胡甜予

摘? 要：自我國提出“碳達峰、碳中和”目標以來，碳審計作為一種重要的環(huán)境監(jiān)督手段日益受到重視?；趥鹘y(tǒng)碳審計面臨的問題與挑戰(zhàn)，以降低碳審計數(shù)據(jù)采集成本、提升碳審計數(shù)據(jù)質(zhì)量、提高碳審計數(shù)據(jù)透明性和構(gòu)建碳排放實時審計與預(yù)警機制為優(yōu)化目標，分析區(qū)塊鏈應(yīng)用于碳審計的技術(shù)優(yōu)勢，提出了基于區(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計工作流程并進行詳細說明，為“雙碳”目標下的碳審計工作流程的智能化、信息化轉(zhuǎn)型提供依據(jù)。

關(guān)鍵詞：碳達峰；碳中和；區(qū)塊鏈；碳審計工作流程

中圖分類號：X321；F239.4? ? ? ?文獻標識碼：A? ? ? 文章編號：1671-9255（2023）03-0048-05

人類在社會經(jīng)濟活動過程中會排放出二氧化碳、臭氧等溫室氣體，面對溫室氣體排放帶來的極端氣候風(fēng)險，越來越多的國家公開表示爭取在2050年前實現(xiàn)零碳排放，即碳排放量和碳吸收量相互抵銷。2020年，習(xí)近平總書記在全球氣候領(lǐng)袖峰會上首次提出“2030年碳排放達到峰值，2060年實現(xiàn)碳中和”的“雙碳”目標。2021年3月召開的中央財經(jīng)委員會第九次會議明確提出，要把碳達峰、碳中和納入生態(tài)文明建設(shè)整體布局。同年10月，《關(guān)于完整準確全面貫徹新發(fā)展理念做好碳達峰碳中和工作的意見》《2030年前碳達峰行動方案》兩項專門性國家政策出臺。2022年，習(xí)近平總書記在黨的二十大報告中提出“積極穩(wěn)妥推進碳達峰碳中和”，這是黨對“雙碳”的最新戰(zhàn)略部署，2023年亦是我國向“碳達峰”發(fā)力、穩(wěn)步推進“碳中和”的關(guān)鍵節(jié)點。[1]

“十四五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃提出，審計工作要在助力實現(xiàn)“雙碳”目標中發(fā)揮重要作用。然而，現(xiàn)有碳審計存在數(shù)據(jù)采集成本高、信息不對稱，以及缺乏實時風(fēng)險預(yù)警機制等諸多問題，不利于我國減排和控排工作的推進。鑒于此，科技部等聯(lián)合印發(fā)《科技支撐碳達峰碳中和實施方案（2022—2030年）》，強調(diào)“加強科技創(chuàng)新對碳排放監(jiān)測、計量、核查、核算、認證、評估、監(jiān)管以及碳匯的技術(shù)體系和標準體系建設(shè)的支撐保障，為碳達峰碳中和工作提供決策支撐”[2]?；诋?dāng)前“雙碳”政策指引，將區(qū)塊鏈等技術(shù)嵌入碳審計業(yè)務(wù)，借助信息技術(shù)優(yōu)勢提升碳審計監(jiān)督效能，對助力碳審計向智能化和信息化職能轉(zhuǎn)變，賦能“雙碳”目標如期實現(xiàn)具有重要作用。

一、“雙碳”目標下傳統(tǒng)碳審計面臨的問題與挑戰(zhàn)

