解建立 郭艷清 賈蘭蘭

【摘 要】 納稅籌劃為高校帶來一定納稅籌劃收益的同時(shí)也會(huì)帶來相應(yīng)的納稅籌劃成本。高校內(nèi)部的自身因素以及外部環(huán)境因素都會(huì)影響其納稅籌劃成本的變化。納稅籌劃成本的存在一定程度上抵銷了納稅籌劃收益，甚至得不償失，高校在進(jìn)行納稅籌劃的同時(shí)往往忽略納稅籌劃成本。文章就高校納稅籌劃成本的概念、分類及控制等方面進(jìn)行探討，以期達(dá)到稅收籌劃收益的最大化。

【關(guān)鍵詞】 納稅籌劃成本； 成本構(gòu)成； 控制

高等教育制度改革賦予了學(xué)校獨(dú)立財(cái)務(wù)主體和納稅主體的地位。在新形勢(shì)下，高校的職能在教學(xué)、科學(xué)研究、服務(wù)社會(huì)等方面不斷完善，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)費(fèi)來源渠道呈現(xiàn)出多元化，更多的經(jīng)濟(jì)行為觸及到涉稅活動(dòng)。高校要合理整合、配置其擁有和可影響的資源，就必須高度重視納稅籌劃成本分析，提高高校資金使用效益和財(cái)務(wù)管理水平。因此，研究高校納稅籌劃成本及其構(gòu)成并采取適當(dāng)措施對(duì)其進(jìn)行控制，對(duì)高校的短期利益及長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展都具有重要的意義。

一、高校納稅籌劃成本的涵義及分類

（一）納稅籌劃成本的涵義

在研究納稅問題時(shí)，仍然可以將納稅籌劃分析引入到高校領(lǐng)域。高校納稅籌劃是納稅人在納稅行為發(fā)生之前為了實(shí)現(xiàn)其理財(cái)目標(biāo)，通過對(duì)辦學(xué)、經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)然顒?dòng)的籌劃，獲得節(jié)稅收益而進(jìn)行的涉稅事務(wù)計(jì)劃。高校納稅籌劃可以達(dá)到節(jié)稅和避稅的目的，但在籌劃方案的制定、實(shí)施過程中往往需要付出一定的成本，即納稅籌劃成本。高校納稅籌劃成本是指高校在納稅籌劃過程中所發(fā)生的直接耗費(fèi)或間接耗費(fèi)。廣義的納稅籌劃成本是指納稅人在納稅過程中所發(fā)生的直接費(fèi)用與間接費(fèi)用，即納稅成本；狹義的納稅籌劃成本是指納稅人是否進(jìn)行納稅籌劃活動(dòng)二者之間納稅成本的差額，即選擇不同納稅方案的差額成本。但在實(shí)際納稅過程中納稅人很難區(qū)分是否進(jìn)行了納稅籌劃。實(shí)際上只要存在納稅行為就會(huì)存在納稅籌劃。本文討論的是廣義納稅籌劃成本，并將它劃分為直接成本、機(jī)會(huì)成本和風(fēng)險(xiǎn)成本三大類。

（二）納稅籌劃成本的分類

1.直接成本

直接成本是高校為取得納稅籌劃收益而發(fā)生的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，是一種顯性成本，一般情況下籌劃者都會(huì)在籌劃方案中予以考慮，包括納稅籌劃的固定成本、變動(dòng)成本和管理成本。納稅籌劃的固定成本即高校在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中按照稅法及相關(guān)法律規(guī)定在任何方案下都必須向國(guó)家繳納的各種納稅款項(xiàng)。納稅籌劃的變動(dòng)成本即高校實(shí)施某種納稅籌劃方案所承擔(dān)的正常稅收負(fù)擔(dān)與固定稅收負(fù)擔(dān)之間的差額。它是由于高校納稅籌劃方案的缺陷或者由于其他各種原因不能選擇最優(yōu)方案而增加的稅額，該項(xiàng)成本會(huì)隨著納稅籌劃方案決策的優(yōu)化而下降。納稅籌劃的管理成本是指高校在納稅籌劃時(shí)所發(fā)生的辦稅費(fèi)用、稅務(wù)代理費(fèi)、納稅咨詢費(fèi)、談判、違約等所產(chǎn)生的交易成本等，管理成本會(huì)隨納稅籌劃決策的優(yōu)化而呈現(xiàn)上升趨勢(shì)。

2.機(jī)會(huì)成本

經(jīng)濟(jì)學(xué)中的機(jī)會(huì)成本是指生產(chǎn)某種產(chǎn)品而必須放棄的能夠生產(chǎn)除此以外最大可獲收益的產(chǎn)品的代價(jià)。在此沿用機(jī)會(huì)成本是指高校為了采用特定的納稅籌劃方案而放棄的其他潛在利益。納稅籌劃過程其實(shí)是一個(gè)決策過程，高校在各種納稅籌劃方案的選用決策過程中，需對(duì)各種方案進(jìn)行比較，但選擇其中一個(gè)必然要舍棄其他方案，不同的籌劃方案有的稅負(fù)比較低，有的則成本比較低，如果選擇了稅收優(yōu)勢(shì)方案就會(huì)放棄其他方案，同時(shí)也就放棄了其他優(yōu)勢(shì)方案產(chǎn)生的收益，即機(jī)會(huì)成本。

