎn)公司支付給保險(xiǎn)營(yíng)銷員的一部分成本.包括展業(yè)成本和營(yíng)銷員勞務(wù)報(bào)酬.展業(yè)成本不作為公司稅前列支的項(xiàng)目,由營(yíng)銷員承擔(dān).營(yíng)銷員是不需要繳納企業(yè)所得稅,而是繳納個(gè)人所得稅,所以展業(yè)成本并未從應(yīng)稅成本中扣除.

2.3 準(zhǔn)備金計(jì)提的相關(guān)規(guī)定不完善

一般財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)承保期限為一年,其收取保費(fèi)的時(shí)間并不一定和會(huì)計(jì)年度（1月1日到12月31日）規(guī)定的第一天是一樣的,其取得保費(fèi)的時(shí)間可以是一年中的任何一天,所以財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)計(jì)算的年度就是收取保費(fèi)的這一天到次年對(duì)應(yīng)的一天.所以保險(xiǎn)計(jì)提的數(shù)額、時(shí)間和歸屬,都將影響財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司當(dāng)期的盈利.收取保費(fèi)時(shí)間和稅款核算年度的不一樣,也給財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司稅前列支準(zhǔn)備金造成一定的麻煩,年度會(huì)計(jì)結(jié)賬時(shí),保費(fèi)收入已經(jīng)全部被確認(rèn),但實(shí)際上還有一些保險(xiǎn)責(zé)任未到期,所以稅法上允許財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司提取一定的準(zhǔn)備金.

當(dāng)前我國(guó)關(guān)于準(zhǔn)備金的稅前列支還有很多不足,主要體現(xiàn)在：

2.3.1 未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的扣除問(wèn)題

財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的性質(zhì)區(qū)別于一般企業(yè),它是屬于負(fù)債經(jīng)營(yíng),業(yè)務(wù)收入在先,成本支出在后,未到期責(zé)任準(zhǔn)備金不是財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司發(fā)生的實(shí)際成本,也不是其利潤(rùn)的一部分,而是未賺保費(fèi)的部分,因而在征稅時(shí)應(yīng)以已賺保費(fèi)（已賺保費(fèi)=保費(fèi)收入-分出保費(fèi)-未到期責(zé)任準(zhǔn)備金）為稅基,而不是以實(shí)際保費(fèi)為稅基來(lái)計(jì)征所得稅.

2.3.2 未決賠款責(zé)任準(zhǔn)備金的扣除問(wèn)題

稅法上對(duì)已發(fā)生已報(bào)案未決賠款準(zhǔn)備金、已發(fā)生未報(bào)案未決賠款準(zhǔn)備金（IBNR）計(jì)提的規(guī)定是不合理的,容易造成財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司低估準(zhǔn)備金而使公司利潤(rùn)虛高,使得公司超額納稅,加重公司負(fù)擔(dān).

同時(shí)稅法對(duì)IBNR的計(jì)提也存在不合理之處,首先,以實(shí)際賠款支出為稅基有失妥當(dāng).在實(shí)踐中,財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司為了追求短期利潤(rùn),通常在一年最后一個(gè)季度以人為壓案或異常延遲立案的手段少記賠付支出,造成IBNR稅基較少.其次,8%的計(jì)提比例顯然偏低.根據(jù)2007年各家財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)報(bào)表計(jì)算,未決賠款準(zhǔn)款準(zhǔn)備金占賠款支出的比例非常高,幾乎達(dá)60%以上,甚至有些數(shù)倍于賠款支出,8%的IBNR的提取比例根本不能滿足保險(xiǎn)公司準(zhǔn)備金計(jì)提的需要,所以需要改進(jìn).

2.3.3 理賠費(fèi)用準(zhǔn)備金和保費(fèi)不足準(zhǔn)備金在稅法上存在漏洞

理賠費(fèi)用準(zhǔn)備金是指為已經(jīng)發(fā)生尚未結(jié)案的賠案可能發(fā)生的費(fèi)用（律師費(fèi)、訴訟費(fèi)、損失檢驗(yàn)費(fèi)、相關(guān)理賠人員薪酬等）而提取的準(zhǔn)備金.補(bǔ)提保費(fèi)不足準(zhǔn)備金是為了更加合理的確定財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司的實(shí)際利潤(rùn),并更加有效的填補(bǔ)了未來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)損失.

這兩種準(zhǔn)備金在稅法上存在漏洞,稅法沒(méi)有確定這兩種準(zhǔn)備金在稅前是否應(yīng)該扣除問(wèn)題.在國(guó)內(nèi)有兩種觀點(diǎn)：第一,不允許稅前扣除.本著稅法優(yōu)先原則,一切以稅法規(guī)定為主,稅法上并未規(guī)定理賠費(fèi)用準(zhǔn)備金和保費(fèi)不足準(zhǔn)備金應(yīng)該是稅前扣除,所以主張不能稅前扣除.第二,可以稅前扣除.理賠費(fèi)用準(zhǔn)備金和保費(fèi)不足準(zhǔn)備金是未決賠款準(zhǔn)備金和未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的組成部分,符合所得稅稅前扣除辦法,所以這兩種應(yīng)當(dāng)稅前扣除.因此,由于稅法上規(guī)定的偏差和漏洞,造成不同財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司對(duì)同一問(wèn)題采取不同的處理方式,使得財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司在以后納稅年度可能會(huì)遭遇到稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),不利于財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展.

