新疆（和田）捷通能源實(shí)業(yè)有限公司 王玉華

論企業(yè)流轉(zhuǎn)稅及所得稅的納稅籌劃

新疆（和田）捷通能源實(shí)業(yè)有限公司 王玉華

稅收籌劃在西方國家早已是普遍存在的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與成熟，稅收籌劃將越來越受到關(guān)注，并在企業(yè)中得到實(shí)際運(yùn)用。

企業(yè) 稅收籌劃 節(jié)稅 提高收益

近幾年來，稅收籌劃在我國越來越引起人們的普遍關(guān)注。由于隨著市場競爭的日趨激烈，企業(yè)生存和發(fā)展的壓力不斷增大，促使企業(yè)不斷尋找降低成本、費(fèi)用的方法和途徑。稅收支出是企業(yè)成本的一部分，通過稅收籌劃，在國家稅法允許的范圍內(nèi)，合理減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)的經(jīng)營利潤，不失為增強(qiáng)企業(yè)競爭力的有效手段。在實(shí)際應(yīng)用中，企業(yè)只要稅收籌劃得當(dāng)，用足用好國家各種稅收政策，是可以合理合法地節(jié)稅，從中得益的。

下面以某一能源企業(yè)為例，對其中涉及到的流轉(zhuǎn)稅及所得稅進(jìn)行納稅籌劃。該企業(yè)為一中外合營企業(yè)，從事石油及天然氣的生產(chǎn)兼銷售，有一經(jīng)營期為30年的天然氣生產(chǎn)工廠，且在新疆內(nèi)有數(shù)家分支機(jī)構(gòu)———加油加氣站。

一、天然氣生產(chǎn)工廠的納稅籌劃

（一）通過固定資產(chǎn)折舊方法的選擇進(jìn)行納稅籌劃

根據(jù)（國稅發(fā)[2002]47號(hào)）規(guī)定，在西部地區(qū)新辦基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的企業(yè)，外商投資企業(yè)經(jīng)營期在10年以上的，自獲利年度起第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至年五年減半征收企業(yè)所得稅。

假設(shè)我公司新廠籌建期為1年，需購入專用設(shè)備2000萬元，固定資產(chǎn)按10年攤銷，使用直線法。正式投產(chǎn)后預(yù)計(jì)每年可實(shí)現(xiàn)利潤300萬元，投產(chǎn)后第一、二年享受免稅優(yōu)惠，第三、四、五年減半征收，共需交所納得稅300×15%×3=135萬元。如果能使投產(chǎn)后第一年也變?yōu)樘潛p，企業(yè)享受所得稅減免優(yōu)惠期將變?yōu)?年（1年建設(shè)期）。

但是，將盈利轉(zhuǎn)變?yōu)樘潛p并非易事，工資薪金、廣告費(fèi)、招待費(fèi)、教育培訓(xùn)費(fèi)、技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除等籌劃手段都已用上了，還盈利100萬元，怎么樣能使這里邊100萬盈利也變?yōu)樘潛p呢？我們用改變折舊計(jì)提方法來測算一下：

使用直線法（假設(shè)以下均不考慮殘值）：

年折舊：2000/10=200萬元

雙倍余額遞減法：

第一年折舊：2000×2/10=400萬元

第二年折舊：（2000-400）×2/10=320萬

第三年折舊256萬、第四年折舊204.8萬元，第五年折舊163.8萬元；

使用雙倍余額遞減法使投產(chǎn)后第一年折舊多提200萬元，經(jīng)過整體進(jìn)行籌劃后，使得原盈利100萬元變?yōu)樘潛p100萬元，企業(yè)將再推后1年享受稅收減免優(yōu)惠。使得原本在投產(chǎn)后第三至五年需交納的所得稅變?yōu)椋?95.2+336.2）×15%=94.7萬元，與籌劃前投產(chǎn)后第三至五年需交所得稅135萬元相比，節(jié)稅40.3萬元。

