薛建蘭

（山西財經(jīng)大學法學院，山西太原030006）

完善我國出口退稅法律制度的思考

薛建蘭

（山西財經(jīng)大學法學院，山西太原030006）

我國的出口退稅法律制度在促進出口、平衡國際收支、調(diào)節(jié)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)、有效配置資源、保護和發(fā)展民族工業(yè)、維護國家經(jīng)濟利益、推動外貿(mào)體制和稅收征收管理體制改革、提高企業(yè)經(jīng)濟效益等方面發(fā)揮了積極的作用。目前，針對我國高額貿(mào)易順差導致的國際收支不平衡問題，有學者質(zhì)疑出口退稅制度是否應該繼續(xù)存在下去。對此，有必要根據(jù)我國經(jīng)濟發(fā)展和出口退稅法律制度的現(xiàn)狀，分析出口退稅法律制度的必要性，找出出口退稅法律制度中存在的問題，并提出相應的完善對策。

出口退稅； 稅收法定； 立法完善； 退稅管理

出口退稅是指一個國家或地區(qū)對已報關(guān)離境的出口貨物，由稅務機關(guān)根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，將其在出口前生產(chǎn)和流通各環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納的增值稅和消費稅等間接稅稅款退還給企業(yè)的一項制度。其目的是使出口商品以不含稅價格進入國際市場，避免對跨國流動物品進行重復征稅，提高本國出口產(chǎn)品的競爭力，從而促進該國或地區(qū)出口貿(mào)易的發(fā)展。出口退稅制度作為一種財政激勵機制，已被許多國家和地區(qū)廣泛應用并發(fā)揮出積極的作用。

一、進一步健全我國出口退稅法律制度的必要性

出口退稅常被認為是國家鼓勵產(chǎn)品出口的重要手段。的確，出口退稅制度對于增強我國產(chǎn)品的市場競爭力、鼓勵企業(yè)出口、增加國家外匯收入、維護國家主權(quán)等發(fā)揮了非常重要的作用。但是，在我國出現(xiàn)巨額貿(mào)易順差的現(xiàn)階段，仍然強調(diào)出口退稅增加外匯收入，似乎與國家的經(jīng)濟發(fā)展要求不相適應。也曾有人提出，應當取消出口退稅制度。對此，需要深入探討健全出口退稅法律制度的必要性問題。

（一）健全出口退稅法律制度是國家進行宏觀調(diào)控的需要

出口退稅制度不僅是促進出口、增加外匯收入的一項制度，也是國家進行宏觀調(diào)控的重要手段之一。國家運用法律制度對宏觀經(jīng)濟進行調(diào)節(jié)，是針對市場自發(fā)調(diào)節(jié)的盲目性、滯后性以及現(xiàn)實市場的不完善性所造成的經(jīng)濟波動、分配懸殊、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)失衡、社會資源配置效率低下等問題，用“看得見的手”進行的調(diào)節(jié)。在市場經(jīng)濟條件下，稅收作為國家重要的宏觀調(diào)控手段之一，對經(jīng)濟的宏觀調(diào)控和間接干預作用越來越明顯和重要。作為稅收制度重要組成部分的出口退稅法律制度，充分體現(xiàn)了國家意志，反映了國家特定時期的經(jīng)濟政策，即通過稅收的調(diào)節(jié)作用體現(xiàn)國家對經(jīng)濟的宏觀調(diào)控。為了鼓勵附加值高的產(chǎn)品出口或者限制資源性產(chǎn)品、附加值低產(chǎn)品的出口，國家會運用出口退稅法律制度進行調(diào)整，主要體現(xiàn)為不徹底的出口退稅政策，包括出口退稅貨物范圍的調(diào)整、出口退稅率的調(diào)整等。健全出口退稅法律制度對于合理配置資源、促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟總量的增長，具有非常重要的作用。

