呂振華

摘要：“營改增”是十二五規(guī)劃下一項結(jié)構(gòu)性的減稅措施。增值稅作為企業(yè)的主體稅種之一，在“營改增”下企業(yè)進行納稅籌劃，不僅有利于減輕企業(yè)納稅負擔，節(jié)約資金支出，而且可以有效地降低企業(yè)財務(wù)風險。本文從對“營改增”政策的解讀入手，分析了“營增改”對企業(yè)納稅的影響，并提出了“營改增”政策下企業(yè)進行納稅籌劃的有效策略。

關(guān)鍵詞：營改增 納稅籌劃 進項稅額

一、“營改增”政策的解讀

“營改增”意思是以前繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改成繳納增值稅，增值稅就是對于產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅，減少了重復納稅的環(huán)節(jié)。簡單說一個產(chǎn)品100元生產(chǎn)者銷售時已經(jīng)繳納了相應(yīng)的稅金，購買者再次銷售時賣出150元，那么他買來的時候100元相應(yīng)的稅金可以抵減，購買者只需要對增值的50元計算繳納相應(yīng)的稅金。

2012年1月1日上海作為首個試點地區(qū)啟動“營改增”改革，2012年7月25日國務(wù)院總理溫家寶主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，決定擴大營業(yè)稅改征增值稅試點范圍，自2012年8月1日起至年底，將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點范圍，由上海市分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門、深圳10個?。ㄖ陛犑小⒂媱潌瘟惺校?。2013年繼續(xù)擴大試點地區(qū)，并選擇部分行業(yè)在全國范圍試點。

在試點期間，應(yīng)稅服務(wù)的年應(yīng)征增值稅銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標準的為小規(guī)模納稅人。作為一般納稅人可采用抵扣制，即用于生產(chǎn)經(jīng)營的外購燃料、外購設(shè)備和外購勞務(wù)等取得的進項稅額允許抵扣銷項稅額。一般納稅人適用的增值稅稅率為：提供交通運輸服務(wù)的，稅率為11%；提供現(xiàn)代服務(wù)的，稅率為6%；提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)的，稅率為17%；提供國際運輸服務(wù)和向境外提供研發(fā)和設(shè)計服務(wù)的，適用零稅率。而小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法，適用3%的征收率計算繳納增值稅。

二、“營改增”對企業(yè)的納稅影響

（一）減賦企業(yè)

首先，“營改增”從根本上解決了對企業(yè)營業(yè)稅重復征稅、稅率過高等問題，進而可以減少企業(yè)的納稅額度；其次，增值稅稅率在現(xiàn)行增值稅標準稅率17%和低稅率13%的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率，降低了試點企業(yè)納稅負擔；第三，由于所購買服務(wù)的增值稅額可作進項抵扣的，因此營業(yè)稅改征增值稅同時降低了試點行業(yè)及購買試點行業(yè)服務(wù)本來就繳納增值稅的企業(yè)的納稅負擔。目前，從實行“營改增”的試點城市與試點行業(yè)的成效來看，有多數(shù)的企業(yè)都實現(xiàn)了稅制改革的預期目標，有效地降低了原有的納稅額度，實現(xiàn)了企業(yè)經(jīng)濟效益的穩(wěn)步提升。尤其是“營改增”中對于中小企業(yè)按3% 稅率征稅的政策，對中小企業(yè)的生產(chǎn)力起到了大大解放的作用，擴寬了中小企業(yè)的未來發(fā)展空間。以北京、上海等試點城市的第一季度的財務(wù)信息反饋來看，有近七成企業(yè)的財務(wù)負擔有名下降。提高了企業(yè)的經(jīng)濟利潤及市場競爭力。

（二）增賦企業(yè)

