劉鈺瑩 鐘駿華
摘要:本文是從《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會計(jì)制度》進(jìn)行比較這一角度出發(fā),首先概述了小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的頒布背景和適用范圍,然后重點(diǎn)闡述了小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則在會計(jì)核算和納稅方面的變化,最后討論了小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對小企業(yè)納稅工作的影響。
關(guān)鍵詞:小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 納稅 差異 影響
財(cái)政部頒布的《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》,于2013年1月1日實(shí)施,2004年發(fā)布的《小企業(yè)會計(jì)制度》同時廢止。下面將《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會計(jì)制度準(zhǔn)則》進(jìn)行對比來進(jìn)行闡述新準(zhǔn)則帶來的變化及影響。
1 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的概述
1.1 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的頒布背景
什么是小企業(yè)?按照原國家經(jīng)貿(mào)委、國家計(jì)委、財(cái)政部、國家統(tǒng)計(jì)局等四部委聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定的通知》(國經(jīng)貿(mào)中小企[2003]143號)文的標(biāo)準(zhǔn),工業(yè)小于300人或<3000萬銷售或<4000萬資產(chǎn),批發(fā)業(yè)<100人或<3000萬銷售,零售業(yè)<100人或<1000萬銷售的均為小企業(yè),換言之這之中有一個條件達(dá)到的,就是小企業(yè)了。
小企業(yè)同大型企業(yè)相比,具有著這樣的特殊性:生產(chǎn)規(guī)模小,從業(yè)人員少,管理制度不夠成熟,技術(shù)創(chuàng)新能力弱,在質(zhì)量、標(biāo)準(zhǔn)文化程度和技術(shù)含量等方面都難以與大型企業(yè)相比。特別是我國的小企業(yè)同發(fā)達(dá)國家的小企業(yè)相比,數(shù)量大,多集中在勞動密集型產(chǎn)業(yè),技術(shù)裝備率低,使用的多為傳統(tǒng)技術(shù),產(chǎn)品的技術(shù)含量低,附加價值低,資金短缺,在信息、技術(shù)等服務(wù)方面處于劣勢。
1.2 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的適用范圍
根據(jù)《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的、符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》所規(guī)定的小型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)下列三類小企業(yè)除外:
①股票或債券在市場上公開交易的小企業(yè)。
②金融機(jī)構(gòu)或其他具有金融性質(zhì)的小企業(yè)。
③企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司和子公司。
2 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則在會計(jì)核算和納稅方面的變化
與小企業(yè)此前適用的《小企業(yè)會計(jì)制度》相比,《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的變化主要體現(xiàn)在兩大方面,即會計(jì)核算與納稅活動。
2.1 會計(jì)核算方面的變化
2.1.1 資產(chǎn)的變化?!缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》按照成本計(jì)量,固定資產(chǎn)的折舊與后續(xù)支出與稅法一致。長期股權(quán)投資統(tǒng)一采用成本法核算。同時增加了些新的科目,如耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊等。
2.1.2 負(fù)債和所有者權(quán)益的變化《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》要求以實(shí)際發(fā)生額入賬,擴(kuò)大了應(yīng)付職工薪酬核算范圍,出現(xiàn)了新的會計(jì)科目“應(yīng)付職工薪酬”,將小企業(yè)的所有的計(jì)提福利都通過該新科目進(jìn)行核算,不再用“應(yīng)付福利費(fèi)”進(jìn)行核算,并且其還規(guī)定了,資本公積的核算范圍僅為資本溢價。
2.1.3 收入的變化。《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定減少了關(guān)于風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷,大大減少了財(cái)務(wù)信息的不確定性,可避免人為調(diào)節(jié)利潤的風(fēng)險。收入確認(rèn)的時點(diǎn)與所得稅及增值稅的確認(rèn)時點(diǎn)基本一致。比如,采用預(yù)收款方式的,在發(fā)出商品時確認(rèn)收入;采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷的,在收到代銷清單時確認(rèn)收入,這與稅法的規(guī)定一致。
2.1.4 財(cái)務(wù)報表方面的變化??紤]到小企業(yè)會計(jì)信息使用者的需求和業(yè)務(wù)特點(diǎn),新準(zhǔn)則對現(xiàn)金流量表進(jìn)行了簡化?!缎∑髽I(yè)會計(jì)制度》的財(cái)務(wù)報表是由3張主表1張附表組成的,即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和應(yīng)交增值稅明細(xì)表。