碳審計，屬于環(huán)境審計的一個新的分支，是由政府審計部門、第三方會計師事務(wù)所或企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)等獨立審計主體依據(jù)相關(guān)審計準則對被審計企業(yè)的碳排放數(shù)據(jù)進行監(jiān)督、鑒證和評價的重要治理工具。隨著我國低碳經(jīng)濟不斷轉(zhuǎn)型升級，積極推進碳審計監(jiān)督體系是黨的二十大提出的最新戰(zhàn)略部署，也是落實新審計法中“構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計監(jiān)督體系”的必然要求。目前，我國距離實現(xiàn)2030年前碳達峰目標已不足10年，從碳達峰到2060年前碳中和目標實現(xiàn)也僅有30年。與發(fā)達國家相比，我國碳審計的研究和應(yīng)用起步較晚，在“碳達峰、碳中和”遠景目標實現(xiàn)過程中存在采集碳審計數(shù)據(jù)的成本較高、碳審計數(shù)據(jù)質(zhì)量難以保證、碳審計核算流程效率低下和碳審計分析流程工作滯后等問題與挑戰(zhàn)。[3-4]

（一）采集碳審計數(shù)據(jù)的成本較高

碳排放流程包括能源消耗、原材料加工、廢棄物處理、運輸和物流和污染物排放等，除了流程中涉及的企業(yè)內(nèi)部審計數(shù)據(jù)，還包括碳排放權(quán)配額和碳排放權(quán)歷史交易數(shù)據(jù)等外部審計數(shù)據(jù)。因此，碳排放審計數(shù)據(jù)類型復(fù)雜、數(shù)量繁多、相關(guān)性低，需要消耗大量的人力、物力和財力。與此同時，企業(yè)每一個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)都會留下“碳足跡”，這些“碳足跡”又通常與企業(yè)機密有所關(guān)聯(lián)，因此，數(shù)據(jù)壁壘和環(huán)節(jié)壁壘難以打通，無法實現(xiàn)碳排放數(shù)據(jù)互通共享，采集碳排放數(shù)據(jù)的成本和難度較大。

（二）碳審計數(shù)據(jù)質(zhì)量難以保證

碳排放流程與被審計企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營息息相關(guān)，數(shù)據(jù)壁壘和環(huán)節(jié)壁壘難以打通，因此，審計人員無法獲取真實、完整的碳排放審計數(shù)據(jù)，不利于碳排放審計工作的正常順利開展。從一方面來說，這為企業(yè)舞弊行為提供了自我合理化的借口，為偽造、瞞報、偷排和超排碳排放數(shù)據(jù)提供了操作空間，管理層也可以逃避超排導(dǎo)致的經(jīng)濟處罰；另一方面，審計人員難以獲取高質(zhì)量的碳排放數(shù)據(jù)，相關(guān)政府部門無法清晰掌握并監(jiān)督被審計企業(yè)的碳排放實際情況。除此以外，隨著信息化進程的不斷推進，不僅會使碳排放數(shù)據(jù)在寫入、輸送和讀取環(huán)節(jié)面臨篡改和丟失的隱患，而且會影響企業(yè)的安全生產(chǎn)及可持續(xù)發(fā)展。

（三）碳審計核算流程效率低下

常規(guī)審計流程一般只涉及基礎(chǔ)的財務(wù)和法律法規(guī)常識，審計核算方式較為單一化。相比之下，碳審計不僅需要審計人員深入了解最新的法律政策，還需要掌握碳排放標準、碳交易市場等專業(yè)知識，對審計人員的核算水平提出了更嚴格的要求，給審計取證工作帶來更多的挑戰(zhàn)。如前文所述，碳排放數(shù)據(jù)的采集工作已經(jīng)占用大量的審計資源。此外，碳審計還包括燃料燃燒排放量、工作人員因公出行排放量、使用公務(wù)交通工具排放量等專業(yè)性和技術(shù)性較強的核算工作。因此，審計人員核算流程耗費時間較長，工作效率低下，核算結(jié)果的準確性也難以得到充分保障。