2.3.4 巨災(zāi)準(zhǔn)備金的提取比例不合理

巨災(zāi)準(zhǔn)備金的提取比例很低,甚至有些險(xiǎn)種還不能提取巨災(zāi)準(zhǔn)備金,對(duì)巨災(zāi)保險(xiǎn)缺乏稅收優(yōu)惠.我國(guó)是自然災(zāi)害頻發(fā)的國(guó)家,尤其是近幾年來(lái),08年的汶川地震、09年玉樹(shù)地震以及幾乎每年都發(fā)生的山體滑坡、泥石流、洪水、雪災(zāi)等給我國(guó)經(jīng)濟(jì)造成了巨大的損失,2010年我國(guó)各類自然災(zāi)害造成的經(jīng)濟(jì)損失達(dá)達(dá)到5340億元,保險(xiǎn)索賠款額僅約為150億美元,保險(xiǎn)賠款率非常之低.

3 我國(guó)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)所得稅存在的問(wèn)題的原因分析

3.1 根本原因

政府職能問(wèn)題,政府間財(cái)權(quán)事權(quán)關(guān)系不穩(wěn)定.我國(guó)政府間財(cái)權(quán)和事權(quán)一致存在相分離的問(wèn)題,中央政府掌握大部分財(cái)權(quán),而大部分事權(quán)卻集中在地方政府,稅收是組織國(guó)家財(cái)政收入的主要來(lái)源,1994年的分稅制財(cái)政體制改革并未明確界定政府間事權(quán)和財(cái)權(quán)的劃分,因此中央政府掌握了稅收的財(cái)權(quán),而地方政府只享受稅收征管權(quán),沒(méi)有利益共享,這就造成了財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)稅收征管和分享機(jī)制的不平衡.

3.2 直接原因

第一,財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司手續(xù)費(fèi)支出和傭金支出的特殊性是造成財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)稅前成本費(fèi)用不能完全扣除的主要原因,在財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)業(yè)中,手續(xù)費(fèi)和傭金支出占了很大的比重,傭金支出是按點(diǎn)提,跟業(yè)務(wù)提成很相似,不同險(xiǎn)種提取的比例不同,有4%、8%、16%不等,所以財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)業(yè)的傭金支出是比較高的,因此規(guī)定手續(xù)費(fèi)和傭金支出稅前只是按一定的比例扣除.

第二,準(zhǔn)備金計(jì)提的問(wèn)題.不同的扣除方法計(jì)算出的準(zhǔn)備金的計(jì)提金額是不同的；準(zhǔn)備金計(jì)提的時(shí)間與會(huì)計(jì)、稅法上確定的時(shí)間的不同,使得最后在計(jì)算應(yīng)納稅所得額的扣除項(xiàng)目也是不同的.

4 對(duì)我國(guó)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)所得稅改革的政策研究

4.1 嚴(yán)格稅收征管

對(duì)于因?yàn)檎?cái)權(quán)和事權(quán)不對(duì)稱所導(dǎo)致的稅收征管和分享不均衡的問(wèn)題,要求明確政府間稅收收入權(quán),保證中央政府和地方政府財(cái)權(quán)和事權(quán)相統(tǒng)一,一方面,適當(dāng)?shù)脑黾拥胤秸?cái)產(chǎn)險(xiǎn)征稅權(quán),規(guī)范政府間稅收收入分配；另一方面,以法律的形式規(guī)范政府間的財(cái)力轉(zhuǎn)移,實(shí)現(xiàn)政府間財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)稅收利益均等化.

4.2 調(diào)整成本扣除標(biāo)準(zhǔn)

傭金包括展業(yè)成本和營(yíng)銷員勞務(wù)報(bào)酬,前面我們已經(jīng)分析了傭金成本稅前只能扣除一定的比例,主要是因?yàn)楸ｋU(xiǎn)營(yíng)銷員的傭金很高,但是傭金中的展業(yè)成本不能作為所得稅稅前扣除的項(xiàng)目是不合理的,保險(xiǎn)營(yíng)銷員是保險(xiǎn)公司開(kāi)展新業(yè)務(wù)的主要成員,現(xiàn)實(shí)情況下,展業(yè)成本是要保險(xiǎn)營(yíng)銷員自己承擔(dān)的,這一方面加重了營(yíng)銷員的負(fù)擔(dān),另一方面又挫傷營(yíng)銷員的積極性,即不利于財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司拓展新業(yè)務(wù),又不利于財(cái)險(xiǎn)業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展,所以在此建議將展業(yè)成本納入公司的營(yíng)業(yè)成本,作為公司所得稅稅前扣除項(xiàng)目.

