李 麗

(濟南大學(xué)計劃財務(wù)處，山東 濟南 250022)

“甲供材料”簡單來說就是由建設(shè)單位(又簡稱甲方)在工程施工中自行采購，提供給施工單位(又簡稱乙方)用于建筑、安裝、裝飾、修繕用的材料。所謂“甲供材料”建筑工程，是指由建設(shè)單位提供主要建筑材料，施工單位僅提供建筑勞務(wù)和部分輔助材料的工程，這是工程建設(shè)過程中經(jīng)常使用的一種合作方式。

一、甲供材料的優(yōu)缺點

甲供材料一般為大宗材料，比如鋼筋、水泥、木材、管材等，一般占建筑工程造價的50%以上，對工程施工影響巨大。具體操作方式是建設(shè)單位提供材料到現(xiàn)場，施工單位負(fù)責(zé)驗收，不合格有權(quán)退貨。如果施工方未盡到檢驗義務(wù)而將不合格的材料用到工程上，施工方要承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。通常，材料的價格風(fēng)險由建設(shè)單位承擔(dān)，材料的數(shù)量風(fēng)險由施工單位承擔(dān)，甲供材料對建設(shè)方和施工方各有利弊。

(一)對建設(shè)單位而言，材料甲供的優(yōu)點是可以更好地控制主要材料的進貨渠道，有效避免施工單位在材料采購過程中掙取差價的行為，既能保證材料和工程質(zhì)量，又能夠降低工程造價，還可以控制工程進度;缺點是前期投入大量資金，有的施工方浪費嚴(yán)重，還有可能偷換材料賺取差價，尤其是差價大的材料。

(二)對施工單位而言，優(yōu)點是可以減少建筑材料的資金投入，減輕資金墊付壓力，避免因材料漲價帶來的價格風(fēng)險;缺點是質(zhì)量難以控制，出現(xiàn)問題存在甲方索賠風(fēng)險，而且施工單位不能賺到購買材料的價差，降低了工程利潤。

(三)關(guān)于甲供材料的計稅標(biāo)準(zhǔn)有些復(fù)雜。根據(jù)2008年修改頒布的《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十六條規(guī)定:“納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款”。針對“裝飾勞務(wù)”執(zhí)行《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》財稅［2006］114號文的規(guī)定:“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入(不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款)確認(rèn)其計稅營業(yè)額”。至于建設(shè)單位提供的甲供材料，哪些屬于需要交稅的材料，哪些屬于不需要交稅的設(shè)備，可以由各省地稅機關(guān)根據(jù)各地實際情況做出相應(yīng)的規(guī)定。

總之，無論建設(shè)單位和施工單位之間以何種方式進行竣工結(jié)算，甲供材料都需要計入施工方的營業(yè)稅計稅額征收營業(yè)稅。稅法之所以這樣規(guī)定，主要是防止納稅人將“包工包料”的工程建設(shè)，改為以建設(shè)方的名義購買原材料，以此來逃避營業(yè)稅征收。

二、甲供材料在施工中面臨的問題

(一)甲供材料降低了《工程招標(biāo)投標(biāo)法》、《合同法》等相關(guān)法律旨在減少工程腐敗，降低社會成本等方面的作用。甲供材料本身是計劃經(jīng)濟時代的產(chǎn)物，在市場經(jīng)濟已經(jīng)進行多年的今天，尤其是實行工程量清單招標(biāo)后，甲供材料的運作實際上違背了清單報價“量價分離、風(fēng)險分擔(dān)”的宗旨，降低了企業(yè)苦練內(nèi)功，加強成本核算，提高資源配置效率，以降低施工成本，來提升市場競爭力的動力。不利于減少工程招標(biāo)中的弄虛作假，暗箱操作等違規(guī)行為，對于廉政建設(shè)和凈化建筑市場環(huán)境等方面沒有益處。