（四）碳審計分析流程工作滯后

碳審計工作是為被審計企業(yè)挖掘潛在的碳減排放機會，并排除偽造、瞞報、偷排和超排等風(fēng)險事項。傳統(tǒng)碳審計是基于被審計企業(yè)在過去某一個時間段內(nèi)的碳排放數(shù)據(jù)進行核查與分析，而瞞報、超排，以及偷排等碳排放違規(guī)行為實際上出現(xiàn)在出具審計意見之前，這意味著碳審計分析流程具有滯后性，按照實質(zhì)重于形式的原則應(yīng)納入事后審計范疇。[5]因此，傳統(tǒng)碳審計無法為企業(yè)提供及時有效的環(huán)境決策，亟需構(gòu)建實時審計與風(fēng)險預(yù)警機制，從而滿足企業(yè)對于實時監(jiān)督與治理的需求，及時解決瞞報、超排及偷排等問題。

二、區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于碳審計的技術(shù)優(yōu)勢分析

“大智移云”時代背景下，信息化逐漸滲透各行業(yè)各領(lǐng)域的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)，審計人員或?qū)⒚媾R更多難以識別的碳審計造假手段、更廣泛的“碳足跡”審計范圍和更繁雜的碳排放數(shù)據(jù)，傳統(tǒng)的審計工作方式已經(jīng)無法滿足當(dāng)前碳審計需求。區(qū)塊鏈是一項新興信息技術(shù)，擁有不可偽造、能夠追溯、交易留痕和共同維護等技術(shù)優(yōu)勢。因此，通過區(qū)塊鏈技術(shù)和傳統(tǒng)碳審計業(yè)務(wù)的有效融合，可以解決數(shù)據(jù)質(zhì)量難以保證、信息不對稱和碳排放無法實時監(jiān)督預(yù)警機制等棘手難題，對于推動傳統(tǒng)碳審計數(shù)據(jù)采集工作與審計分析流程的創(chuàng)新性變革將發(fā)揮重要作用。

（一）降低碳審計數(shù)據(jù)采集成本

區(qū)塊鏈的數(shù)據(jù)是以區(qū)塊的形式鏈接在一起，去中心化的數(shù)據(jù)共享機制、分布式的數(shù)據(jù)儲存和維護為碳審計數(shù)據(jù)采集提供了更優(yōu)化、便捷的方式。首先，在每個與碳排放關(guān)聯(lián)的部門系統(tǒng)中嵌入數(shù)據(jù)自動采集節(jié)點，并賦予該節(jié)點輸入權(quán)限，輕松實現(xiàn)碳排放數(shù)據(jù)的自動化抓取和采集；其次，系統(tǒng)依據(jù)區(qū)塊鏈提前設(shè)置好的轉(zhuǎn)換規(guī)則對數(shù)據(jù)進行自動清洗和歸類，為審計人員減輕了數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換壓力；最后，系統(tǒng)各節(jié)點用戶可以借助共識機制檢測數(shù)據(jù)真?zhèn)?，真實的?shù)據(jù)將被正式寫入系統(tǒng)內(nèi)儲存。綜上，區(qū)塊鏈技術(shù)可以優(yōu)化各項人力物力資源，進行精確延伸取證，提升碳審計的數(shù)據(jù)采集工作效率，更快捷高效地達成碳審計的真實性、合法性和效益性目標。

（二）提升碳審計數(shù)據(jù)質(zhì)量

真實、公允的審計數(shù)據(jù)不僅是審計人員披露審計意見、出具審計報告的決定性因素，而且是被審計企業(yè)降本增效、提高經(jīng)濟效益的重要核算依據(jù)。區(qū)塊鏈是由不計其數(shù)的區(qū)塊組成的，每個區(qū)塊又通過Hash指針相互連接，同時每個數(shù)據(jù)區(qū)塊中都包括前一數(shù)據(jù)區(qū)塊的Hash值，從而形成了一個不可逆的系統(tǒng)。這意味著只要數(shù)據(jù)區(qū)塊的內(nèi)容被更改，其對應(yīng)的Hash指針也會同步自動更新。因此，一方面，區(qū)塊鏈使用的是非對稱加密技術(shù)，有利于避免數(shù)據(jù)在使用過程中被惡意篡改；另一方面，區(qū)塊鏈內(nèi)節(jié)點用戶需要對被審計企業(yè)的能源采購與耗用、碳排放交易數(shù)據(jù)、生產(chǎn)經(jīng)營數(shù)據(jù)進行真?zhèn)悟炞C，經(jīng)過大部分節(jié)點驗證后方可正式寫入?yún)^(qū)塊鏈內(nèi)，極大程度上減少了碳排放數(shù)據(jù)造假風(fēng)險?；谝陨蟽煞矫?，區(qū)塊鏈技術(shù)擁有的不可篡改、全程留痕和數(shù)據(jù)加密等技術(shù)特征可以很好地滿足碳審計對于提升審計數(shù)據(jù)質(zhì)量的要求。

