馮巖巖 吳濤 吳海燕

[摘 要] 改革開放30多年來，我國企業(yè)會計準則逐步與國際趨同，而反映在財務報表方面，近來又取得了新的發(fā)展。2014年1月26日，我國財政部正式出臺了新修訂的《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》（下面簡稱CAS 30-2014）。本文通過對CAS 30-2014和2006進行比較分析，讓使用者了解此次修訂的新發(fā)展及其產(chǎn)生的影響，從而更好地加以運用。

[關(guān)鍵詞] CAS30；報表變動；重要術(shù)語；國際趨同

[中圖分類號] F231 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2014）19- 0009- 02

1 CAS 30修訂的背景

首先，從財務報表列報的發(fā)展來說，1997年8月，國際會計準則委員會（ IASC）第一次發(fā)布了《國際會計準則第1號——財務報表的列報》，而后進行多次修訂。2008 年10 月，國際會計準則理事會（IASB）和美國財務會計準則委員會（FASB）聯(lián)合發(fā)布了《財務報表列報的初步意見（討論稿）》，該討論稿是世界上最具影響力的兩大準則制定機構(gòu)進行的關(guān)于財務報表列報聯(lián)合研究項目第二階段的研究成果，提出了對財務報表的列報進行重大改革的具體方案，代表了國際財務報表的改革方向，必將引起財務呈報的一次革命。隨著時代的進步，為更好地適應全球經(jīng)濟大繁榮的需要，2013年12月，國際會計準則理事會（IASB）在《國際財務報告準則年度改進2012-2014（征求意見稿）》中提出對于IFRS第34號——中期財務報表的改進意見，這勢必又會促進各國財務報表列報的進一步改革。

中國作為21世紀的新興社會主義市場經(jīng)濟國家，為實現(xiàn)中華民族的偉大復興，讓企業(yè)走出國門，走向世界，一直堅持與國際財務報告準則（IFRS）持續(xù)趨同的原則，積極參與IASB征求意見過程，關(guān)注國際財務報告準則可能發(fā)生的重大變化。我國財政部于2006年2月15日第一次正式發(fā)布了《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》（CAS 30-2006） ，于2014年1月26日下達了關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》的通知，這對于推進我國會計準則與國際財務報告準則的持續(xù)全面趨同，以及維護我國的國家利益都具有重要的作用。

其次，從財務報表自身具有重要作用的角度來說，隨著商業(yè)社會的繁榮發(fā)展，為滿足社會主體對會計信息的需要，維護自身的合法權(quán)益，財務報表應運而生，且逐漸發(fā)展與完善。一直以來，財務報表是財務會計對外報告的主體和核心。從投資者、債權(quán)人以及其他主體角度來看，財務報表可以幫助他們了解企業(yè)一定時期內(nèi)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以此更好地分析企業(yè)的償債能力、盈利能力、投資收益、發(fā)展前景等，為其投資、貸款和交易提供決策依據(jù)；從企業(yè)自身角度來看，財務報表有助于考核企業(yè)經(jīng)理人經(jīng)營業(yè)績，反映其受托責任的履行情況，了解企業(yè)各項經(jīng)營指標的完成情況，以便預測經(jīng)營前景，調(diào)整經(jīng)營策略；從整個社會角度來看，財務報表的編制滿足了國家稅務、審計、財政、工商等部門監(jiān)督企業(yè)合法經(jīng)營管理的需要，有利于政府經(jīng)濟管理部門掌握當前經(jīng)濟運行情況和資源配置狀況，從而保障社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展。

最后，CAS 30-2006本身存在缺陷。第一，一些報表信息沒有充分分解。如利潤表中未區(qū)分綜合收益與其他綜合收益，而是將某些性質(zhì)不同的項目匯總成一個數(shù)字列示，掩蓋了一些重要的差異性信息，影響財務信息的決策性。第二，已確認的交易或事項在不同報表中的分類不同，如現(xiàn)金流量表要求披露經(jīng)營活動現(xiàn)金流，而資產(chǎn)負債表和利潤表中沒有單獨提供經(jīng)營活動的信息，使用者很難直接通過比較“經(jīng)營收入”和“經(jīng)營活動現(xiàn)金流”來評估實體盈利質(zhì)量，因此使用者很難理解某一張報表和其他報表之間的勾稽關(guān)系。