“營改增”推行后，在同樣的稅率前提下，由于某些企業(yè)長期適應(yīng)于以前實行的營業(yè)稅與增值稅同時存在的稅制，會因為開始應(yīng)對困難使納稅壓力反而變大。其中負稅增大的最突出原因就是增值稅專用發(fā)票的索取問題。許多企業(yè)過去并未繳納過增值稅，其合作客戶也沒有開具增值稅專用發(fā)票的資格。實行了“營改增”后，雖然企業(yè)能夠以進項稅抵扣的方式降低企業(yè)實際賦稅率，但是由于這些企業(yè)缺乏增值稅專用發(fā)票的索取渠道，導致了不但無法有效降低企業(yè)納稅額度，反而由于統(tǒng)一實行增值稅納稅政策以及相關(guān)行業(yè)的納稅比例調(diào)整，而繳納了比以前更多的稅費。以上海試點交通運輸行業(yè)為例，交通運輸行業(yè)在“營改增”之后進行了稅率上調(diào)，但由于缺乏增值稅專用發(fā)票的有效索取渠道，反而增加了納稅負擔。

三、“營改增”下企業(yè)進行納稅籌劃的有效策略

（一）充分利用過渡期的稅收政策

《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》明確了過渡期稅收優(yōu)惠政策?？梢匝永m(xù)國家給予試點行業(yè)的原營業(yè)稅優(yōu)惠政策，只取消通過改革能夠解決重復征稅問題的政策。在此過程中，納稅人應(yīng)掌握并可以充分利用這些稅收優(yōu)惠。為了保持現(xiàn)行營業(yè)稅優(yōu)惠政策的連續(xù)性，試點方案規(guī)定對現(xiàn)行部分營業(yè)稅免稅政策，在改征增值稅后繼續(xù)予以免征；對部分營業(yè)稅減免稅優(yōu)惠，調(diào)整為即征即退政策；對稅負增加較多的部分行業(yè)，給予了適當?shù)亩愂諆?yōu)惠。企業(yè)可以充分利用過渡期的優(yōu)惠政策進行籌劃。此外，我國的“營改增”是分步驟、分階段的推進的，相關(guān)的配套政策措施，國稅與地稅的業(yè)務(wù)的銜接過渡都需要一定的時間，企業(yè)可以利用稅收籌劃的預見性，利用時間差，達到稅收收益的最大化。

（二）合理選擇納稅人身份進行納稅籌劃

增值稅的繳納過程中，具有一般納稅人與小規(guī)模納稅人的區(qū)別，不同的納稅人身份對納稅籌劃有著不同的影響。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標準為500萬元，財政部可以根據(jù)試點情況進行調(diào)整。試點地區(qū)應(yīng)稅服務(wù)年銷售額未超過500萬元的原公路、內(nèi)河貨物運輸業(yè)自開票納稅人，應(yīng)當申請認定為一般納稅人。對于年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的非企業(yè)單位，可通過稅負比較等方法進行納稅籌劃，該規(guī)定給試點地區(qū)一般納稅人資格認定和計稅方法選擇提供了較大操作空間。對于小規(guī)模納稅人在轉(zhuǎn)成一般納稅人身份時，要考慮一般納稅人要有健全的會計核算制度及可能增加的財務(wù)核算成本。另外，納稅主體可基于降低稅負的考慮安排銷售規(guī)模等內(nèi)容，從而自愿選擇被認定為一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，以達到納稅籌劃的目的。

（三）選擇合理供應(yīng)商，盡量獲取高抵扣率的增值稅專用發(fā)票

在實際操作中，企業(yè)為獲得更多的進項稅額抵扣，應(yīng)盡量選擇作為一般納稅人的供應(yīng)商，因為他們可以提供增值稅發(fā)票，起到增值稅抵扣的作用，當然要盡量獲取高抵扣率的增值稅專用發(fā)票。在實行營業(yè)稅改增值稅后，進項稅額的抵扣范圍有所增大，從成本領(lǐng)域擴大到費用及固定資產(chǎn)領(lǐng)域，加之低征高扣的優(yōu)惠政策，因此，企業(yè)可以通過稅務(wù)籌劃獲得更多的進項稅額抵扣。例如，對于貨代企業(yè)的非應(yīng)稅項目的倉庫租賃費，可以通過外包倉庫服務(wù)的方式獲得6%的進項稅額抵扣；車輛租賃費用按17%抵扣進項稅，將運輸業(yè)務(wù)外包則抵扣11%。另外，企業(yè)還應(yīng)該考慮油費、人工等成本支出情況來進行選擇，對較難取得的油費增值稅專用發(fā)票，可以通過集中購買充值卡或記賬月結(jié)的方式來解決。