（二）健全出口退稅法律制度是實現(xiàn)國際收支平衡的需要

出口退稅是一國為了增強出口商品的競爭能力，通過退稅使出口貨物以不含稅價格進入國際市場、參與國際競爭的一種制度，其對于促進產(chǎn)品出口、增加外匯收入具有十分重要的作用。我國出口退稅制度的建立和發(fā)展，就是一個很好的例證。改革開放前，我國進出口產(chǎn)品的征免退稅尚未形成比較完整、系統(tǒng)的專項制度。改革開放后，為了增加國內(nèi)生產(chǎn)總值，擴大對外貿(mào)易規(guī)模，以國外市場拉動國內(nèi)需求，財政部、稅務總局會同有關(guān)部門積極探索，以求建立一套比較完整、系統(tǒng)的進出口退稅法律制度。1985年3月，國務院正式批準了財政部《關(guān)于對進出口產(chǎn)品征、退產(chǎn)品稅或增值稅的規(guī)定》,決定從1985年4月1日起實行對進口產(chǎn)品征稅、對出口產(chǎn)品退免稅的辦法。這個文件的出臺，標志著我國現(xiàn)行出口退稅法律制度的基本建立。1985～1992年出臺了一系列的補充規(guī)定，形成了比較完整、系統(tǒng)的出口退稅法律制度。1994年2月19日，國家稅務總局出臺了《出口貨物退（免）稅管理辦法》,成為我國出口退稅法律制度中唯一的部門規(guī)章，并被沿用至今。這一階段的出口退稅政策對于促進國際貿(mào)易的發(fā)展起了非常重要的作用。1997年亞洲爆發(fā)了金融危機，我國出口產(chǎn)品的價格優(yōu)勢減弱，對外出口增長幅度下降。為了應對危機，增加出口，1998年1月1日，國務院決定將紡織品的出口退稅率提高2個百分點，出口退稅率從9%增加到11%，并連續(xù)3次提高出口退稅率，變?yōu)?%、13%、15%和17%4檔，使綜合退稅率達到15.5%，幾乎接近于征稅水平。出口退稅率的提高使得出口企業(yè)的積極性大為提高，在外需萎縮的情況下，我國的對外貿(mào)易額保持了穩(wěn)定增長?？梢姡隹谕硕惙芍贫葘τ诖龠M出口、發(fā)展對外貿(mào)易、增加國家外匯收入具有重要的作用。

健全的出口退稅法律制度不僅對促進對外貿(mào)易具有重要作用，而且有利于減少貿(mào)易順差。對外貿(mào)易是世界各國國民經(jīng)濟的重要命脈之一，是各國對外經(jīng)濟關(guān)系的核心，對各國國內(nèi)經(jīng)濟的發(fā)展也具有不可替代的作用。我國對外貿(mào)易順差已持續(xù)多年，應采取積極、穩(wěn)妥的應對之策，實現(xiàn)國際收支的平衡。人民幣升值雖是減少貿(mào)易順差的重要舉措，但會提高我國產(chǎn)品的價格，加大資本投入成本，影響我國企業(yè)和產(chǎn)業(yè)的綜合競爭力，造成國內(nèi)經(jīng)濟不景氣。健全的出口退稅法律制度，可以通過調(diào)整出口的部分行業(yè)，起到調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的作用。同時，政府能夠始終掌握出口退稅政策調(diào)控的主動權(quán)，可以根據(jù)形勢變化適時進行上浮或下調(diào)的調(diào)整，從而減少貿(mào)易順差。