2 CAS 30的新發(fā)展

2.1 CAS 30總體要求

結(jié)合國內(nèi)市場經(jīng)濟的發(fā)展，為了規(guī)范財務報表的列報，保證同一企業(yè)不同期間和同一期間不同企業(yè)的財務報表相互可比，新修訂的CAS 30總體要求并未改變，主要堅持的制定原則還是國際會計準則、持續(xù)經(jīng)營、權(quán)責發(fā)生制、公允列報、列報的一致性、重要性和匯總、抵消以及比較信息等。但是在總則中特別指出財務報表各組成部分具有同等的重要程度，避免出現(xiàn)個別企業(yè)重資產(chǎn)負債表、利潤表，而輕現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表的現(xiàn)象；總則強調(diào)本準則的適用范圍是個別財務報表和合并財務報表，以及年度財務報表和中期財務報表，適用范圍擴大。從中，我們不難看出CAS 30-2014的分類更細，更明確，更具體，顯現(xiàn)出較強的使用效用，有助于提高報表信息的決策有效性，在一定程度上也與國際會計準則中有關(guān)正常實質(zhì)化相似，顯示出逐漸與其趨同的趨勢。

2.2 CAS 30基本要求

2.2.1 資產(chǎn)負債表

總的來說，新修訂的CAS 30中資產(chǎn)負債表要求變化不大，其變化主要表現(xiàn)在：新準則進一步明確了流動資產(chǎn)和流動負債的范圍，例如，指出被劃分為持有待售的非流動資產(chǎn)（非流動負債）應當歸類為流動資產(chǎn)（流動負債），這樣便于報表使用者更加準確地計算企業(yè)流動比率、速動比率等財務指標，了解企業(yè)資產(chǎn)的變現(xiàn)能力和短期償債能力等，做出正確的投資、籌資決策；CAS 30-2006準則規(guī)定企業(yè)無權(quán)自主地將清償推遲至資產(chǎn)負債表日后一年以上的負債劃分為流動負債，而新準則又增加了新規(guī)定——負債在其對手方選擇的情況下可通過發(fā)行權(quán)益進行清償?shù)臈l款與負債的流動性劃分無關(guān)；資產(chǎn)負債表列報中應增加的項目包括被劃分為持有待售的非流動資產(chǎn)及被劃分為持有待售的處置組中的資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)；新準則雖然仍規(guī)定了資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)項目、負債項目至少應包括的合計項目，但是也指出如果企業(yè)的經(jīng)營性質(zhì)不切實可行，可以適當有所調(diào)整，說明新準則更具有靈活性、適應性。

2.2.2 利潤表

新CAS 30準則中利潤表的新變化主要體現(xiàn)在利潤表中綜合收益總額項目和其他綜合收益項目的列示上。新準則不僅規(guī)定在利潤表列報項目上增加了其他綜合收益各項目分別扣除所得稅影響后的凈額和綜合收益總額兩個項目，分別給出了兩個項目的定義，而且在綜合收益總額項目之下單獨列示歸屬于母公司所有者的綜合收益總額和歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額。其他綜合收益項目應當根據(jù)其他相關(guān)會計準則的規(guī)定分為下列兩類列報：以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目和以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目。

這樣，通過逐步引入“其他綜合收益”的利潤表，在部分程度上解決了前面提到的財務信息分解不清的問題，同時，也有助于實現(xiàn)全面反映企業(yè)的綜合收益、幫助投資者更好地理解企業(yè)利潤來源的目的，也有利于消除以后可能出現(xiàn)的財務會計疑惑，以便于更好地維護利益相關(guān)者的合法權(quán)益。

2.2.3 所有者權(quán)益變動表

CAS 30-2006規(guī)定所有者權(quán)益變動表至少應當單獨列示反映的前兩個項目是凈利潤和直接計入所有者權(quán)益的利得和損失項目及其總額，而新CAS 30取消了這兩個項目，增加列示的項目是綜合收益總額，在合并所有者權(quán)益變動表中應單獨列示歸屬于母公司所有者的綜合收益總額和歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額。

所有者權(quán)益變動表的變革將使企業(yè)相關(guān)信息的披露更加規(guī)范化，并維護利益相關(guān)者的合法權(quán)益，從而保障資本市場的穩(wěn)定健康發(fā)展。