《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的財(cái)務(wù)報表是3張主表,即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表,刪除了應(yīng)交增值稅明細(xì)表,簡化了現(xiàn)金流量表的編制,增加了納稅調(diào)整的附注說明。
2.2 納稅方面的變化
稅務(wù)部門是小企業(yè)最主要的外部會計(jì)信息使用者?!缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施對于消除小企業(yè)會計(jì)核算方式同稅法中規(guī)定的小企業(yè)會計(jì)核算方式間的差異有著積極意義,主要表現(xiàn)在以下幾個方面:
2.2.1 資產(chǎn)方面?!缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中對于固定資產(chǎn)的折舊更加合乎企業(yè)的發(fā)展要求,有助于減輕企業(yè)投資初期的稅收負(fù)擔(dān),改善企業(yè)現(xiàn)金流。對于不同的行業(yè),不同的設(shè)備采取不同的折舊率,生物藥品制造業(yè),專用設(shè)備制造業(yè)等高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)中的中小企業(yè),新購進(jìn)的研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營共用的儀器、設(shè)備,單位價值不超過100萬元的,允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除,不再分年度計(jì)算折舊;單位價值超過100萬元的,可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。對于其他的行業(yè)企業(yè)新購進(jìn)的用于研發(fā)的儀器、設(shè)備,單位價值不超過100萬元的可以一次性扣除;單位價值超過100萬元的,可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。對于企業(yè)持有的單位價值不超過5000元的固定資產(chǎn),允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納所得稅額時扣除,不再分年度計(jì)算折舊。例如單位里置辦的電腦,購買后可以一次性折舊,100臺電腦就將近50萬元,折算到成本中,稅額降低不少。
2.2.2 在負(fù)債方面。稅法中對于預(yù)計(jì)負(fù)債只作了原則性的規(guī)定,對于具體核算中預(yù)計(jì)負(fù)債的處理卻沒有一個統(tǒng)一的模式,核算方式不同會導(dǎo)致不同的核算結(jié)果,不科學(xué)的核算方式會直接影響核算結(jié)果,給企業(yè)帶來不小的損失?!缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定不要求企業(yè)必須對于預(yù)計(jì)負(fù)債進(jìn)行估量,但是當(dāng)中小企業(yè)需要擴(kuò)大再生產(chǎn),需要向銀行等金融機(jī)構(gòu)借款時則必須要將這種潛在的負(fù)債風(fēng)險如實(shí)的在借款報告中清晰的表達(dá)出來,以便銀行等金融機(jī)構(gòu)能夠更加清楚的了解企業(yè)的債務(wù)負(fù)擔(dān)能力。一般而言,企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債不能超過凈利潤的50%,否則會增加企業(yè)的債務(wù)負(fù)擔(dān)。預(yù)計(jì)負(fù)債的提出要符合《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,要基于謹(jǐn)慎性原則,要真實(shí)、準(zhǔn)確地反映公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果,要為投資者提供更加可靠、準(zhǔn)確的會計(jì)信息。
2.2.3 收入方面確認(rèn)時點(diǎn)與稅法基本一致?!缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定減少了關(guān)于風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷,大大減少了財(cái)務(wù)信息的不確定性,可以避免人為調(diào)節(jié)利潤的風(fēng)險。收入確認(rèn)時點(diǎn)與所得稅及增值稅的確認(rèn)時點(diǎn)基本一致。
3 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對納稅工作的影響
《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的提出使得小企業(yè)的財(cái)務(wù)活動有了規(guī)范,對加強(qiáng)小企業(yè)的管理,促進(jìn)小企業(yè)發(fā)展,加強(qiáng)稅收管理,防范金融風(fēng)險,健全企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系,規(guī)范小企業(yè)會計(jì)行為有著深遠(yuǎn)的影響。特別是對在小企業(yè)會計(jì)實(shí)務(wù)工作中的稅務(wù)活動影響甚重。
具體可以從三個方面來看:
3.1 有利于采用“查賬征收”管理方式
我國對于企業(yè)征收企業(yè)所得稅實(shí)行兩種征收方式分別為:查賬征收和核定征收。查賬征收的方式適用于會計(jì)體制健全的國有大中型企業(yè),對于那些會計(jì)核算體系不夠健全的小微企業(yè)采用的是核定征收的方式。核定征收方式簡單粗暴,不利于實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。因?yàn)閲夜膭钇髽I(yè)正確進(jìn)行財(cái)務(wù)核算,在執(zhí)行核定征稅辦法時往往高估行業(yè)平均利潤。小企業(yè)征稅多少,和該企業(yè)在行業(yè)中的地位、實(shí)際經(jīng)營情況、實(shí)際利潤水平無關(guān)。如果按照《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,正確核算收入成本費(fèi)用后,對小企業(yè)進(jìn)行“查賬征收”,企業(yè)真實(shí)稅負(fù)在宏觀層面應(yīng)該有所下降,這有助于減輕小企業(yè)稅負(fù),也有利于企業(yè)之間的稅負(fù)公平。
