李蕊， 李佩璇

（1. 中國政法大學 民商經(jīng)濟法學院, 北京 100088； 2. 中國政法大學 中歐法學院, 北京 102249）

一、 研究緣起

《“十四五”數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展規(guī)劃》明確提出，當前我國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展不平衡、不充分、不規(guī)范的問題較為突出，迫切需要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)發(fā)展方式，加快補齊短板弱項，提高我國數(shù)字經(jīng)濟治理水平，走出一條高質(zhì)量發(fā)展道路。①《“十四五”數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展規(guī)劃》，國發(fā)〔2021〕29號，2021年12月12日發(fā)布。作為穩(wěn)定我國經(jīng)濟增長的關(guān)鍵動力，②數(shù)據(jù)顯示，數(shù)字經(jīng)濟在我國GDP占比為39.8%，在新冠疫情沖擊和全球經(jīng)濟下行疊加影響下其已然成為穩(wěn)定經(jīng)濟增長的關(guān)鍵動力。中國信息通信研究院《中國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展報告（2022）》，2022年7月8日，http://www.caict.ac.cn/kxyj/qwfb/bps/202207/t20220708_405627.htm，2022年8月30日訪問。數(shù)字經(jīng)濟在增加地方稅收收入的同時，因其虛擬性、非中介化、消費者參與價值創(chuàng)造③李蕊、李水軍：《數(shù)字經(jīng)濟：中國稅收制度何以回應》，《稅務研究》2020年第3期。等特性與傳統(tǒng)稅收體系不適配，致使區(qū)域稅收利益分配失衡，地區(qū)間經(jīng)濟發(fā)展差距擴大。④據(jù)統(tǒng)計，2021年有16個省區(qū)市數(shù)字經(jīng)濟規(guī)模突破1萬億元，分別是廣東、江蘇、山東、浙江、上海、北京、福建、湖北、四川、河南、河北、湖南、安徽、重慶、江西、遼寧等。其中除湖北、河南、湖南、安徽、江西屬于中部城市，四川、重慶屬于西部城市外，其余均為東部城市。數(shù)據(jù)來源，中國通信研究院《中國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展報告（2022）》，2022年7月8日，http://www.caict.ac.cn/kxyj/qwfb/bps/202207/t20220708_405627.htm，2022年8月30日訪問。如何應對數(shù)字經(jīng)濟對國內(nèi)稅收治理體制機制的挑戰(zhàn)，實現(xiàn)區(qū)域稅收分配失衡格局的矯正，無疑成為新發(fā)展階段稅收治理現(xiàn)代化亟待解決的難點問題。

無可置喙，根據(jù)一致性原則，地方政府取得的稅收收入應當與其產(chǎn)生的稅源相匹配。誠然受地區(qū)政策差異等制度性因素和企業(yè)經(jīng)營考量等經(jīng)濟性因素影響，①谷彥芳：《我國地區(qū)間稅收與稅源背離問題研究》，《稅務研究》2022年第4期。稅收與稅源的背離在經(jīng)濟發(fā)展各個階段皆不可避免，但數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展顯然加劇了區(qū)域間稅基流動與稅負輸出。（1）數(shù)字經(jīng)濟場域下經(jīng)營的低實體依賴性，使企業(yè)跨區(qū)域經(jīng)營成本降低，其無須在貢獻地或者消費地設(shè)立“實體聯(lián)結(jié)”，僅需就所得或產(chǎn)品、服務的增值額在企業(yè)注冊地或產(chǎn)地納稅，稅收收入理論分配格局被扭曲。有別于傳統(tǒng)稅收與稅源背離問題可以通過對跨區(qū)經(jīng)營企業(yè)適用總分機構(gòu)利潤分配方法加以矯正，數(shù)字經(jīng)濟時代企業(yè)僅在區(qū)域間存在虛擬聯(lián)結(jié)，更勿論總分機構(gòu)利潤分配方法的適用。（2）數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展背景下，地方政府充分利用其虛擬性，在產(chǎn)業(yè)園區(qū)建設(shè)中出臺違反競爭中性原則的稅收優(yōu)惠政策，以期吸引相關(guān)企業(yè)入駐。2021年12月浙江省稅務局查處主播薇婭偷逃稅款6.32億元，②《浙江省杭州市稅務部門依法對黃薇偷逃稅案件進行處理》，載國家稅務總局浙江省稅務局，http://zhejiang.chinatax.gov.cn/art/2021/12/20/art_13226_529541.html，2021年12月20日。其稅收核定征收主要是在崇明島，該地為匯聚稅源，對企業(yè)提供了一系列稅收優(yōu)惠政策。③“上海市崇明經(jīng)濟園區(qū)優(yōu)惠政策”，載上海市崇明經(jīng)濟園網(wǎng)，http://www.cmyqu.com/yhzc.htm，2022年8月30日訪問。天價罰單的背后是數(shù)字經(jīng)濟時代對于“稅收洼地”的反避稅管理力有不逮。人為轉(zhuǎn)移稅收，成為數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收失衡的重要推手。（3）共享稅的分成規(guī)定固然可以保持縱向財力格局，④汪彤：《共享稅模式下的地方稅體系：制度困境與路徑重構(gòu)》，《稅務研究》2019年第1期。但僵化的比例設(shè)置會進一步扭曲數(shù)字經(jīng)濟區(qū)域失衡格局。忽略地方實質(zhì)不平等的形式正義，只能導致陷入“富者愈富，窮者愈窮”的窘境，更遑論失衡矯治。數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收失衡的矯正，關(guān)乎經(jīng)濟的穩(wěn)定增長、財富的公平分配，更關(guān)乎全國統(tǒng)一大市場建設(shè)和共同富裕目標的實現(xiàn)，這是中國在新發(fā)展階段必須直面的問題，亟待在稅法制度層面予以回應。