(二)甲供材料為鑒別工程質(zhì)量責(zé)任、追索工期責(zé)任及完工保修等問題增加了難度。在“包工包料”的工程中，施工單位在物資采購、施工組織、技術(shù)質(zhì)量、工程進度等方面負(fù)有全方位合同義務(wù)，出現(xiàn)問題無論是工程質(zhì)量還是工程進度，施工方都無處推卸責(zé)任，但在甲供材工程中，施工單位會盡可能找理由推卸責(zé)任。工程竣工后當(dāng)工程某部分出現(xiàn)問題需要維修時，乙方會立刻提出是材料的問題。譬如像防水工程出現(xiàn)滲漏水時，很難判斷是施工原因造成的還是材料本身的問題，容易造成推諉扯皮現(xiàn)象。

(三)對材料甲供施工單位配合消極，科學(xué)節(jié)省材料的動力小，容易供多用多，供少用少。由于材料甲供，施工方的材料采購利潤被建設(shè)方擠占，導(dǎo)致施工單位的預(yù)算利潤被壓縮，在配合上會采取消極態(tài)度，比如借口場地問題為難供貨廠商，借口施工現(xiàn)場擁擠阻撓分包方進場施工。材料在保管環(huán)節(jié)出現(xiàn)生銹、變質(zhì)等問題，難以分清責(zé)任。而且，施工方為了保證最低利潤，必然通過各種途徑獲取利潤，在市場上人工費、機械租賃費不斷攀升的情況下，施工方必然會在工程投標(biāo)報價中提高報價，從而提高了工程造價。

(四)建設(shè)單位購買材料通常享受不到批量采購有折扣的優(yōu)惠。甲供材料的目的是為了降低工程造價，但建設(shè)單位的工程通常是短期的，購買材料畢竟從數(shù)量上有限，而施工單位由于本身所從事的行業(yè)，一般在當(dāng)?shù)厥袌錾蠒c一些供貨廠商建立起長期穩(wěn)固、互惠互利、相互依存的關(guān)系，供貨廠商從長遠(yuǎn)利益考慮，往往會給施工單位更優(yōu)惠的價格。

(五)甲供材料容易出現(xiàn)稅收風(fēng)險。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，建筑材料無論是由建設(shè)單位提供還是由施工單位購買，最后的工程總造價中都應(yīng)包含所有的材料價款，意在不能因為材料的購買主體發(fā)生變化而改變營業(yè)稅的經(jīng)濟實質(zhì)和計稅依據(jù)，導(dǎo)致國家稅款的流失。例如，某項建筑工程總造價是800萬元，其中原材料500萬元，由基本建設(shè)單位提供，施工單位提供的應(yīng)稅勞務(wù)為300萬元。最后，施工單位的計稅營業(yè)額是800萬元，而非300萬元。之所以這樣規(guī)定，主要是防止納稅人將“包工包料”的建筑工程，改為以建設(shè)單位名義購買原材料，從而逃避營業(yè)稅征收。

三、加強甲供材料管理的幾點建議

工程建設(shè)程序龐大復(fù)雜，工期長、使用期也長，甲供材料不但數(shù)量多、價值高，對工程建設(shè)影響巨大，所以甲供材料的合同簽訂、采購保管、驗收結(jié)算等環(huán)節(jié)對建設(shè)單位和施工單位都具有重要意義。

(一)甲乙雙方簽訂合同時都需要高度重視甲供材料

甲乙雙方在工程承包合同中要明確規(guī)定甲供材料范圍(僅限于主要材料)、材料結(jié)算方式及雙方的權(quán)利義務(wù)。施工單位根據(jù)施工預(yù)算和甲供材料范圍，按照工程建設(shè)進度提前報送材料需求計劃，計劃中應(yīng)包括材料(設(shè)備)的品種名稱、規(guī)格型號、數(shù)量、質(zhì)量等級、供貨日期、送達地點。施工單位上報計劃時所用的材料(設(shè)備)名稱、規(guī)格型號、計量單位的書寫應(yīng)以行業(yè)統(tǒng)一名稱，盡量不要用簡稱，避免結(jié)算中出現(xiàn)爭議。有些建設(shè)單位把應(yīng)該列入設(shè)備投資的設(shè)備當(dāng)成材料讓施工單位開具發(fā)票，或?qū)⒉牧袭?dāng)成設(shè)備入賬，造成會計信息不實和漏轉(zhuǎn)、少轉(zhuǎn)材料費的問題。