（三）提高碳審計數(shù)據(jù)透明性

作為多個節(jié)點共同維護的分布式賬本，區(qū)塊鏈內(nèi)部節(jié)點用戶共享鏈內(nèi)所有數(shù)據(jù)，該技術(shù)可以增強碳排放數(shù)據(jù)的公開透明性，對于打通數(shù)據(jù)采集壁壘和環(huán)節(jié)壁壘，提高被審計企業(yè)碳排放活動的自主調(diào)控能力具有重要作用。[6]除此以外，區(qū)塊鏈分為私有鏈和公有鏈，獨立的個體或企業(yè)通常選擇開放程度較低的私有鏈，鏈內(nèi)節(jié)點用戶獲取、寫入數(shù)據(jù)都需要進行單獨授權(quán)，有助于充分保護鏈內(nèi)共享數(shù)據(jù)的隱私安全。因此，審計人員可以在獲得授權(quán)后直接讀取企業(yè)能源采購和消耗、原材料加工、廢棄物處理、運輸和物流、污染物排放等碳排放流程數(shù)據(jù)，在維護隱私的前提下對審計數(shù)據(jù)進行全方位分析和優(yōu)化。

（四）構(gòu)建碳排放實時審計與預(yù)警機制

智能合約是區(qū)塊鏈的核心機制，實質(zhì)上是以信息化方式傳播、驗證或執(zhí)行合同的一種計算機協(xié)議。[7]首先，通過區(qū)塊鏈技術(shù)可以將碳排放數(shù)據(jù)的獲取規(guī)則、量化方法、分攤方式等轉(zhuǎn)換為智能合約形式，自動評估碳數(shù)據(jù)量化方法和碳排放量分攤方法的合理性，實時驗證碳排放數(shù)據(jù)是否真實、碳排放量計算是否精確，并同步標記審計疑點，將事后審計轉(zhuǎn)變?yōu)閷崟r審計，從而同步生成審計意見并出具碳排放審計報告，有助于及時查證審計異常情況并遏制風(fēng)險行為。其次，智能合約有助于構(gòu)建碳排放活動實時預(yù)警機制。在各部門信息平臺的內(nèi)部節(jié)點上自動采集碳排放數(shù)據(jù)之后，智能合約會將碳排放因子選取規(guī)則、碳排放數(shù)據(jù)量化規(guī)則等轉(zhuǎn)換為代碼，利用代碼自動核算碳審計數(shù)據(jù)。當(dāng)碳排放量達到起初設(shè)定的預(yù)警值時，智能合約會自動發(fā)出預(yù)警信息，實時調(diào)控企業(yè)碳排放量并及時查明異常原因，幫助審計人員有效克服碳審計的抽樣偏差，將更多的時間精力投入碳排放數(shù)據(jù)優(yōu)化、探析碳減排可能性等工作中，為著力提升審計成果和價值提供智力支持。