雖然利用雙倍余額遞減法由于前期多計(jì)提了折舊后期少提折舊，后期利潤有可能上升，但前期少交稅為企業(yè)贏得了資金時(shí)間價(jià)值。隨市場份額的不斷增加，企業(yè)的規(guī)模也在不斷擴(kuò)大，公司還在籌劃下一個(gè)天然氣生產(chǎn)廠的誕生。

新《企業(yè)所得稅法》稅收優(yōu)惠條款中取消了對外國投資者將從其中國境內(nèi)的外商投資企業(yè)取得的利潤再投資退稅的優(yōu)惠規(guī)定。而依據(jù)現(xiàn)行《外商投資企業(yè)所得稅法》第10條規(guī)定：外商投資企業(yè)的外國投資者，將從企業(yè)取得的利潤直接再投資于該企業(yè)，增加注冊資本，或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營期不少于5年的，經(jīng)投資者申請，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，退還其再投資部分已繳納所得稅的40%稅款，再投資不滿五年撤出的，應(yīng)當(dāng)繳回已退的稅款。企業(yè)依然可以繼續(xù)利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃，從而為企業(yè)提高效益。

（二）通過運(yùn)費(fèi)進(jìn)行納稅籌劃

我公司工廠生產(chǎn)的天然氣，主要供給本公司下屬各加氣站及部分對外銷售。那么是采用自營車輛運(yùn)輸還是外購運(yùn)費(fèi)，就成為企業(yè)納稅籌劃需考慮的主要因素。

對于一般納稅人來說，自營車輛運(yùn)輸工具耗用的油料、配件、及正常修理費(fèi)用等項(xiàng)支出，可以抵扣除17%的增值稅（索取專用發(fā)票），假設(shè)運(yùn)費(fèi)價(jià)格中可抵扣的物耗比率為R（不含稅價(jià)），則相應(yīng)的增值稅抵扣率為17%×R；

如果企業(yè)不用自營車輛，而是外購，在運(yùn)費(fèi)扣除時(shí)，按現(xiàn)行政策規(guī)定可以抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅，同時(shí)，這筆運(yùn)費(fèi)在收取方還在應(yīng)當(dāng)按規(guī)定交納3%的營業(yè)稅，收支雙方一收一抵后，運(yùn)費(fèi)總的抵扣率只有4%。

假設(shè)上述兩種情況可以抵扣的增值稅率相等，我們就可以求出一個(gè)比率---即運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)，17%×R=4%，此時(shí)R為23.53%，說明當(dāng)R為23.53%時(shí)，按運(yùn)費(fèi)全額抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅和按物耗的17%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，兩者抵扣的稅額是相等的。

通過以上分析可以得出，當(dāng)企業(yè)的物耗比率超過23.53%時(shí)，自營車輛會(huì)為企業(yè)帶來更多的進(jìn)項(xiàng)抵扣；若比率低于23.53%時(shí)，則委托獨(dú)立單位運(yùn)輸會(huì)帶來更多的進(jìn)項(xiàng)抵扣。

我公司工廠生產(chǎn)的天然氣，一天的產(chǎn)量約為100噸，按現(xiàn)行市場價(jià)每噸/公里的運(yùn)費(fèi)為1.03元，天然氣主要運(yùn)送地為疆內(nèi)的加氣站，間距平均按1000公里計(jì)算，一個(gè)月產(chǎn)生的運(yùn)費(fèi)約為300萬元，運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)時(shí)包含的物耗為300×23.53%=70.6萬元，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅為70.6×17%=12萬元；

經(jīng)過測算，我公司使用自營車輛，約需18輛運(yùn)輸車周轉(zhuǎn)，運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)等可抵扣的物耗，約為50萬元左右，可抵扣的物耗比率為50÷300=16.67%，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅為50×17% =8.5萬元，進(jìn)項(xiàng)稅比運(yùn)費(fèi)平衡點(diǎn)時(shí)少抵扣3.5萬元。