數(shù)字經(jīng)濟時代，如何將全球稅收治理經(jīng)驗內(nèi)化落實于本國稅收體系，進而有效疏解既有稅收規(guī)范的封閉性與數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的開放性之間的矛盾，⑤廖呈錢：《憲法基本國策條款如何進入稅法“總則”——規(guī)制時代稅收法典化的困境及其破解》，《法學家》2022年第1期。實現(xiàn)區(qū)域稅收分配格局的衡平，已成為各國稅制改革研究中一個重大時代命題。總體而言，相較于國外研究仍聚焦在國際稅收侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移的應對，數(shù)字經(jīng)濟的國內(nèi)稅收治理已然成為近年來中國學界關(guān)注的一個重點領(lǐng)域。既有研究側(cè)重于以下三方面：（1）以數(shù)字經(jīng)濟典型特征厘定為基礎(chǔ)，探討其對我國現(xiàn)有稅制和稅收征管的挑戰(zhàn)，并有針對性地提出改革建議。⑥楊楊、徐少華、杜劍：《數(shù)字經(jīng)濟下稅收與稅源背離對全國統(tǒng)一大市場建設(shè)的影響及矯正》，《稅務研究》2022年第8期；國家稅務總局福建省稅務局課題組、賴勤學、吳越、陳敏：《數(shù)字化轉(zhuǎn)型背景下優(yōu)化我國稅收征管質(zhì)效的思考》，《稅務研究》2022年第6期；李紅霞、張陽：《數(shù)字經(jīng)濟對稅制改革的影響及對策建議》，《稅務研究》2022年第5期；王雍君、王冉冉：《數(shù)字經(jīng)濟稅收治理：轄區(qū)規(guī)則、財政自立與均等化視角》，《稅務研究》2022年第1期；袁嬌、陳俊言、王敏：《數(shù)字經(jīng)濟時代的稅制改革路徑：基于稅制與征管互動關(guān)系的思考》，《稅務研究》2021年第12期。（2）從實證分析角度，以模型估算闡釋數(shù)字經(jīng)濟對我國稅收收入及區(qū)域間稅收分配的影響。⑦曹靜韜、張思聰：《數(shù)字經(jīng)濟對我國地區(qū)間稅收收入分配影響的實證分析——基于空間杜賓模型》，《稅務研究》2022年第6期；黃思明、解洪濤、匡浩宇：《消費地原則下數(shù)字經(jīng)濟增值稅橫向分配估算——基于建設(shè)全國統(tǒng)一大市場的視角》，《稅務研究》2022年第6期；艾華、徐綺爽、王寶順：《數(shù)字經(jīng)濟對地方政府稅收收入影響的實證研究》，《稅務研究》2021年第8期。（3）著眼于比較研究的視角，系統(tǒng)性剖析并借鑒域外應對數(shù)字經(jīng)濟之經(jīng)驗，以期提高我國數(shù)字經(jīng)濟稅收治理能力，革新數(shù)字經(jīng)濟稅收治理體系。①趙利梅：《數(shù)字經(jīng)濟背景下數(shù)字服務稅規(guī)則的分析與反思——基于常設(shè)機構(gòu)與利潤歸屬規(guī)則視角》，《南方金融》2021年第7期；岳樹梅、許?。骸禣ECD下數(shù)字稅收法律治理的框架與路徑：美國范式及中國借鑒》，《法學評論》2021年第6期；帕斯卡·圣塔曼、梅琳達·布朗、陳新：《數(shù)字經(jīng)濟背景下的國際稅收規(guī)則》，《國際稅收》2020年第12期。然而，數(shù)字經(jīng)濟地方稅收治理不應局限于稅收征管層面的制度修補，如不厘清稅收治理體系的底層邏輯與宏觀考量，僅依賴于微觀層面的局部調(diào)適，顯然難以從根本上解決問題。本文著眼于宏觀稅制層面，聚焦稅權(quán)配置，深入分析數(shù)字經(jīng)濟下地方稅收分配體系非對稱、不健全之緣由，剖析稅權(quán)縱向配置面臨的現(xiàn)實困境，并針對性地提出優(yōu)化建議，以期為數(shù)字經(jīng)濟時代我國稅收治理改革提供可供參考的建議。

