楊婧 龐佳

中圖分類號(hào)：F275.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

摘要：公允價(jià)值的應(yīng)用是現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則考慮到我國市場(chǎng)發(fā)展的現(xiàn)狀，在金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換和非共同控制下的企業(yè)合并等方面采用了公允價(jià)值計(jì)量，通過對(duì)公允價(jià)值在我國會(huì)計(jì)計(jì)量中的運(yùn)用研究，提出了我國在應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量中存在的問題，及應(yīng)該采取的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；計(jì)量屬性；應(yīng)用研究；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 問題對(duì)策

一、公允價(jià)值的內(nèi)涵

（一） 公允價(jià)值計(jì)量的背景。隨著我國資本市場(chǎng)的發(fā)展，股權(quán)分置改革的基本完成，越來越多的股票、債券、基金等金融產(chǎn)品在交易所掛牌上市，使得這類金融資產(chǎn)的交易已經(jīng)形成了較為活躍的市場(chǎng)，因此在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)中引入公允價(jià)值計(jì)量屬性已具備了條件。只有引入公允價(jià)值，才更能反映企業(yè)的現(xiàn)實(shí)情況，對(duì)投資者等財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的決策更加有用，才能提升會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。

（二） 公允價(jià)值的本質(zhì)

1. 公允價(jià)值的含義。我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》指出公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。

2. 公允價(jià)值的使用前提。我國引入公允價(jià)值是適度、謹(jǐn)慎和有條件的，充分考慮了國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中公允價(jià)值應(yīng)用的三個(gè)級(jí)次，即：第一，存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)和負(fù)債，活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)應(yīng)當(dāng)用于確定其公允價(jià)值；第二，不存在活躍市場(chǎng)的，參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進(jìn)行的市場(chǎng)交易中使用的價(jià)格或參照實(shí)質(zhì)上相同的其他資產(chǎn)或負(fù)債的當(dāng)前公允價(jià)值；第三，不存在活躍市場(chǎng)，且不滿足上述兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)等確定資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。

（三）公允價(jià)值計(jì)量的方法。公允價(jià)值計(jì)量的一般方法，通常包括市價(jià)法、類似項(xiàng)目法和估價(jià)技術(shù)法。所謂市價(jià)法是指將資產(chǎn)和負(fù)債的市場(chǎng)價(jià)格作為其公允價(jià)值的方法。類似項(xiàng)目法是指在找不到所計(jì)量項(xiàng)目的市場(chǎng)價(jià)格的情況下的一種替代方法。它是通過參考類似項(xiàng)目的市場(chǎng)價(jià)格來確定所計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值的一種方法。估價(jià)技術(shù)法是指當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債不存在或只有很少的市場(chǎng)價(jià)格信息時(shí)，采用一定的估價(jià)技術(shù)對(duì)所計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值做出估計(jì)的方法。一般地認(rèn)為，在確定所計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值時(shí)，要從這三種方法中選擇一種，而這三種方法的采用是有一定程序的。通常情況下，首選的方法是市價(jià)法，因?yàn)橐粋€(gè)公開的市場(chǎng)價(jià)格通常是最為令人接受，從而也最公允的；在找不到所計(jì)量項(xiàng)目的市場(chǎng)價(jià)格的情況下，往往采用類似項(xiàng)目法，通過按照一定的嚴(yán)格條件選取的類似項(xiàng)目的市場(chǎng)價(jià)格來決定所計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值；而當(dāng)所計(jì)量的項(xiàng)目不存在或只有很少的市場(chǎng)價(jià)格信息，從而無法運(yùn)用市價(jià)法和類似項(xiàng)目法時(shí)，則考慮采用估價(jià)技術(shù)法對(duì)所計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值做出估計(jì)。這三種方法的主觀成分是依次增加的，而應(yīng)用難度也是依次增加的。

二、公允價(jià)值在我國會(huì)計(jì)計(jì)量中的運(yùn)用

（一） 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的運(yùn)用現(xiàn)狀 。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組和非貨幣性交易等17個(gè)具體準(zhǔn)則中運(yùn)用了公允價(jià)值，運(yùn)用范圍較為廣泛，但準(zhǔn)則中同時(shí)又規(guī)定了這種運(yùn)用的條件。這主要表現(xiàn)在公允價(jià)值運(yùn)用的從屬地位和嚴(yán)格的限制條件兩方面。

（1）公允價(jià)值的從屬地位。我國在堅(jiān)持以歷史成本計(jì)量為基礎(chǔ)的前提下，引入重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值的。公允價(jià)值的從屬地位在具體準(zhǔn)則中也得到了體現(xiàn)。