（三）健全出口退稅法律制度是進一步發(fā)展國際貿(mào)易的需要

發(fā)展國際貿(mào)易，要求我國的出口制度符合WTO的規(guī)定。出口退稅法律制度是否符合WTO規(guī)則，關(guān)鍵在于出口退稅是否被認為是出口補貼，這關(guān)系到出口退稅的合法性能否得到認可的問題。出口退稅不同于出口補貼，關(guān)貿(mào)總協(xié)定認為，補貼是指一國政府以各種形式的價格支持和收入支持，直接或間接增加從其領(lǐng)土上輸出某種產(chǎn)品或減少向其領(lǐng)土內(nèi)輸入某種產(chǎn)品的政府性措施。關(guān)貿(mào)總協(xié)定同樣規(guī)定，一締約國領(lǐng)土的產(chǎn)品輸入另一締約國領(lǐng)土，不得因其免納相同產(chǎn)品在原產(chǎn)國或輸出國用于消費時所須繳納的稅捐或因這種稅捐已經(jīng)退稅，即對它征收反傾銷或反補貼稅。WTO在《補貼和反補貼措施協(xié)議》中規(guī)定，間接稅減讓表允許對出口產(chǎn)品生產(chǎn)消耗投入（彌補正常損耗）的前階段累積間接稅實行豁免、減免或延期。與此類似，退稅表允許對出口生產(chǎn)消耗（彌補正常損耗）的進口物資征收的進口費予以減稅或退稅。該協(xié)議對征收反補貼稅規(guī)定了詳細的程序和標準，列出了屬于出口補貼行為的清單，將出口退稅構(gòu)成出口補貼界定為：“給予用于出口產(chǎn)品生產(chǎn)的商品或服務的稅收豁免、退稅或延期征收，其優(yōu)惠程度超過了給予國內(nèi)消費的同類產(chǎn)品生產(chǎn)中使用的商品和勞務?！敝挥性摲N情況下的出口退稅才構(gòu)成出口補貼，進口國才能對該產(chǎn)品征收反補貼稅?？梢姡隹谕硕愔灰怀^已征或應征的增值稅、消費稅等間接稅，就不是出口補貼。對間接稅實行出口退稅制度具有經(jīng)濟合理性，完全符合多邊貿(mào)易體制和各國貿(mào)易慣例的要求，符合WTO規(guī)則，是各國通用的貿(mào)易慣例。

（四）健全出口退稅法律制度是進一步協(xié)調(diào)國際稅收關(guān)系的需要

獨立國家是不會輕易放棄自己的稅收管轄權(quán)，當國與國之間出現(xiàn)稅收矛盾或國際稅收問題時，最好的解決辦法是相互協(xié)商或合作。國際經(jīng)濟交流涉及到經(jīng)濟生活的方方面面，希望避免相關(guān)國家的雙重征稅并實現(xiàn)稅制的互相銜接，要求公平稅負、無稅收歧視等。這樣，稅收國際協(xié)調(diào)便應運而生。稅收國際協(xié)調(diào)可以避免稅收的不良作用，有利于各國經(jīng)濟的共同發(fā)展。稅收按照稅負能否被轉(zhuǎn)嫁被分為直接稅和間接稅，直接稅的稅負不可轉(zhuǎn)嫁，而間接稅的稅負是可轉(zhuǎn)嫁的，通常是對生產(chǎn)和銷售等環(huán)節(jié)的納稅人征收，但實際上是由最終消費者負擔。為了避免所得稅等直接稅在各國的重復征收，各國通過簽訂避免雙重征稅的國際稅收協(xié)定來加以解決。間接稅在國家間也存在重復征稅的問題,為了消除重復征稅，對間接稅有必要進行國際協(xié)調(diào)。各國對于間接稅的管轄權(quán)主要有兩種：一種是生產(chǎn)地原則，即只要商品在本國生產(chǎn)，無論在何處消費，本國都對其課征間接稅；另一種是目的地原則，即只要商品在本國消費，不管在何處生產(chǎn)，本國都對其課征間接稅。避免間接稅雙重征稅的辦法是各國實施同一種稅收管轄權(quán)，要么是生產(chǎn)地原則，要么是目的地原則。根據(jù)國際上公認的國家間稅收公平原則，一國只應對本國的消費者征稅，而不應對外國消費者征稅，即不應把稅收負擔轉(zhuǎn)嫁給外國消費者，實行稅收輸出政策。按照這一要求，遵循目的地原則有利于國內(nèi)間接稅的國際協(xié)調(diào)。在遵循目的地原則的條件下，各國對出口商品實行退稅制度，而對進口商品按照本國稅法征收相應的間接稅。由此，出口退稅就成為國家協(xié)調(diào)間接稅的一種重要方式。