二、 稅權(quán)縱向配置與區(qū)域稅收失衡：關(guān)系的厘清

作為稅法研究的核心，稅權(quán)能否有效配置關(guān)系到包括區(qū)域稅收失衡在內(nèi)的稅法學上諸多問題的疏解。②張守文：《稅權(quán)的定位與分配》，《法商研究》2000年第1期。稅權(quán)配置是指涵括稅收立法權(quán)、稅收司法權(quán)、稅收違憲審查權(quán)、稅收征管權(quán)、稅收收益權(quán)③劉劍文、熊偉：《稅法基礎(chǔ)理論》，北京大學出版社2004年版，第38-52頁。等國家稅權(quán)在相關(guān)國家機關(guān)之間的分割與配置，其決定了誰有權(quán)征稅、稅收收益在央地之間如何劃分、誰有權(quán)就稅收問題制定相關(guān)法律法規(guī)等。作為決定稅收分配體系的關(guān)鍵因素，稅權(quán)配置是數(shù)字經(jīng)濟稅收法律治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。區(qū)域稅收收益分配受制于稅權(quán)的具體配置情況，故而數(shù)字經(jīng)濟時代分析區(qū)域稅收失衡之原因并實現(xiàn)對其矯正均宜以稅權(quán)配置為基礎(chǔ)展開。

然而，稅權(quán)配置包括橫向配置和縱向配置。整體而言，我國的稅權(quán)橫向配置關(guān)注稅收立法權(quán)、稅收執(zhí)法權(quán)和稅收司法權(quán)的劃分，是同級權(quán)力的分立與制衡。相較于地區(qū)間稅收收益的橫向分配，其更關(guān)注立法機關(guān)、行政機關(guān)、司法機關(guān)的功能定位和價值目標。④滕祥志：《我國稅權(quán)橫向配置改革的法治進路》，《稅務研究》2019年第9期。而稅權(quán)縱向配置則是指稅權(quán)在不同層級機關(guān)之間配置，涉及中央與地方同類機關(guān)間權(quán)力博弈，⑤張守文：《稅權(quán)的定位與分配》，《法商研究》2000年第1期。其本質(zhì)屬性是政府間財權(quán)的劃分。⑥熊偉：《政府間財政關(guān)系的法律調(diào)整》，法律出版社2010年版，第19頁。政府間財權(quán)劃分作為民主機制的延伸，是決定地方自治程度的重要因素，故而稅權(quán)縱向配置的核心便在于賦予地方政府以合法、合意的稅收自主權(quán)，從而保障地方自治的財政自由度需要，⑦劉劍文：《中央與地方財政分權(quán)法律問題研究》，人民出版社2009年版，第16頁。提升本區(qū)域公共物品的供給效率。稅收征管權(quán)、稅收收益權(quán)、稅收立法權(quán)的縱向配置，決定著地方可在何地域范圍內(nèi)就何種稅收實行征收、管理甚至是制定相關(guān)法律法規(guī)，直接影響著統(tǒng)一大市場之下地區(qū)間稅收收益的分配。故而，相較于眷注稅權(quán)橫向分配與制衡，要矯治數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域間稅收分配失衡更應著眼于稅權(quán)縱向配置。若從稅權(quán)縱向配置的視角審析并矯治數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收失衡，亟須厘清的問題有二：其一，稅權(quán)縱向配置為何是數(shù)字經(jīng)濟稅收法律治理的根基？其二，稅權(quán)縱向配置如何回應治理需求？