4.3 充分列支準(zhǔn)備金

現(xiàn)行的稅法規(guī)定財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司提取各類準(zhǔn)備金,并允許稅前扣除,巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金一般在稅后利潤(rùn)提取.

4.3.1 未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的計(jì)提

首先,對(duì)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金,應(yīng)以已賺保費(fèi)為稅基,合理確定未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的應(yīng)稅范圍.其次,關(guān)于未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的計(jì)提方法,財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司可以采用1/24法或1/365法,我們?cè)谔崛≡谔崛?zhǔn)備金前先比較在這兩種方法下的提取準(zhǔn)備金的大小,取大者,因?yàn)樘崛〉臏?zhǔn)備金越多,其稅前扣除就越大,繳納的所得稅就越小.

4.3.2 未決賠款準(zhǔn)備金的計(jì)提

建議稅法允許按精算方法提取的未決賠款準(zhǔn)備金稅前據(jù)實(shí)扣除,這樣我們才能根據(jù)科學(xué)有效的方法提取出與財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司實(shí)際需要相符的未決賠款準(zhǔn)備金數(shù)額,避免財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司超額納稅.

4.3.3 完善理賠費(fèi)用準(zhǔn)備金和保費(fèi)不足準(zhǔn)備金

根據(jù)理賠費(fèi)用準(zhǔn)備進(jìn)和保費(fèi)不足準(zhǔn)備金稅法上存在的問(wèn)題,建議盡快明確和完善稅法上關(guān)于理賠費(fèi)用準(zhǔn)備金和保費(fèi)不足準(zhǔn)備金的稅前扣除政策,規(guī)范財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司的管理經(jīng)營(yíng).

4.3.4 給予巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金一定的稅收優(yōu)惠

建議允許保險(xiǎn)公司在稅前利潤(rùn)按一定的比例提取巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金,并對(duì)承保巨災(zāi)保險(xiǎn)的險(xiǎn)種免征稅收,如地震險(xiǎn)、洪水險(xiǎn).這樣一方面分擔(dān)了財(cái)政負(fù)擔(dān),一方面通過(guò)稅收優(yōu)惠政策減輕財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的損失,并鼓勵(lì)更過(guò)的保險(xiǎn)公司參與到巨災(zāi)險(xiǎn)的承保中,這是一項(xiàng)有利于國(guó)計(jì)民生,并體現(xiàn)綜合國(guó)力的措施.

4.3.5 根據(jù)賠付情況提取準(zhǔn)備金

目前我國(guó)財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司賠付率還是比較高的,賠款支出隨著保費(fèi)收入的增加也在逐年增長(zhǎng),針對(duì)這一情況,稅法有必要根據(jù)保險(xiǎn)公司賠付的實(shí)際情況,將準(zhǔn)備金的提取調(diào)整在賠付率比較高的年度,以滿足保險(xiǎn)公司發(fā)展的需要.

4.4 提取保險(xiǎn)保障基金和預(yù)防性支出

在充分列支準(zhǔn)備金的基礎(chǔ)上,提高保險(xiǎn)保障基金和預(yù)防性支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn),提升財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)公司預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)事故的能力,保證其長(zhǎng)期健康有序發(fā)展.對(duì)財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)的一些符合政策支持、非營(yíng)利性的險(xiǎn)種的保險(xiǎn)保障基金不計(jì)入公司總所得納稅,如火險(xiǎn)、洪水險(xiǎn)、抵押保證保險(xiǎn)等.

〔1〕[美]所羅門.許布納,小肯尼迪.布萊克.財(cái)產(chǎn)與責(zé)任保險(xiǎn)(第四版)[M].中國(guó)人民大學(xué)出版社,2002.

〔2〕中國(guó)注冊(cè)師協(xié)會(huì).稅法[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2010.

〔3〕李琴英.非壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)準(zhǔn)備金稅收政策研究[M].中國(guó)稅務(wù)出版社,2010.

〔4〕馮翠明.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)增值稅的理賠處理探討[J].中國(guó)保險(xiǎn),2009（05）.

〔5〕林賢元.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司企業(yè)所得稅的稅收籌劃[J].稅收征納,2010（12）.

〔6〕林賢元.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司個(gè)人所得稅的稅收籌劃思考[J].漳州職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào),2010（08）.

〔7〕胡鳳中.我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)稅收制度現(xiàn)存問(wèn)題及改革思考[D].吉林大學(xué),2009.

〔8〕李金華.我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)所得稅問(wèn)題分析[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)管理,2008(09).

〔9〕中國(guó)保險(xiǎn)網(wǎng)：http://www.china-insurance.com.

〔10〕中國(guó)知網(wǎng)：http://edu.cnki.net.