二、我國出口退稅法律制度存在的問題

（一）現(xiàn)行出口退稅立法層級較低

我國現(xiàn)行的出口退稅法律制度是在1994年國家稅務總局出臺的《出口貨物退（免）稅管理辦法》基礎(chǔ)上，由財政部和國家稅務總局以“通知”的形式頻繁的變動和修改建立起來的，即現(xiàn)行出口退稅制度在立法上的最高層次僅是部門規(guī)章。這樣的立法模式選擇，雖然賦予了出口退稅法律制度更大的靈活性，使其更符合宏觀調(diào)控政策的需要，但立法層級過低也使得稅法缺乏透明度和穩(wěn)定性，嚴重影響了稅法的權(quán)威性和執(zhí)法效率，有悖于稅收的公平和效率原則，也不符合WTO的透明度原則。WTO的透明度原則要求WTO成員方對其與貿(mào)易有關(guān)的法律、規(guī)章、政策和裁決等，應以文字公布，并具有相對的穩(wěn)定性。從我國的出口退稅制度來看，其透明度相當不足，主要表現(xiàn)為出口退稅政策的變化頻率高，1994年以后對出口貨物的退稅政策進行了多次補充、修改和調(diào)整。這既使出口退稅企業(yè)無法根據(jù)自己的實際出口情況預測退稅的數(shù)額、進行財務管理與成本核算，增加了企業(yè)經(jīng)營的風險，也使退稅機關(guān)在執(zhí)行退稅操作時難以把握。同時，由于制度的調(diào)整不需要經(jīng)過全國人大和國務院的批準，財政部門可以按財政狀況決定退稅率和退稅時間，隨意性很大，從而不利于出口退稅法律制度作用的發(fā)揮。

（二）出口退稅法律制度調(diào)整的范圍較窄

目前，我國出口貨物退稅僅限于增值稅和消費稅，并未涵蓋所有的間接稅，與WTO規(guī)則和國際慣例仍有較大差距。一方面，我國的增值稅雖已實行消費型增值稅，①但實行之前固定資產(chǎn)所含的進項稅額不能全部抵扣，造成出口企業(yè)的成本費用增加，這必然對出口企業(yè)的產(chǎn)品出口和退稅帶來許多問題，影響我國產(chǎn)品在國際市場上的競爭力；另一方面，我國實行的是以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，間接稅除增值稅、消費稅以外，還有營業(yè)稅以及隨同增值稅、消費稅、營業(yè)稅附征的相關(guān)稅費。目前，我國對勞務征收營業(yè)稅，而出口產(chǎn)品退稅只限于增值稅、消費稅，從而造成勞務出口（修理、修配勞務除外）無法實行退稅。另外，根據(jù)出口退稅屬地管理的原則，只要產(chǎn)品的消費地在國外，相應產(chǎn)品在報關(guān)出口時可給予退稅，而我國只是對事先等級備案的出口商產(chǎn)品出口實行退稅，而對自然人攜帶的產(chǎn)品出境并未實行退稅。世界上許多實行增值稅的國家,其出口退還增值稅的范圍均涵蓋生產(chǎn)和銷售過程的所有階段,甚至還包括大多數(shù)的勞務活動。其出口退稅包括國內(nèi)間接稅的退還，退稅承受人沒有條件限制,只要是本國納稅人發(fā)生的出口貿(mào)易行為就給予退稅?？梢娢覈某隹谕硕愓呦拗祁H多，不利于出口產(chǎn)品的國際競爭。