稅權(quán)要素內(nèi)涵及地位的厘清乃是運用稅權(quán)縱向配置審視并矯正區(qū)域稅收失衡的前置要件。（1）稅收征管權(quán)涵括稅收的征收權(quán)和管理權(quán)，它是實現(xiàn)稅收收益權(quán)的重要保障。⑧張守文：《稅權(quán)的定位與分配》，《法商研究》2000年第1期。數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收失衡，取決于地方稅收收益權(quán)具體實現(xiàn)狀況，而地方稅收收益權(quán)作為終端實現(xiàn)性權(quán)力，則受制于稅收征管權(quán)的行使。地方行使征管權(quán)的前提離不開稅收征管權(quán)縱向劃分的界定規(guī)則。（2）作為配置初端的基礎(chǔ)性權(quán)力，⑨馮杰：《分稅制下中國稅權(quán)配置的進路選擇》，《稅務研究》2018年第6期。稅收立法權(quán)決定了征管權(quán)和收益權(quán)的歸屬。在稅收法定原則下地方政府并不擁有稅收立法權(quán)，但實質(zhì)上出于引導某區(qū)域或者某行業(yè)的發(fā)展，或保障某特殊群體的合法利益，地方政府廣泛保有減輕或免除特定納稅人群體稅收負擔的“準稅收立法權(quán)”，①葉姍：《稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)的法律保留》，《稅務研究》2014年第3期。即稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)，其具體運行狀況決定著政府間稅收競爭能否符合中性原則。（3）分稅制下，稅收收益權(quán)是我國地方政府履行其公共職能的物質(zhì)保障。②劉劍文、熊偉：《稅法基礎(chǔ)理論》，北京大學出版社2004年版，第50頁。在央地稅種劃分一定的情況下，共享稅的分成比例對于地方財力的影響較大。

稅權(quán)縱向配置模式的類別明晰為數(shù)字經(jīng)濟時代國內(nèi)稅制改革提供導向參考。整體上，稅權(quán)縱向分配主要涵括集權(quán)模式和分權(quán)模式，前者強調(diào)一國稅權(quán)應當高度集中于中央，后者則關(guān)注稅權(quán)在不同層級治理機關(guān)之間的劃分。③張守文：《稅權(quán)的定位與分配》，《法商研究》2000年第1期。當然集權(quán)與分權(quán)也是相對概念，絕對的集權(quán)模式或分權(quán)模式顯然皆無法自洽。一方面，國家的統(tǒng)一與利益的維護決定了作為財權(quán)核心內(nèi)容的稅權(quán)，必然不能向地方政府完全授予。另一方面，基于區(qū)域治理與保障地方公民利益的事權(quán)需要，地方政府理應擁有相適配的財權(quán)乃至稅權(quán)。由此帶來的中央與地方間稅權(quán)博弈就成為各國稅收治理中的一個恒定難題。長期以來，我國稅權(quán)縱向配置主要秉持集權(quán)模式，稅權(quán)整體集中于中央，地方根據(jù)授權(quán)行使有限的稅收征管權(quán)及稅收收益權(quán)。然而數(shù)字時代經(jīng)濟高速發(fā)展，高度不確定的系統(tǒng)性風險頻發(fā)，封閉的稅收規(guī)范體系下稅收自主權(quán)有限的地方稅務機關(guān)顯然難以作為，無法及時回應現(xiàn)實稅收治理需要。而立法機關(guān)和司法機關(guān)囿于各自職責，亦難以直接介入稅收治理。④廖呈錢：《憲法基本國策條款如何進入稅法“總則”——規(guī)制時代稅收法典化的困境及其破解》，《法學家》2022年第1期。由此，推進稅收治理體系開放性建設(shè)必須成為數(shù)字經(jīng)濟時代實現(xiàn)有效治理的必然要求。相應地，適當擴大地方的稅收自主權(quán)，⑤稅收自主權(quán)是指地方政府在稅收立法、稅收征管、稅收收益領(lǐng)域自主支配的能力，熊偉：《分稅制模式下地方財政自主權(quán)研究》，《政法論叢》2019年第1期。以靈活手段疏解彌補既有稅收規(guī)范之積弊，亦應成為實現(xiàn)區(qū)域稅收失衡矯治的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