(二)重視甲供材料的交接和驗收

凡進入施工現(xiàn)場的材料設(shè)備必須出具正式出廠合格證，質(zhì)量證明書，材質(zhì)化驗單等文件資料。需進行現(xiàn)場檢驗的，由建設(shè)單位督促監(jiān)理單位、施工單位即時進行取樣檢驗，在未取得檢驗結(jié)果以前，不得使用該材料設(shè)備。

對于建設(shè)單位來說，入庫有兩種處理方式:先入庫再出庫和直接交給乙方，不管采取哪種處理方式，都需要有完善的出入庫手續(xù)，乙方的接收手續(xù)要完整。

對施工單位來講，如材料質(zhì)量違背合同約定，要堅決要求供貨商退貨，并提出書面意見。對于供應(yīng)商的材料，現(xiàn)場必須審核其質(zhì)量、數(shù)量、規(guī)格的正確性，并會同監(jiān)理、甲方(施工代表)、乙方(領(lǐng)用人)和送貨人簽字確認(rèn)，誰簽字誰負(fù)責(zé)其真實性和準(zhǔn)確性。另外要加強進場材料入庫、出庫管理，保管好驗收單、領(lǐng)料單等原始資料;加強施工現(xiàn)場材料和庫存材料的管理，實行材料庫存定期盤點制度，每月及時與財務(wù)核賬，做到材料賬目數(shù)量清楚，帳、卡、物相符。甲供材料要做到:計劃有單據(jù)、進場有證據(jù)、庫存有收據(jù)、消耗有依據(jù)、成本有數(shù)據(jù)。

(三)重視甲供材料的會計核算

從目前的法律法規(guī)來看，對甲供材的會計處理沒有明確規(guī)定，主要有兩種核算方法:建設(shè)單位在發(fā)出甲供材料時可以做“預(yù)付賬款”處理，也可以做“在建工程”處理，如果做“預(yù)付帳款”處理，結(jié)算時需要施工單位就工料全額開具發(fā)票，做“在建工程”處理時僅需就提供的建筑勞務(wù)開具發(fā)票。施工單位在收到材料時可以做“預(yù)收賬款”處理，如果建設(shè)單位不要求開具甲供材料發(fā)票，乙方收到材料時也可以不做會計處理，只在帳外做登記管理。

但是根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，無論怎樣結(jié)算開票，甲供材料都要并入施工單位的計稅額征收營業(yè)稅，即施工方須按包含甲供材的工程造價額繳納營業(yè)稅，否則會遺留較大稅收風(fēng)險，稅法規(guī)定與會計制度存在差異給實際操作造成一定困擾。

建設(shè)單位在發(fā)出甲供材料時直接計入工程成本，結(jié)算報告中不含甲供材給甲供材的使用和監(jiān)督管理帶來了極大不利。筆者傾向于將甲供材做預(yù)收、預(yù)付帳款管理，一是使施工單位在建筑合同談判過程中具有一定的主動權(quán)，建設(shè)單位為了能得到合法單證把甲供材計入工程成本，就必須將甲供材的稅金算給施工單位，從而避免了稅收風(fēng)險。二是在付給施工單位的工程進度款中，按預(yù)算價扣除當(dāng)期發(fā)出的甲供材料款，竣工結(jié)算時由施工方負(fù)擔(dān)材料超量的價差，從而敦促施工單位加強甲供材料的保管，科學(xué)合理的使用甲供材料。

總之，加強甲供材料管理工作，有利于加強建設(shè)方和施工方的責(zé)任心，有利于雙方的材料成本控制，有利于工程材料的結(jié)算，有利于建設(shè)項目總成本控制。因此，建設(shè)單位和施工單位都應(yīng)該提高認(rèn)識，充分認(rèn)識甲供材料管理的重要性。

［1］林艷欽.論地方政府投資項目實行建筑材料甲供的利弊［J］.工程造價管理，2010，(1).

［2］何若寧.工程建設(shè)中甲供材料的管理［J］.工程設(shè)計與研究，2012，(2).

［3］惠雅莉，周作濤.論甲供材料計價與竣工結(jié)算方法［J］.財會月刊，2008，(8).

［4］王瑞利.清單招標(biāo)后甲供材料的優(yōu)缺點［J］.廣東建材，2007，(8).