（2）條件要求極為嚴(yán)格。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值在什么條件下可以運(yùn)用，設(shè)定了較為嚴(yán)格的限制條件。例如《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》明確規(guī)定：企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，而企業(yè)一旦選擇采用公允價(jià)值計(jì)量模式，就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

（二） 從現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)狀況看公允價(jià)值的運(yùn)用。在新準(zhǔn)則的應(yīng)用指南中明確規(guī)定上市公司應(yīng)建立、健全同公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)的決策體系。這也就是說明嚴(yán)格按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，謹(jǐn)慎選擇公允價(jià)值計(jì)量模式是公司管理當(dāng)局的責(zé)任。而今我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境已經(jīng)有了較大的改善，資本市場(chǎng)逐步成熟，上市公司治理結(jié)構(gòu)明顯改善，市場(chǎng)監(jiān)管更加健全，資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)工作的有效開展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量的提高，這些都為公允價(jià)值的合理應(yīng)用提供了必要的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

（三） 在我國公允價(jià)值運(yùn)用的前景分析?，F(xiàn)階段我國之所以要謹(jǐn)慎地運(yùn)用公允價(jià)值，是因?yàn)榻?jīng)過近三十年的改革開放，我國的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制雖然已經(jīng)基本確立，但我國資本市場(chǎng)仍不健全，非市場(chǎng)化的因素依然存在，活躍市場(chǎng)仍受到各種非市場(chǎng)因素的影響，市場(chǎng)監(jiān)管還有待繼續(xù)加強(qiáng)。就目前而言，雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有明確說明在某些情況下可以使用該計(jì)量屬性，但還有相當(dāng)一部分資產(chǎn)或負(fù)債缺乏完善的活躍市場(chǎng)，難以通過市場(chǎng)取得有關(guān)公允價(jià)值的完備信息。

三、我國運(yùn)用公允價(jià)值存在的問題

（一） 公允價(jià)值運(yùn)用中存在的一般問題和局限性

1. 可靠性問題。就市場(chǎng)可觀察到的現(xiàn)行價(jià)值而言，相關(guān)資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的存在是必備的條件。

2. 可操作性問題。從操作層面看，公允價(jià)值有數(shù)據(jù)資料不易取得、計(jì)量過程主觀隨意性大、得出的信息不夠可靠等缺點(diǎn)。

3. 盈余操縱問題。公允價(jià)值是利潤操縱的一個(gè)手段而不是根源，只有消除根源才能杜絕利潤操縱，這是公允價(jià)值能合理使用的一個(gè)必要前提。

（二） 在我國會(huì)計(jì)中運(yùn)用公允價(jià)值存在的難點(diǎn)問題的建議和需完善的條件

1. 加強(qiáng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)，健全市場(chǎng)機(jī)制。深化我國經(jīng)濟(jì)的市場(chǎng)化程度，努力構(gòu)建一個(gè)完整、統(tǒng)一、開放，充分競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)，為公允價(jià)值的采用創(chuàng)造好的大環(huán)境。

2. 完善我國公允價(jià)值的會(huì)計(jì)理論體系。完善我國公允價(jià)值的會(huì)計(jì)理論體系，對(duì)公允價(jià)值運(yùn)用的細(xì)節(jié)應(yīng)盡量給予規(guī)定或說明，這樣可以減少粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的行為，也有利于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作。

3. 各監(jiān)督部門密切協(xié)調(diào)，加大監(jiān)管力度。建立監(jiān)管部門定期檢查制度，擴(kuò)大稽查人員的隊(duì)伍，充分發(fā)揮證監(jiān)會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、國家審計(jì)部門的作用，加大監(jiān)管力度。

4. 加強(qiáng)誠信道德建設(shè)，提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平。公允價(jià)值的運(yùn)用較歷史成本在技術(shù)和人才的方面提出了更高要求，在加強(qiáng)誠信道德建設(shè)的同時(shí)應(yīng)完善會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高會(huì)計(jì)人員的理論素養(yǎng)和知識(shí)技能，為公允價(jià)值的運(yùn)用打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

結(jié)論

通過對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)計(jì)量的研究，在一定程度上促進(jìn)我國會(huì)計(jì)計(jì)量理論的發(fā)展。對(duì)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后公允價(jià)值計(jì)量理論與應(yīng)用的研究，為公允價(jià)值的運(yùn)用提供一定的理論指導(dǎo)。通過研究，使公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)取得新的進(jìn)展，對(duì)公允價(jià)值的研究必將使會(huì)計(jì)計(jì)量模式得到前所未有的發(fā)展。

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作者簡(jiǎn)介：

楊婧（1988— ），女，山西太原人，研究生在讀，審計(jì)碩士，研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、審計(jì)理論與實(shí)務(wù)。