3.風(fēng)險(xiǎn)成本

風(fēng)險(xiǎn)成本是指由于經(jīng)濟(jì)因素、政治因素及法律環(huán)境的變化而使納稅籌劃方案的預(yù)期籌劃目標(biāo)不能實(shí)現(xiàn)和選擇了不合適的籌劃方式所導(dǎo)致的要承擔(dān)法律責(zé)任所造成的損失。高校在納稅籌劃過程中風(fēng)險(xiǎn)是不可避免的，風(fēng)險(xiǎn)成本表現(xiàn)為納稅人要選擇更加縝密的籌劃方案，納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)主要包括政策風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、信息風(fēng)險(xiǎn)、通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)、利率匯率風(fēng)險(xiǎn)等。

二、高校納稅籌劃成本控制的原則

（一）全面性原則

納稅籌劃成本控制要貫穿成本形成的整個(gè)過程。在成本控制中全面性原則包括兩個(gè)方面：一是全過程的成本控制。從收集整理相關(guān)信息階段開始，包括確立籌劃目標(biāo)、建立備選方案、篩選備選方案直到方案運(yùn)行與控制的所有階段都進(jìn)行成本控制。二是全部耗費(fèi)的成本控制。要對(duì)進(jìn)行納稅籌劃時(shí)產(chǎn)生的所有費(fèi)用進(jìn)行控制，正確處理降低納稅籌劃成本和提高納稅籌劃收益的關(guān)系。

（二）全員性原則

納稅籌劃成本控制是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，涉及到高校的全體員工和各個(gè)部門。要降低納稅籌劃成本，就要充分調(diào)動(dòng)各個(gè)部門，提高全體員工關(guān)心成本和參與成本控制的積極性。要從全局出發(fā)安排納稅籌劃工作，建立高校各個(gè)部門之間的溝通機(jī)制，使決策層及時(shí)掌握整體信息，以最大限度地降低成本。

（三）節(jié)約性原則

實(shí)施成本控制一般會(huì)產(chǎn)生一些費(fèi)用，如人員工資費(fèi)、辦公費(fèi)等。成本控制的節(jié)約性原則是指高校在納稅籌劃過程中注重節(jié)省人力、物力和財(cái)力，剔除不必要的支出，在實(shí)現(xiàn)相同收益的前提下將成本控制在最低，以提高高校整體經(jīng)濟(jì)效益。實(shí)施成本控制的目的就是通過實(shí)行有效的管理活動(dòng)，在花費(fèi)一定支出的同時(shí)為高校帶來更大收益，如果管理成本超出管理收益，則該項(xiàng)管理活動(dòng)是不可行的，實(shí)施成本控制一定要符合節(jié)約性原則。

（四）效益性原則

成本控制不是單純的限制和監(jiān)督，要按照成本效益的原則，實(shí)現(xiàn)相對(duì)的成本節(jié)約，以較少的消耗，取得較多的成果。隨著某一項(xiàng)納稅籌劃方案的實(shí)施，納稅人在取得部分納稅利益的同時(shí)，必然要為該籌劃方案的實(shí)施付出成本，以及由于選擇了該籌劃方案而放棄其他方案所損失的機(jī)會(huì)收益。只有當(dāng)某一項(xiàng)籌劃方案的所得大于所費(fèi)時(shí)，該項(xiàng)納稅籌劃方案才是可取的。

三、高校納稅籌劃成本控制的途徑

（一）樹立科學(xué)合理的納稅籌劃目標(biāo)

高校經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)按照現(xiàn)行稅收政策的規(guī)定幾乎涉及到開征的所有稅種。稅收政策對(duì)高校提供教育勞務(wù)、科技咨詢服務(wù)、校辦產(chǎn)業(yè)等在增值稅、營(yíng)業(yè)稅方面均作出了相關(guān)規(guī)定。高校在所得稅方面涉及企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。高校用于經(jīng)營(yíng)、出租的房屋和土地涉及財(cái)產(chǎn)稅和行為稅。高校納稅籌劃的目標(biāo)是使其整體效益最大化，因此，納稅籌劃必須圍繞這個(gè)總體目標(biāo)進(jìn)行綜合策劃，既不能局限于對(duì)個(gè)別稅種進(jìn)行籌劃，也不能局限于減少稅款或獲得短期收益，而是要從高校的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展考慮，與其整體發(fā)展戰(zhàn)略相結(jié)合。傳統(tǒng)的納稅籌劃觀念往往忽視納稅籌劃的有效性和稅負(fù)最小化之間的差別，高校在籌劃過程中，如果將稅負(fù)最小化作為納稅籌劃的目標(biāo)，沒有考慮到納稅籌劃過程中所有可能發(fā)生的成本以及收益，就忽視了籌劃的總體效果。因此，納稅籌劃既要考慮其所帶來的收益，還應(yīng)注重其有效性。納稅籌劃的有效性體現(xiàn)在納稅籌劃給高校帶來的收益大于其相應(yīng)的成本?？梢?，納稅籌劃成本是影響其有效性的最主要因素，高校要將成本效益原則貫穿于納稅籌劃的全過程。