三、“雙碳”目標下基于區(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計工作流程優(yōu)化

真實公允的碳排放數(shù)據(jù)是高質(zhì)量開展碳審計工作的重要支撐，更是決定碳審計成敗的生命線。傳統(tǒng)碳審計是由政府審計部門、第三方會計師事務(wù)所或企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)依據(jù)相關(guān)審計準則，以獨立的身份對被審計單位的碳排放數(shù)據(jù)進行核算和評價，并提供客觀的審計鑒定意見。如圖1所示，傳統(tǒng)碳審計工作流程一般分為計劃準備階段、審計執(zhí)行階段和出具報告階段。首先，審計人員通過調(diào)研被審計企業(yè)的歷史沿革和發(fā)展現(xiàn)狀，明確此次碳審計所需人力和物力資源，收集碳排放活動相關(guān)的原始憑證，初步確認碳審計思路；其次，審計人員赴現(xiàn)場對碳排放源進行抽樣審計，根據(jù)《IPCC2019溫室氣體清單指南》等相關(guān)準則核算企業(yè)直接和間接碳排放量并完成審計底稿的編制和內(nèi)部復(fù)核；最后，審計人員充分挖掘并分析審計證據(jù)，與被審計企業(yè)管理層和決策者溝通審計意見，出具正式的碳排放審計報告，并歸檔審計工作底稿及相關(guān)佐證材料。

隨著“雙碳”目標的持續(xù)推進，將區(qū)塊鏈、云計算等信息技術(shù)與碳審計工作深度融合是時代發(fā)展的必然趨勢。針對前文所述傳統(tǒng)碳審計中面臨的碳數(shù)據(jù)集成困難、碳排放監(jiān)測核算技術(shù)繁瑣、可視化透明性不足等棘手難題，立足于傳統(tǒng)的碳審計工作流程，創(chuàng)新并優(yōu)化基于區(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計工作流程，以被審計企業(yè)的碳排放數(shù)據(jù)流為主線，借助區(qū)塊鏈技術(shù)對碳排放數(shù)據(jù)進行全流程確權(quán)，將技術(shù)優(yōu)勢嵌入審計準備階段、審計實施階段和審計報告階段，優(yōu)化傳統(tǒng)碳審計工作流程，大幅提升碳審計工作效率，進一步強化碳審計在助力我國如期實現(xiàn)“雙碳”目標過程中的作用。具體流程如圖2所示。

（一）基于區(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計準備階段

不同于傳統(tǒng)碳審計，基于區(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計首要任務(wù)是與被審計企業(yè)建立良好可靠的區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用環(huán)境。首先，審計人員通過了解企業(yè)決策者對區(qū)塊鏈技術(shù)是否接受、技術(shù)人員的專業(yè)水平高低、信息系統(tǒng)使用范圍等來預(yù)判被審計企業(yè)的區(qū)塊鏈技術(shù)環(huán)境。其次，審計人員在掌握碳審計智能合約商業(yè)邏輯的基礎(chǔ)上，檢測智能合約漏洞，確保智能合約準確、可靠、科學(xué)、合理。最后，審計人員赴被審計企業(yè)進行現(xiàn)場查驗，梳理碳排放數(shù)據(jù)的原始憑證，同時在碳排放源頭采取審計隨機抽樣，并對碳排放內(nèi)部控制制度進行重復(fù)測試，為后續(xù)開展碳排放審計工作奠定堅實基礎(chǔ)。

（二）基于區(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計實施階段

嵌入?yún)^(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計實施過程圍繞被審計企業(yè)的碳排放數(shù)據(jù)流展開，主要包括數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)驗證、數(shù)據(jù)核算及數(shù)據(jù)實時預(yù)警四個階段。首先，通過區(qū)塊鏈技術(shù)采集企業(yè)外部財務(wù)會計報告使用者節(jié)點與內(nèi)部各部門節(jié)點的碳排放數(shù)據(jù)，分別把這兩部分數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為主體、金額、數(shù)量、排放類型等交易字段，保證采集的數(shù)據(jù)與鏈內(nèi)字段完整一致。其次，通過共識機制，區(qū)塊鏈內(nèi)節(jié)點對交易信息的真?zhèn)芜M行驗證，在獲得整個網(wǎng)絡(luò)50%以上節(jié)點的確認之后，交易信息會同步在區(qū)塊鏈內(nèi)各個分布式節(jié)點上生成副本，使得數(shù)據(jù)無法再進行篡改。最后，根據(jù)區(qū)塊鏈預(yù)設(shè)的智能合約，一方面，系統(tǒng)會自動核算直接碳排放量，轉(zhuǎn)換間接碳排放量，并將兩部分碳排放量分別儲存到各自區(qū)塊中；另一方面，系統(tǒng)實時驗證分析碳排放數(shù)據(jù)是否真實合規(guī)，并自動更新審計工作日志，為審計人員分析異常行為記錄、提供準確的職業(yè)判斷加強信息化技術(shù)保障。