（三）出口退稅的辦法不統(tǒng)一

我國現(xiàn)行的出口退稅制度是對不同類型的企業(yè)和不同的貿(mào)易方式采取不同的退稅制度，造成了實際稅負的不公。以增值稅為例，其退稅辦法主要有有進出口經(jīng)營權(quán)的內(nèi)資生產(chǎn)企業(yè)和“新三資企業(yè)”的“免、抵、退”辦法、適用于一般外貿(mào)企業(yè)的先征后退辦法、適用于“老三資企業(yè)”的免征最終環(huán)節(jié)增值稅的辦法、適用于沒有進出口經(jīng)營權(quán)的內(nèi)資生產(chǎn)企業(yè)先征后退的辦法、適用于特殊小規(guī)模納稅人的簡易退稅辦法等。這容易造成外貿(mào)企業(yè)與生產(chǎn)企業(yè)的矛盾，使生產(chǎn)企業(yè)的稅負重于外貿(mào)企業(yè)。生產(chǎn)企業(yè)無論是執(zhí)行“免、抵、退”還是“先征后退”辦法，其出口貨物按增值稅退稅率與征收率之差計算并轉(zhuǎn)入出口成本的進項稅額是以出口貨物離岸價為計稅依據(jù)的，而外貿(mào)企業(yè)收購并出口的貨物轉(zhuǎn)入出口成本的增值稅進項稅額是以購進價格為計稅依據(jù)計算的。顯然，生產(chǎn)企業(yè)出口環(huán)節(jié)的實際稅負重于外貿(mào)企業(yè)。同時，產(chǎn)品全部出口企業(yè)與產(chǎn)品不完全出口企業(yè)之間也容易形成矛盾。有相當一部分外資企業(yè)的產(chǎn)品100%外銷，其產(chǎn)品享受出口生產(chǎn)環(huán)節(jié)免增值稅政策，但生產(chǎn)企業(yè)自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料和動力等所含應予退還的進項稅額，不能抵頂（將“頂”改為“扣”）內(nèi)銷貨物(沒有內(nèi)銷貨物)的應納稅額，只能等待退稅，而若退稅不及時，就會影響企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)。此外，在不同的貿(mào)易方式下，來料加工與進料加工的稅負是不同的。進料加工原材料免稅，其耗用的國內(nèi)原材料、加工費按出口貨物退稅率退稅，而來料加工只對加工繳費進行免稅，其耗用的國內(nèi)原材料不能辦理出口退稅。這顯然對使用國產(chǎn)原料形成歧視，不利于用國產(chǎn)原材料進行加工貿(mào)易。

（四）出口退稅程序過于復雜

我國原來的出口退稅程序是，中央財政根據(jù)各地的出口情況將出口退稅指標下放到各地，由出口企業(yè)向主管稅務機關(guān)申請，各個出口退稅機關(guān)在指標范圍內(nèi)，根據(jù)實際情況和相應程序進行退稅。但在實施分擔制的現(xiàn)狀下，需要分幾種情況來辦理，但每種情況都有其缺陷：出口企業(yè)可以向國家和地方兩個稅務機關(guān)分別申請并由其分別退還稅款；只向國家稅務機關(guān)申請，中央與地方分別退付；分別申請，中央代地方一并退付；完全由國稅機關(guān)進行審核并代地方退付。如果分別向中央與地方申請退稅，會使出口企業(yè)的退稅手續(xù)和程序更加復雜；在國稅機關(guān)代地方審核與退付的情況下，企業(yè)的退稅手續(xù)和程序也會更加復雜，而由國稅機關(guān)代地方審核與退付，又不利于調(diào)動地方對出口退稅管理的積極性和主動性。因此，不論在分擔制下采用哪種退稅程序，都是非常繁瑣的，難以達到中央和地方兩級稅務機關(guān)管理的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，而且還會出現(xiàn)兩級稅務管理機關(guān)相互推諉的情況，影響退稅工作的效率，最終造成企業(yè)利益的損失。

（五）退稅資金難以保障

從理論上講，出口貨物已繳納的增值稅和消費稅稅款應作為出口退稅的資金來源，因而國家不需要為出口退稅另外安排資金。但實際上，我國的退稅數(shù)額是根據(jù)當年的財政狀況預先安排的，退多退少由國家當年的財力決定，并以計劃額度形式下達，而不是根據(jù)出口的實際情況即征即退。因此，當年的應退稅款與實際退稅款存在很大的差距，造成大量的拖欠退稅款，使得財政積累的風險加大。巨額和長期的退稅拖欠問題，已經(jīng)嚴重影響了我國外向型企業(yè)的正常經(jīng)營，降低了出口產(chǎn)品的國際競爭力，損害了政府在出口退稅制度安排上的信譽。