2.2.4 附注

與上述內(nèi)容相比，新修訂的CAS 30中附注需列示的內(nèi)容變動較多，主要表現(xiàn)在以下幾方面：首先，附注披露的順序有了很大的變動，首先披露的是企業(yè)基本情況，并在這一項目下又增加了“財務報告的批準報出者和財務報告批準報出日，或者以簽字人及其簽字日期為準”和“營業(yè)期限有限的企業(yè)，還應當披露有關(guān)其營業(yè)期限的信息”的列示，并精簡準則，將原來“重要會計政策的說明”和“重要會計估計的說明”合并為新準則附注中列示中的第四條——重要會計政策和會計估計；其次，修訂了報表重要項目的說明，指出按照報表項目的順序?qū)χ匾椖窟M行說明，并披露費用按照性質(zhì)分類的利潤表補充資料，以便更加真實、完整地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)信息；最后，新準則附注中增加列示的項目包括：其他綜合收益各項目的信息、終止經(jīng)營的收入與費用、資產(chǎn)負債表日后及財務報告批準報出日前提議或宣布發(fā)放的股利總額和每股股利金額（或向投資者分配的利潤總額）以及有助于財務報表使用者評價企業(yè)管理資本的目標、政策及程序的信息。

附注的變化體現(xiàn)了會計信息質(zhì)量要求中的客觀性及重要性要求，使會計信息披露的內(nèi)容更加豐富與真實，增強了單位財務信息的可信性，提高了報表的信息質(zhì)量與價值相關(guān)性。

2.3 新加的重要術(shù)語定義

（1）正常營業(yè)周期，是指企業(yè)從購買用于加工的資產(chǎn)起至實現(xiàn)現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的期間。正常營業(yè)周期通常短于一年。因生產(chǎn)周期較長等導致正常營業(yè)周期長于一年的，盡管相關(guān)資產(chǎn)往往超過一年才變現(xiàn)、出售或耗用，仍應當劃分為流動資產(chǎn)。正常營業(yè)周期不能確定的，應當以一年（12個月）作為正常營業(yè)周期。

（2）綜合收益，是指企業(yè)在某一期間除與所有者以其所有者身份進行的交易之外的其他交易或事項所引起的所有者權(quán)益變動。綜合收益總額項目反映凈利潤和其他綜合收益扣除所得稅影響后的凈額相加后的合計金額。

（3）其他綜合收益，是指企業(yè)根據(jù)其他會計準則規(guī)定未在當期損益中確認的各項利得和損失。

（4）終止經(jīng)營，是指滿足下列條件之一的已被企業(yè)處置或被企業(yè)劃歸為持有待售的、在經(jīng)營和編制財務報表時能夠單獨區(qū)分的組成部分：①該組成部分代表一項獨立的主要業(yè)務或一個主要經(jīng)營地區(qū)。②該組成部分是擬對一項獨立的主要業(yè)務或一個主要經(jīng)營地區(qū)進行處置計劃的一部分。③該組成部分是僅僅為了再出售而取得的子公司。

（5）同時滿足下列條件的企業(yè)組成部分（或非流動資產(chǎn)，下同）應當確認為持有待售：該組成部分必須在其當前狀況下僅根據(jù)出售此類組成部分的慣常條款即可立即出售；企業(yè)已經(jīng)就處置該組成部分作出決議，如按規(guī)定需得到股東批準的，應當已經(jīng)取得股東大會或相應權(quán)力機構(gòu)的批準；企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤消的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；該項轉(zhuǎn)讓將在一年內(nèi)完成。

3 結(jié) 語

財政部此次對CAS 30的修訂，詳細地明確了重要項目的列示范圍，不僅增強了準則的適用性，也引入了新的財務報表列示項目，例如綜合收益和其他綜合收益項目，這體現(xiàn)了與國際財務報告準則的一致性。但是，我們也應看到此次新修訂的準則也存在著一些不足，例如，缺乏對內(nèi)部非財務信息的列示要求，缺乏表外項目和關(guān)于企業(yè)增值的會計信息的披露，有的報表列示項目也缺乏相應的應用指南，等等。但是，時代在發(fā)展，經(jīng)濟在進步，技術(shù)在革新，有關(guān)會計方面的各項準則也因不斷面臨挑戰(zhàn)而在不斷地變化著。作為21世紀新興發(fā)展中國家，中國只有堅持因時而異，因地而宜，在適應我國實際需要的同時，密切關(guān)注IASB 和FASB 的新進展，緊跟其改革步伐，才能制定出與國際財務報告準則趨同的新準則。

主要參考文獻

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