假如將自營車輛獨(dú)立出來考慮，每月300萬元運(yùn)費(fèi)，工廠可以抵扣300×7%=21萬元，車輛運(yùn)輸公司交納營業(yè)稅300×3%=9萬元，這一抵一繳后，還可抵扣除12萬元的進(jìn)項(xiàng)稅，比自營車輛多抵扣3.5萬元。

二、總公司與分支機(jī)構(gòu)間的納稅籌劃

（一）公司通過改變核算流程、利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行納稅籌劃

如果各關(guān)聯(lián)企業(yè)適用統(tǒng)一的所得稅比例稅率，各企業(yè)均處于盈利的情況下，轉(zhuǎn)讓定價(jià)對集團(tuán)公司來說，不產(chǎn)生任何影響。但是如果各企業(yè)間有盈有虧，通過“高進(jìn)低出”或“低進(jìn)高出”等方法，將收入盡量轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)公司，或把費(fèi)用盡量轉(zhuǎn)移到高稅負(fù)公司，就可以達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤和減輕稅負(fù)的目的。

本人進(jìn)入該公司時(shí)，發(fā)現(xiàn)該公司下屬十幾個(gè)獨(dú)立核算的非法人分支機(jī)構(gòu)---加油加氣站，為了核算方便，采購的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票直接由供應(yīng)商向分支機(jī)構(gòu)開具。各分支機(jī)構(gòu)均承擔(dān)著較高的稅負(fù)，而各分支機(jī)構(gòu)由總公司投資建造，其折舊均在總公司計(jì)提，

總公司及各分支機(jī)構(gòu)均已超過所得稅減免稅優(yōu)惠期。

假設(shè)總公司投資建造一個(gè)加油加氣站總成本約為1000萬元，殘值率5%，按20年直線法計(jì)提折舊，每月的折舊額約為4萬元。

假設(shè)各加油加氣站油、氣的平均毛利率為12%，費(fèi)用率為7%，每月平均銷售額按150萬計(jì)算，加油加氣站每月應(yīng)交的所得稅為：150×（12%-7%）×33%=2.48萬元，

2.48 ×13(分支機(jī)構(gòu))=32.24萬元

如果我們改變核算流程，由供應(yīng)商向總公司開具發(fā)票，經(jīng)過對各分支機(jī)構(gòu)的利潤、費(fèi)用的考核，讓各分支機(jī)構(gòu)的毛利率保持在7%，其余的5%放在總公司。如果各分支機(jī)構(gòu)能在每月節(jié)約費(fèi)用率1%，則每個(gè)分支機(jī)構(gòu)只需交納0.5萬元所得稅，如果費(fèi)用率保持不變，則分支構(gòu)無需交納所得稅。

總公司每月承擔(dān)了十幾個(gè)分支機(jī)構(gòu)的折舊費(fèi)達(dá):4×13=52萬元，上百萬元的日常費(fèi)用，而收入的大部分直接在各分支機(jī)構(gòu)核算，因此總公司累計(jì)為凈虧損。改變流程后,每月總公司承擔(dān)的毛利為:150×5%× 13=97.5萬元,不考慮其他因素，每月應(yīng)交的所得稅為:(97.5-52)×33%= 15萬元，比籌劃前少繳32.24-15=17.24萬元。

這一籌劃方式，充分運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)原理，對企業(yè)節(jié)稅是很有效果的。在實(shí)際操作中，假如總公司當(dāng)月只有毛利率為5%的銷售收入，在各種費(fèi)用相對不變的情況下，總公司可能會(huì)出現(xiàn)少交或不交所得稅的情況，使得每月應(yīng)交的所得稅由32.24萬元變?yōu)榱?，從而?shí)現(xiàn)企業(yè)整體稅負(fù)的降低。

（二）公司與關(guān)聯(lián)公司間融資的納稅籌劃

企業(yè)為了融資方便，常常在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生借貸款業(yè)務(wù)。但是企業(yè)從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。

企業(yè)籌資的渠道有多種，例如向金融部門借款，向其他單位或組織借款，吸收投資等。因此，排除關(guān)聯(lián)企業(yè)間借款利息扣除的限制，完全可以繞其道而行之。

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