此外，由于各部門缺乏溝通協(xié)作，騙退稅現(xiàn)象嚴重。退稅機關(guān)與征稅機關(guān)的不統(tǒng)一，即征收機關(guān)負責出口征稅，退稅機關(guān)負責出口退稅，以及稅務管理技術(shù)的落后，使得征稅機關(guān)與退稅機關(guān)以及退稅機關(guān)與海關(guān)等部門之間的信息交換不對稱，缺乏相互聯(lián)系與協(xié)作，極易給騙稅者提供可趁之機。另外，由于出口退稅相關(guān)法律的不完善以及監(jiān)管的缺失，造成控制和防范出口騙稅不力，導致稅款大量流失，干擾了正常的出口貿(mào)易管理秩序，破壞了公平競爭的環(huán)境，影響了出口退稅政策效應的有效發(fā)揮。

三、完善我國出口退稅法律制度的對策

（一）提高出口退稅的立法層級

稅法的一項重要原則是稅收法定主義原則，它要求稅收要素要法定和具體，稅收程序要合法，在出口退稅方面則要求對出口退稅的條件、范圍、退稅率、退稅機關(guān)、退稅程序和法律責任等做出統(tǒng)一、全面的規(guī)定。只有將出口退稅制度以具有高度權(quán)威性的國家法律、法規(guī)形式確定下來，才能從根本上避免出口退稅制度的隨意性調(diào)整，保證出口退稅制度的權(quán)威性、公正性、穩(wěn)定性和透明性，符合WTO規(guī)則的要求；才能保證國家財政收入的實現(xiàn)，保障出口退稅的合法化和規(guī)范化；才能進一步發(fā)揮出口退稅制度對調(diào)控經(jīng)濟、平衡國際收支、促進稅收的國際協(xié)調(diào)作用。

當然，稅收法定主義并不是要求所有稅收制度都通過法律的形式表現(xiàn)出來，由于稅收具有宏觀調(diào)控的功能，為了使稅收制度適應宏觀經(jīng)濟總量增長和結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要，便于政府部門進行相機抉擇，實施宏觀調(diào)控，立法機關(guān)可以授權(quán)最高行政機關(guān)在一定幅度的稅率范圍內(nèi)行使宏觀調(diào)控權(quán)。但應當嚴格遵守稅收法定主義所要求的稅收要素法定原則，限制授權(quán)立法的目的、范圍和內(nèi)容，規(guī)范授權(quán)立法的程序。稅收授權(quán)立法僅限于個別、具體的委托，只能在稅收要素法定和明確的前提下，根據(jù)立法機關(guān)的授權(quán)對具體、個別的事項加以補充和細化。對于出口退稅制度而言，我國需要加快出口退稅法制建設(shè)的步伐，提高立法層級，將由財政部、國家稅務總局以“通知”形式頒布的規(guī)章和政策上升為經(jīng)全國人大及其常委會批準通過的法律，如果不宜制定專門的法律，則應當在相關(guān)法律中規(guī)定出口退稅的原則、制度及主要內(nèi)容。隨著經(jīng)濟形勢的變化，一些需要補充、完善的內(nèi)容，可以授權(quán)稅務主管部門對具體、個別的事項制定部門規(guī)章。出口退稅政策的制定應保持較長時間的穩(wěn)定性，增強其法律約束力。要對現(xiàn)行出口退稅的法律法規(guī)進行清理，已經(jīng)失效或部分失效的規(guī)章要向納稅人公開，建立完備的出口退稅法律制度體系，提高法律的透明度，給廣大納稅人以合理的法律預期。

（二）確定科學的出口退稅范圍

我國的稅制結(jié)構(gòu)是以間接稅為主體的,自1994年稅制改革以來，每年的間接稅收入占稅收收入的2/3以上。我國目前的出口退、免稅稅種只有增值稅和消費稅，而依據(jù)WTO規(guī)則，退免的間接稅還包括銷售稅、執(zhí)照稅、營業(yè)稅、印花稅和特許經(jīng)營稅等。為了充分發(fā)揮出口退稅對國民經(jīng)濟的宏觀調(diào)控作用，根據(jù)我國現(xiàn)行的稅收法律制度，間接稅除了增值稅、消費稅外,還有營業(yè)稅及隨增值稅征收的各類附加稅費，可以把營業(yè)稅列入退稅范圍，隨同增值稅等三稅征收的城市維護建設(shè)稅、教育費附加列入退稅范圍，以體現(xiàn)出口退稅的合理性和公平性。