（二）正確區(qū)分不同性質(zhì)的納稅籌劃成本

納稅籌劃成本有些是在納稅籌劃過程中必然發(fā)生的，而有些則可以通過一定方式加以規(guī)避。因此，要對(duì)各種納稅籌劃成本的形成原因及其可控與不可控性進(jìn)行分析，針對(duì)其成本特征采取不同的控制方法。對(duì)有可能發(fā)生的成本，減少其發(fā)生的可能性，對(duì)納稅籌劃成本進(jìn)行有效控制，實(shí)現(xiàn)納稅籌劃收益的最大化。如對(duì)直接成本可以通過加強(qiáng)管理，控制不合理支出等來降低；對(duì)機(jī)會(huì)成本通過選取具有較大納稅籌劃收益優(yōu)勢(shì)的方案，對(duì)各種籌劃方案進(jìn)行充分的比較分析來相對(duì)降低；對(duì)風(fēng)險(xiǎn)成本通過對(duì)稅收相關(guān)法律法規(guī)的透徹理解、對(duì)高校運(yùn)行規(guī)則的熟知和提高籌劃方案本身的完善性、實(shí)際操作性來規(guī)避。

（三）加強(qiáng)全過程的成本控制

首先，納稅籌劃是一個(gè)系統(tǒng)工程，應(yīng)遵循嚴(yán)格的程序，要將成本控制貫穿于整個(gè)納稅籌劃的基本工作程序之中。從收集相關(guān)信息開始，到籌劃目標(biāo)分析、籌劃方案制定與控制，整個(gè)環(huán)節(jié)都應(yīng)該有相應(yīng)的成本控制計(jì)劃和指標(biāo)。其次，要把成本的事前、事中和事后控制結(jié)合起來。事前控制是指在進(jìn)行納稅籌劃工作之前，要收集信息，既包括納稅人外部的信息，也包括納稅人內(nèi)部的信息。事中控制是指在納稅籌劃方案實(shí)施過程之中對(duì)成本費(fèi)用的開支等進(jìn)行控制。其重點(diǎn)是按照確定的標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)計(jì)算出來的成本差異指導(dǎo)和調(diào)控經(jīng)濟(jì)行為，從而達(dá)到最終實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的目的。事后控制是指在稅務(wù)計(jì)劃實(shí)施以后，將實(shí)際執(zhí)行的結(jié)果等信息資料與計(jì)劃或預(yù)算控制目標(biāo)進(jìn)行對(duì)比，對(duì)方案進(jìn)行修正或重新設(shè)計(jì)，提出進(jìn)一步改進(jìn)的措施，促使被控目標(biāo)完成。

（四）樹立納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)

納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)的客觀性要求高校在涉稅問題上必須樹立風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。納稅籌劃要在稅法及相關(guān)法律許可的范圍內(nèi)進(jìn)行，同時(shí)關(guān)注國(guó)家法律法規(guī)環(huán)境的變更以及新法律法規(guī)的頒布實(shí)施，及時(shí)對(duì)納稅籌劃方案進(jìn)行修正和完善，使籌劃方案與國(guó)家立法意圖和稅收政策導(dǎo)向相符合。還要積極對(duì)籌劃風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析研究，根據(jù)可能存在的風(fēng)險(xiǎn)采取相應(yīng)手段進(jìn)行防范和控制。同時(shí)，提高辦稅人員的業(yè)務(wù)技能，增強(qiáng)納稅觀念和責(zé)任心，依法辦稅，提高管理水平，控制納稅風(fēng)險(xiǎn)成本。

四、結(jié)論

納稅籌劃貫穿于高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過程，高校要將成本控制納入納稅籌劃的范圍，從制度上明確納稅籌劃所帶來的收益實(shí)質(zhì)上也是納稅籌劃節(jié)約的成本，以高校整體效益最大化作為納稅籌劃的目標(biāo)。根據(jù)納稅籌劃目標(biāo)，高校應(yīng)該充分考慮納稅成本的各個(gè)因素及其對(duì)總成本的影響。在分析比較各種籌劃決策方案之后，根據(jù)各項(xiàng)成本的習(xí)性實(shí)施有效控制，加強(qiáng)納稅籌劃成本和納稅籌劃收益的分析比較，確定最優(yōu)納稅籌劃方案，選出能夠使納稅總成本最低的決策，以保證納稅籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

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