中央和地方的稅權(quán)劃分牽涉到經(jīng)濟資源配置的合理性和社會財富再分配的公平性，⑥葉姍：《稅權(quán)集中的形成及其強化——考察近20年的稅收規(guī)范性文件》，《中外法學》2012年第4期。合理的稅權(quán)縱向配置具備矯治區(qū)域稅收失衡的功能。著眼于稅權(quán)縱向配置，數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域間稅收分配橫向失衡的研判與矯治，應當以稅收征管權(quán)界定為核心，眷注地方政府稅收政策制定權(quán)授予及運行狀況，并從地方經(jīng)濟發(fā)展實際出發(fā)對稅收收益權(quán)分成比例設(shè)置予以動態(tài)調(diào)整。無可置喙，在稅收法定主義的基本原則下，稅收收益權(quán)和征管權(quán)必須通過立法得以表達和保障。⑦馮輝：《憲政視野下央地稅權(quán)分配體制之重構(gòu)——以〈關(guān)于實行分稅制財政管理體制的決定〉的修改為中心》，《政治與法律》2015年第11期。因此，應將稅收立法權(quán)的重塑納入數(shù)字經(jīng)濟時代國內(nèi)稅收治理改革的考量范疇。

三、 區(qū)域稅收失衡的根源檢視：稅權(quán)縱向配置失當

稅權(quán)縱向配置決定著基于地方分權(quán)產(chǎn)生的地方稅體系的運行狀況，⑧陳少英：《可持續(xù)的地方稅體系之構(gòu)建——以稅權(quán)配置為視角》，《清華法學》2014年第5期。而數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收分配失衡的本質(zhì)即在于稅權(quán)縱向配置的不合理。其中，既有稅收征管權(quán)的界定規(guī)則乃是導致稅收與稅源背離的決定性因素，現(xiàn)有規(guī)則的狹隘甚至無法保障所得來源地、消費地獲得最低限度的稅收。稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)的濫用，使得統(tǒng)一市場運作依賴的最優(yōu)競爭條件被扭曲。⑨王雍君、王冉冉：《數(shù)字經(jīng)濟稅收治理：轄區(qū)規(guī)則、財政自立與均等化視角》，《稅務研究》2022年第1期。稅收收益權(quán)分配制度的形式正義設(shè)置使得數(shù)字經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū)陷入稅基侵蝕和分成不公的雙重窘境。

（一）稅收征管權(quán)界定規(guī)則陷入窠臼

稅收征管權(quán)是地方政府實現(xiàn)稅收收益的前提，其配置決定了稅收收入應由哪一稅務機關(guān)具體執(zhí)行。數(shù)字經(jīng)濟下傳統(tǒng)的稅收征管權(quán)界定規(guī)則使得稅收與稅源嚴重背離，直接導致區(qū)域間稅收分配格局失衡。