（三）統(tǒng)一出口退稅辦法

我國現(xiàn)行的出口貨物增值稅退（免）稅方式主要有“免、抵、退”、“先征后退”、“零稅率”以及“免稅”等方式。退稅方式多樣不僅會導致不公平的產(chǎn)生，也是騙退稅發(fā)生的根源。出口退稅的“免、抵、退”稅管理辦法從實踐效果來看，由于將征退稅過程合二為一，操作較為簡便，從其運作機制上來看較為嚴密和科學，符合出口退稅的國際慣例，同時也能解決由于出口環(huán)節(jié)征稅和增加隨增值稅稅基附征造成的其他稅負超額負擔的問題。因此，統(tǒng)一出口產(chǎn)品退增值稅辦法，對出口產(chǎn)品的增值稅實行統(tǒng)一、無差別的“免、抵、退”稅管理，是促進不同類型企業(yè)出口產(chǎn)品公平稅負的良策。

（四）簡化出口退稅手續(xù)

由于我國出口退稅采用稅款退庫的操作方式，存在一定的漏洞，加之巨大的利益驅(qū)動，使得騙退稅問題一度比較嚴重。德國出口退稅的重要特征是征稅管理與退稅管理緊密結(jié)合在一起，退稅管理主要依靠有力的征稅管理，使出口企業(yè)在貨物出口前的各個環(huán)節(jié)基本上能做到依法、及時、足額繳納稅款。同時，海關(guān)對出口貨物出境的價格、質(zhì)量、規(guī)格、數(shù)量和品種等嚴格把關(guān)，并在出具出口貨物申報單和對出口貨物協(xié)查等方面與稅務機關(guān)積極配合。德國的稅務機關(guān)一般設(shè)稅款征收（退庫）、稅務檢查、稅務稽查、稅務法律事務、資產(chǎn)評估等相互獨立、相互制約的職能管理部門，其對出口退稅的管理，不僅重視退稅時的審核和退稅后的檢查，還重視退稅前的管理，對規(guī)模較大的出口企業(yè)派人常駐，將退稅管理的環(huán)節(jié)前移。我國應在出口退稅率下調(diào)的同時，著力于機制的轉(zhuǎn)變，改變目前國內(nèi)征稅管理與出口退稅管理相脫節(jié)的狀況，由專門機構(gòu)統(tǒng)一負責出口產(chǎn)品的國內(nèi)征稅與出口退稅管理，建立起將國內(nèi)征稅與出口退稅管理有機結(jié)合的一體化管理模式。應將出口退稅納入正常的申報管理之中，簡化申報手續(xù)，減少申報資料，申請退稅的企業(yè)只需報送必要的出口報關(guān)單和收匯核銷單即可，其余單證留在企業(yè)備查。要定期進行稽查核準，對出口情況是否真實、票證的真?zhèn)芜M行核查。

（五）退稅資金由中央統(tǒng)一負擔

1994年到2003年，我國的出口退稅資金完全由中央負擔，造成中央財政困難。2004年實行中央和地方共同負擔的機制后，又給地方財政造成沖擊。中央與地方增值稅分享比例與退稅責任的不一致，造成中央與地方博弈，導致退稅資金難以保障。因此，要使退稅退得相對徹底，可以實行“兩步走”策略。第一步，在過渡期內(nèi)，仍實行中央與地方共同負擔的方式。要調(diào)整2003年的出口退稅基數(shù)，將按實退稅指標數(shù)改為按應退稅數(shù)確定。此外，中央對地方的出口退稅基數(shù)資金由現(xiàn)行的按季核撥改為按月核撥，減輕財力不足地區(qū)的壓力。為了鼓勵地方出口，中央可以對出口增長較快的地區(qū)和異地收購比重較高的地區(qū)給予獎勵或補貼，以調(diào)動地方政府發(fā)展外貿(mào)出口的積極性?？稍O(shè)定地方負擔上限，以地方分享的25%增值稅增量作為地方負擔的上限，這符合“收益與負擔對等”的原則。要規(guī)范省以下各級地方政府的退稅負擔比例，不能將負擔分解到鄉(xiāng)鎮(zhèn)一級。第二步，將增值稅改為中央稅，取消稅收返還，出口退稅額完全由中央負擔，這既可以解決現(xiàn)行出口退稅中各級政府權(quán)利與義務不平衡的問題，又可以避免地方分擔出口退稅方案所帶來的負面影響。從操作層面來看，地方減收的問題可以通過加大對地方的轉(zhuǎn)移支付、將營業(yè)稅和財產(chǎn)稅等發(fā)展為地方主體稅種、開征遺產(chǎn)稅和贈與稅等擴大地方稅基、加強地方稅收體系建設(shè)等方式加以解決。