（三）基于區(qū)塊鏈技術(shù)的碳審計報告階段

借助區(qū)塊鏈技術(shù)，審計人員可以通過碳審計系統(tǒng)自動生成審計意見和審計報告，有助于同時兼顧碳審計工作效率和碳審計數(shù)據(jù)質(zhì)量，以期將碳審計工作流程向智能化、信息化推進。首先，審計人員根據(jù)由區(qū)塊鏈技術(shù)自動核算和轉(zhuǎn)換的碳排放數(shù)據(jù)、實時生成的審計工作日志以及異常行為記錄，來對被審計企業(yè)的各項碳排放活動作出審計鑒定意見并出具碳審計報告；同時，在預(yù)設(shè)的權(quán)限范圍內(nèi)，被審計企業(yè)各部門內(nèi)部節(jié)點和外部財務(wù)會計報告使用者節(jié)點均可以實時查看審計意見和審計報告；除此以外，審計人員還可以利用區(qū)塊鏈技術(shù)對碳排放數(shù)據(jù)進行深度挖掘和分析，找出潛在的減排機會和效益最大化方案，為企業(yè)優(yōu)化能源消耗、生產(chǎn)流程和供應(yīng)鏈提供合理建議與舉措，進一步完善企業(yè)減排戰(zhàn)略部署。

四、結(jié)語

積極穩(wěn)妥地推進“碳達峰、碳中和”是貫徹新發(fā)展理念的關(guān)鍵舉措，更是事關(guān)中華民族永續(xù)發(fā)展和構(gòu)建人類命運共同體的重大戰(zhàn)略決策。[8]在新審計法“堅持科技強審，加快信息化建設(shè)”的政策指引下[9]，應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)和碳審計工作深度融合，推進碳審計向智能化、信息化職能轉(zhuǎn)變，創(chuàng)新性地解決了傳統(tǒng)碳審計面臨的碳排放數(shù)據(jù)采集成本高、數(shù)據(jù)質(zhì)量難以保證、核算工作量大和審計工作滯后等難題，有助于加速碳排放實時審計和實時預(yù)警的縱深發(fā)展，進一步重塑和優(yōu)化碳審計工作流程，對數(shù)字化賦能“雙碳”目標如期實現(xiàn)和加快推進綠色低碳高質(zhì)量發(fā)展都具有重要意義。[10]

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Research on Optimization of Carbon Audit Workflow based on Blockchain Technology under the goal of “dual Carbon”

Hu Tianyu

（School of Accounting， Anhui Business College， Wuhu Anhui 241002）

Abstract： Since our country put forward the goal of “reaching the peak of carbon and carbon neutrality”， carbon audit as an important means of environmental supervision has received increasing attention. Based on the problems and challenges faced by traditional carbon auditing， and aiming to reduce the cost of carbon auditing data collection， improve the quality of carbon auditing data， improve the transparency of carbon auditing data and build a real-time audit and early warning mechanism for carbon emissions， this paper analyzes the technical advantages of blockchain applied to carbon auditing， and proposes a carbon auditing workflow based on blockchain technology and describes it in detail. It provides the basis for the intelligent and information-based transformation of the carbon audit workflow under the goal of “dual carbon”.

Key words： Carbon peak; Carbon neutral; Blockchain; Carbon audit workflow