（四）從銷項稅核算入手，充分有效地應(yīng)用“差額征稅”政策

在營改增試點期間，“差額征稅”與進項稅抵扣兩項抵減政策同時實行，為企業(yè)帶來了很大的“減稅效應(yīng)”，企業(yè)應(yīng)學習“差額征稅”的適用條件，抓住契機，從而可以有效降低企業(yè)整體稅負，降低納稅風險。例如，《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定，接受交通運輸業(yè)服務(wù)，在取得增值稅專用發(fā)票的同時，進項稅額是按照運輸費用結(jié)算單據(jù)上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算。另外，文件還規(guī)定，提供應(yīng)稅服務(wù)并按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的的試點納稅人，允許其將取得的全部價款和價外費用，扣除支付給非試點納稅人價款后的余額作為銷售額。從這我們可以看出，試點納稅人對于取得非試點地區(qū)運費發(fā)票的抵扣有上面兩種方式核算銷項稅額。以某增值稅一般納稅人簡單舉例：當月的含稅銷售額為100萬元，當月取得非試點地區(qū)某運輸公司開具的公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票，運費小計60萬元。 如果按照運費金額和7%的扣除率計算進項稅額抵扣，應(yīng)納增值稅=100/1.11×11%-60×7%=5.71（萬元）； 如果按照差額計算銷售額的方法計算銷項稅額，應(yīng)納增值稅=（100-60）/1.11×11%=3.96（萬元）。從計算結(jié)果可以看出，采用差額計算方法計算銷項稅額可以有效的減少納稅金額。

（五）從進項稅額的抵扣入手，區(qū)分可抵扣與不可抵扣進項稅項目

由于“營改增”政策的試點工作是在指定地區(qū)指定行業(yè)內(nèi)實施，地區(qū)差異、行業(yè)差異和時間等因素都會影響試點企業(yè)對進項稅額抵扣的充分獲得，而這將直接影響企業(yè)的納稅額度。因此，企業(yè)應(yīng)有效地進行納稅籌劃，從而最大程度的獲取進項稅額抵扣。我們都知道，增值稅與營業(yè)稅的核算方法及要求存在較大的差異，這就要求企業(yè)財務(wù)人員在增值稅的核算中要注意區(qū)分可抵扣與不可抵扣進項稅項目，有效控制企業(yè)納稅風險。例如：企業(yè)用于運營而購入的車輛，其進項稅額可以抵扣，而用于公司員工班車等福利則不予抵扣，但如果兩者共用，則可全額抵扣；辦公室裝修費用的進項稅不可抵扣，而由于裝修需要購買的辦公桌椅，則可通過單獨簽訂合同的方式來獲取增值稅專用發(fā)票，其計算的進項稅額可以抵扣，但注意不要與整體裝修合同混淆在一起。另外，企業(yè)需要密切關(guān)注本地區(qū)“營改增”試點的推進情況，根據(jù)“營改增”試點地區(qū)及時間的安排，合理安排固定資產(chǎn)及應(yīng)稅勞務(wù)的購買時間，但前提是在不影響企業(yè)正常運營的情況下，盡量推遲在試點開始之后采購物資，以實現(xiàn)增加進項稅額抵扣的目的。

參考文獻：

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[2]周艷.淺析“營改增”后物流企業(yè)增值稅的納稅籌劃[J].財會研究，2012（24）