胡　斌

摘要：隨著知識經(jīng)濟時代的來臨，無形資產(chǎn)在企業(yè)中的地位有所上升。傳統(tǒng)會計產(chǎn)生并發(fā)展于工業(yè)經(jīng)濟時代，它以有形資產(chǎn)為核心，而在無形資產(chǎn)占主導的知識經(jīng)濟時代，若仍以確認計量有形資產(chǎn)的規(guī)則去套用無形資產(chǎn)，則有張冠李戴之嫌，將會導致決策失誤和受托責任考核的混亂，本文首先對無形資產(chǎn)會計的問題進行了簡單說明，然后重點對對無形資產(chǎn)會計改革進行了闡述。

關鍵詞：無形資產(chǎn)會計；存在問題；改革

一、現(xiàn)行無形資產(chǎn)會計存在的問題

1無形資產(chǎn)核算范圍狹窄。我國納入現(xiàn)行會計核算體系中的無形資產(chǎn)僅包括專利權、商標權、土地使用權、非專利技術、著作權和商譽，而商譽只承認產(chǎn)權變動的商譽，對自創(chuàng)商譽不予確認。核算內(nèi)容局限在很小的范圍內(nèi)，許多具有無形資產(chǎn)特征的項目沒有列入無形資產(chǎn)的范圍。而在某些西方發(fā)達國家里，無形資產(chǎn)的核算項目已達到29項。隨著知識經(jīng)濟的到來，無形資產(chǎn)將取代有形資產(chǎn)成為企業(yè)擁有的主要經(jīng)濟資源，企業(yè)無形資產(chǎn)的擁有程度和質(zhì)量高低，將成為在競爭中能否獲勝的關鍵。我國應擴大無形資產(chǎn)核算范圍，以便全面反映企業(yè)資產(chǎn)狀況和真正價值。

2自創(chuàng)無形資產(chǎn)的確認不夠全面。企業(yè)無形資產(chǎn)的取得主要有外購、自創(chuàng)和接受其他單位投資三個途徑。對于許多企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)，理論上應當包括企業(yè)為取得這些資產(chǎn)而發(fā)生的全部支出，但由于自創(chuàng)無形資產(chǎn)的計量在實際操作中較為困難，因此按我國會計制度規(guī)定，自創(chuàng)無形資產(chǎn)的成本僅包括自制成功并依法取得注冊時發(fā)生的注冊費、聘請律師費等支出。研究與開發(fā)過程中發(fā)生的費用支出，全部記入當期損益。這種費用化處理，使企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)成本不能得到全部確認、價值不能全面體現(xiàn)，進而可能導致投資人做出錯誤的投資決策，同時也影響企業(yè)的經(jīng)營管理。

3無形資產(chǎn)在財務報表中的揭示不夠充分。在現(xiàn)行財務報表中，資產(chǎn)負債表上只列有“無形資產(chǎn)”一個項目，反映無形資產(chǎn)的攤余價值，在現(xiàn)金流量表中僅設置了一項“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而收到的現(xiàn)金凈額”和“構建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”，這樣把除長期投資以外的全部非流動資產(chǎn)合并到一起反映，根本無法看到無形資產(chǎn)的變動情況。在會計報表附注中，列示的幾項“重要項目的明細資料”也不包括無形資產(chǎn)的內(nèi)容，不能滿足報表使用者對無形資產(chǎn)信息的需求。

二、對無形資產(chǎn)會計改革的設想

1擴大無形資產(chǎn)要素范圍。筆者認為知識經(jīng)濟環(huán)境下企業(yè)無形資產(chǎn)要素應主要包括：(1)市場資產(chǎn)，指一個企業(yè)通過其所擁有的與市場相關聯(lián)的無形資產(chǎn)而可能獲得的潛在的利益總和，是知識資本的第一要素，包括：品牌的信譽、與客戶的關系、合同等。(2)知識產(chǎn)權資產(chǎn)，指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營實踐和科學試驗等創(chuàng)新過程中，所發(fā)明創(chuàng)造的高新技術和技術訣竅，而形成的精神產(chǎn)品的一種產(chǎn)權形式。包括專利權、版權、商標等。(3)組織管理資產(chǎn)，指企業(yè)管理層在組織協(xié)調(diào)、管理、溝通等方面存在的優(yōu)勢，可能獲得的潛在利益。如企業(yè)文化、信息技術交流、網(wǎng)絡工作系統(tǒng)等要素。知識經(jīng)濟環(huán)境下，無形資產(chǎn)的資源得到了迅猛的發(fā)展，并逐漸成為企業(yè)資產(chǎn)的核心和主要收益來源。