四、結(jié)束語

出口退稅制度關(guān)系到國家宏觀經(jīng)濟的走向，關(guān)系到社會穩(wěn)定，關(guān)系到保持國際收支平衡和參與經(jīng)濟全球化的能力。因此，完善我國的出口退稅制度，對于保證國民經(jīng)濟的持續(xù)、健康和快速發(fā)展具有十分重要的意義。目前,我國的出口退稅在立法和執(zhí)法方面都存在一些問題，嚴重影響了稅法的權(quán)威性和執(zhí)法效率,也使稅法缺乏透明度和穩(wěn)定性,有悖于稅法的公平和效率原則。在我國經(jīng)濟已駛上高速發(fā)展道路并融入國際大循環(huán)的今天，出口退稅制度的改革進程必須加快推進，并在實施行過程中逐步完善，推動外貿(mào)出口增長方式的轉(zhuǎn)變，實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，促進出口商品結(jié)構(gòu)的合理調(diào)整，提高對外貿(mào)易的質(zhì)量和效益，確保國民經(jīng)濟的協(xié)調(diào)、健康和可持續(xù)發(fā)展。

注釋：

①財政部、國家稅務總局《關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》財稅［2008］170號規(guī)定：自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進（包括接受捐贈、實物投資）或者自制（包括改擴建、安裝）固定資產(chǎn)發(fā)生的進項稅額，可根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進口增值稅專用繳款書和運輸費用結(jié)算單據(jù)從銷項稅額中抵扣。

［1］劉劍文.出口退稅制度研究［M］.北京:北京大學出版社，2007.

［2］威 廉·配 第.賦稅論［M］.北京:華夏出版社，2005.

［3］馬爾科.公共財政學基本原理［M］.北京:經(jīng)濟科學出版社，2001.

［4］鄭周煥.金融危機背景下提高出口退稅工作效率的對策建議［J］.西部金融，2009（8）.

［5］石亞東.試析我國近期出口退稅政策的調(diào)整［J］.中國對外貿(mào)易，2009（6）.

［責任編輯：高 巍］

Reconsideration of Improving China's Legal Regime for Tax Rebate of Exports

XUE Jian-lan
（Faculty of Law,Shanxi University of Finance&Economics,Taiyuan 030006,China）

The 30 years'development of China's legal regime for tax rebate of exports has played a vital role in promoting exports,balancing international payments,adjusting economic structures,improving efficiency in resources distribution,protecting and developing national industries,upholding national economic interests,propelling institutional reforms of foreign trade and taxation administration,and strengthening enterprises'economic benefits.However,at present,due to the existence of high favorable balance of trade in the country leading to imbalanced international payments,some scholars have doubts about the continuation of the existing tax rebate regime for exports.The paper analyzes,based on the status quo of both economic development and the present tax rebate regime，the need of further improvement of the regime and then addresses the issues available with according recommendations for improvement.

tax rebate of exports;statutory taxation;improvement for legislation;administration of rebated taxes

DF4

A

2095-106X（2011）01-0081-06

2011-01-07

薛建蘭（1962-），女，山西祁縣人，山西財經(jīng)大學法學院教授，法學博士，研究方向是經(jīng)濟法。