《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》簡化了核算,減少了企業(yè)會計(jì)人員的職業(yè)判斷空間,能夠有效地提高會計(jì)人員的工作效率,降低企業(yè)的會計(jì)核算成本。同時,《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》和稅法的趨同大量減少了財(cái)務(wù)人員報稅過程中的納稅調(diào)整,有利于促進(jìn)小企業(yè)建賬建制,規(guī)范財(cái)務(wù)核算,從而為稅務(wù)部門對小企業(yè)實(shí)行“查賬征收”管理方式創(chuàng)造了條件?!缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施能夠?qū)⒃瓉淼囊院硕ㄕ魇諡槠髽I(yè)所得稅的征收方式可以根據(jù)企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略及時申請調(diào)整為查賬征收的征收方式,有助于減輕小企業(yè)的納稅調(diào)整負(fù)擔(dān),并可實(shí)現(xiàn)一站式的財(cái)稅精細(xì)化管理,進(jìn)一步規(guī)范小企業(yè)會計(jì)行為,有利于企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)體系的更加完善,更能適應(yīng)企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的變化,能夠使中小企業(yè)及時享受到國家的稅收的優(yōu)惠政策,為企業(yè)的發(fā)展獲取更多的流動資金?!缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施不僅對于中小企業(yè)有利,同樣能夠降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作量,實(shí)現(xiàn)企業(yè)之間稅務(wù)的公平。
3.2 有利于稅收征管信息化
目前我省稅收征管信息化的一個重要內(nèi)容就是推行稅收風(fēng)險管理。稅收風(fēng)險管理是稅務(wù)機(jī)關(guān)為提高納稅人納稅遵從度,以納稅人為對象,以涉稅信息為基礎(chǔ),通過風(fēng)險識別確定風(fēng)險等級,對稅收風(fēng)險進(jìn)行預(yù)警并采取相應(yīng)的風(fēng)險應(yīng)對措施的管理體系。稅收風(fēng)險管理通過科學(xué)規(guī)范的風(fēng)險識別、風(fēng)險預(yù)警、風(fēng)險評估和風(fēng)險控制(應(yīng)對和處理)等手段,對納稅人不能或不愿依法準(zhǔn)確納稅而造成稅款流失進(jìn)行確認(rèn)并實(shí)施有效控制,使稅收管理目標(biāo)更具針對性和效率性。風(fēng)險管理通過一定的數(shù)理模型來計(jì)算、分析、預(yù)測和評價一個企業(yè)的各項(xiàng)指標(biāo)是否符合或背離正常的指標(biāo)體系,判斷和分析企業(yè)可能存在的稅收風(fēng)險,并為納稅評估、檢查、審計(jì)、反避稅等提供案源和線索,更能體現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人監(jiān)控管理的互補(bǔ)性和協(xié)同性。
但稅收風(fēng)險管理有效的前提是企業(yè)財(cái)務(wù)信息的全面性和有效性。由于核定征收企業(yè)所得稅的企業(yè)財(cái)務(wù)核算混亂,財(cái)務(wù)信息無法全面正確地反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況,因此也無法為稅收風(fēng)險管理提供有效的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析和評價。如前所述,實(shí)施《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》能規(guī)范小企業(yè)財(cái)務(wù)核算、促進(jìn)小企業(yè)建賬建制,推進(jìn)小企業(yè)“查賬征收”管理方式,從而能為稅收風(fēng)險管理提供全面有效的信息,進(jìn)而利于指標(biāo)分析和評價,發(fā)現(xiàn)企業(yè)可能存在的稅收風(fēng)險,加強(qiáng)稅收征管。
3.3 有利于落實(shí)小企業(yè)各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策
小型、微型企業(yè)在促進(jìn)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展,增加就業(yè)等方面起到了無法替代的作用。近年來,國家為扶持小微企業(yè)發(fā)展,推動區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展,出臺了一系列的稅收優(yōu)惠政策,在一定程度上促進(jìn)了投資增長和產(chǎn)業(yè)集聚。過去的稅收優(yōu)惠政策具有不公平性,國有大中型企業(yè)想要獲批稅收優(yōu)惠政策只需要打一個報告就行,中小企業(yè)則很難享受到稅收優(yōu)惠政策。如稅法規(guī)定,小型微利企業(yè)在20%的優(yōu)惠稅率的基礎(chǔ)上還可以減半征收企業(yè)所得稅,即使法律賦予了小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠的權(quán)利,現(xiàn)實(shí)情況是極少有小企業(yè)能夠享受到這項(xiàng)優(yōu)惠政策,因?yàn)檫@項(xiàng)優(yōu)惠政策還有著附加條件,即小企業(yè)要實(shí)行查賬征收,能夠建賬核算自身應(yīng)納稅所得額,目前很多小企業(yè)采用核定方式繳納企業(yè)所得稅,這就意味著,這些企業(yè)無法享受到優(yōu)惠政策,本就固定資產(chǎn)少、流動資金少的小企業(yè)還要承擔(dān)高額的稅務(wù)負(fù)擔(dān),直接影響著小企業(yè)的發(fā)展。
《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施,使小企業(yè)健全財(cái)務(wù)核算,由企業(yè)所得稅“核定征收”管理方式變更為“查賬征收”管理方式,從而幫助小企業(yè)充分享受各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策,有效利用資金,用于擴(kuò)大再生產(chǎn)。從稅收征管角度來說落實(shí)好小企業(yè)各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策,促進(jìn)小企業(yè)的發(fā)展,有利于涵養(yǎng)稅源,保持稅收收入的可持續(xù)性。
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