2將研究與開發(fā)費用有條件資本化?？萍及l(fā)展使企業(yè)之間的競爭主要體現(xiàn)在技術創(chuàng)新上，企業(yè)對研究與開發(fā)資金的投入不斷增加，研究與開發(fā)費用和企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)的形成關系非常密切，而研究與開發(fā)費用是應該資本化還是費用化處理，爭議較大。筆者認為應借鑒國外經(jīng)驗、結合我國的具體情況，根據(jù)研究與開發(fā)的不同特點來確定相應的處理方法。研究活動的特點：一是為獲取新知識。二是只進行初步的探索和調(diào)查分析，能否達到預期的結果具有極大的不確定性。三是研究活動一旦成功就產(chǎn)生一種可利用的知識，但它只是初步的智力成果，若不進一步開發(fā)應用就不具有經(jīng)濟價值。開發(fā)活動的特點：一是開發(fā)的目的是形成新的或有重大改進的產(chǎn)品或工藝，可供銷售或企業(yè)自用。二是開發(fā)活動是在研究成果的基礎上進行的，經(jīng)可行性分析可以確定未來的收益。三是開發(fā)結果一旦成功便成為企業(yè)的資產(chǎn)。由此可見，研究與開發(fā)費用完全費用化。由于研究費用與新產(chǎn)品或新工藝的生產(chǎn)或使用及給企業(yè)帶來效益的確定性程度較差，應在費用發(fā)生的當期確認為費用。開發(fā)費用如果能滿足一些特定條件，可以作為無形資產(chǎn)，否則作為當期費用。開發(fā)費用確認為無形資產(chǎn)的條件是：(1)有目的從事專利或?qū)Ｓ屑夹g開發(fā)，(2)開發(fā)產(chǎn)品或工藝的技術可行性能夠論證；(3)企業(yè)計劃生產(chǎn)和銷售該產(chǎn)品；(4)該產(chǎn)品工藝的市場或?qū)ζ髽I(yè)的有用性能夠論證；(5)擁有足夠的資源保證開發(fā)項目的完成、銷售或使用。對于開發(fā)費用有條件資本化的處理方法是：設置一個“開發(fā)成本”賬戶，歸集開發(fā)期間的費用。如果開發(fā)項目成功，將開發(fā)成本轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)；如果開發(fā)項目失敗，開發(fā)成本數(shù)額較小，可一次記入當期損益；如果開發(fā)失敗，開發(fā)成本較大，應轉(zhuǎn)入“待攤費用”或“遞延資產(chǎn)”賬戶進行分期攤銷。

3改革無形資產(chǎn)的報表揭示。隨著知識經(jīng)濟的來臨，財務報表使用者將逐漸認識到無形資產(chǎn)的作用以及無形資產(chǎn)的潛在價值，應改變對無形資產(chǎn)披露過于簡單的狀況，滿足報表使用者的需求。具體設想如下：(1)凡是企業(yè)擁有的無形資產(chǎn)都應在財務報表中進行全面反映。對符合會計準則確認范圍的無形資產(chǎn)，納入會計核算體系進行確認與計量，在財務報表正文中披露。為在資產(chǎn)負債表中真實地體現(xiàn)無形資產(chǎn)的整體形態(tài)，應改變無形資產(chǎn)攤銷直接沖減原始價值的處理方法，設置“無形資產(chǎn)攤銷”賬戶，反映其攤銷價值，其性質(zhì)為備抵賬戶。通過“無形資產(chǎn)”和“無形資產(chǎn)攤銷”賬戶既可以直觀地反映無形資產(chǎn)的原始價值和攤銷價值，還可以備抵反映出“無形資產(chǎn)凈值”的狀況。對不符合會計準則確認范圍的無形資產(chǎn)，如自創(chuàng)無形資產(chǎn)尚未納入會計核算體系的應在報表附注中加以披露。另外，對企業(yè)的重要無形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計量基礎、攤銷政策、使用年限等項目也應在財務報表附注中加以進一步說明。(2)企業(yè)在開發(fā)方面的支出，有可能形成無形資產(chǎn)的項目，應在資產(chǎn)負債表中增加一個“開發(fā)成本”項目，以便使投資者了解企業(yè)開發(fā)活動的情況。