眾所周知，增值稅、企業(yè)所得稅作為地方政府稅收收入的主要來源，亦是數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收移轉(zhuǎn)的主要稅種。傳統(tǒng)稅收法律制度明確以企業(yè)的登記注冊地或者機構(gòu)所在地等“物理存在”為納稅地點，①《中華人民共和國企業(yè)所得稅》（2018年修正）第50條、《中華人民共和國增值稅暫行條例》（2017修訂）第22條。以產(chǎn)地原則和注冊地原則劃分稅基的歸屬。但數(shù)字經(jīng)濟時代，企業(yè)以虛擬平臺向消費者提供跨省、市的商品流通服務，打破了“專設(shè)店鋪、專柜式”銷售模式的局限。盡管極大地降低了企業(yè)的經(jīng)營成本，但是其突破物理課稅聯(lián)結(jié)點的經(jīng)營模式致使登記注冊地與其所得來源地、商品的消費地與機構(gòu)所在地分離，給區(qū)域稅收征管權(quán)劃分造成極大沖擊。若仍適用傳統(tǒng)稅收征管權(quán)劃分規(guī)則，必會造成目的地和貢獻地的稅基侵蝕。注冊地原則忽視地方政府為培植數(shù)字經(jīng)濟稅源所提供的公共產(chǎn)品和服務成本，產(chǎn)地原則無法使消費地區(qū)域內(nèi)居民承擔的稅負與政府稅收收益相匹配。②王蓓、計金標：《政府間橫向稅收分配的理論基礎(chǔ)：內(nèi)涵與原則》，《經(jīng)濟體制改革》2013年第6期。由此衍生匯全國之財，納一地之稅的現(xiàn)象，最終在稅收逆向流動下導致區(qū)域稅收分配不公。

數(shù)字經(jīng)濟時代，數(shù)據(jù)成為生產(chǎn)要素的核心。數(shù)字企業(yè)收集客戶使用平臺的數(shù)據(jù)形成數(shù)字畫像，通過后期處理使其能夠反映社會公眾的消費能力、消費偏好。用戶在使用平臺購買有價服務的同時，為數(shù)字企業(yè)創(chuàng)造了數(shù)量眾多的客戶群體基數(shù)、精準的商品和廣告投放定位。用戶彼此間互動產(chǎn)生的網(wǎng)絡(luò)效應，同樣為數(shù)字企業(yè)提供了競爭優(yōu)勢與利潤效益，而企業(yè)也在廣泛利用用戶間的邊際效用與互動③廖益新：《數(shù)字經(jīng)濟環(huán)境下營業(yè)利潤課稅權(quán)的分配》，《廈門大學學報（哲學社會科學版）》2017年第4期。為產(chǎn)品和服務的銷售尋找捷徑，如明星、網(wǎng)絡(luò)主播的帶貨能力，應用中的推送文章等。傳統(tǒng)稅收征管權(quán)界定并未考慮到用戶參與價值創(chuàng)造的嶄新模式，引致由消費地用戶產(chǎn)生的價值轉(zhuǎn)為歸屬于企業(yè)登記注冊地或者機構(gòu)所在地等的利潤。在納稅地點“物理存在”的認定原則的作用下，其不僅侵蝕了地方稅基，更增加了稅務機關(guān)界定稅收管轄范圍、有效監(jiān)控稅源的工作難度與成本。④廖益新：《應對數(shù)字經(jīng)濟對國際稅收法律秩序的挑戰(zhàn)》，《國際稅收》2015年第3期。

（二）稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)運行失序

《立法法》中允許立法機關(guān)就尚未制定法律的稅收立法授權(quán)國務院，⑤《中華人民共和國立法法》（2015年修正）第10條。其中禁止概括性授權(quán)和轉(zhuǎn)授權(quán)的規(guī)定杜絕了地方政府參與稅收立法的可能性。但出于區(qū)域稅收征管或者調(diào)控地方產(chǎn)業(yè)發(fā)展等需要，地方保有一定的稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)，在有限的幅度內(nèi)對稅率或減免稅方案進行自主決策。⑥管金平：《地方稅收優(yōu)惠政策治理的理念重塑與制度回應》，《財經(jīng)問題研究》2020年第10期。數(shù)字企業(yè)跨區(qū)域經(jīng)營的便利性實然加劇了地方政府間違反稅收中性原則的優(yōu)惠政策競爭。

數(shù)字經(jīng)濟時代稅收優(yōu)惠政策亂象的本質(zhì)是地方稅收競爭的失序，是地方政府違反稅收中性原則干擾市場經(jīng)濟的正常運作，造成稅收在地方間非正當轉(zhuǎn)移。順應發(fā)展趨勢，各省市數(shù)字經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)園區(qū)紛紛建立，以期吸引企業(yè)進駐，擴大地方稅源，增加地方稅收收入。其地域性稅收優(yōu)惠形式豐富，包括稅收抵免、稅額抵扣等稅收手段，亦包括地方留成等額扶持、投資抵免等財政手段，①參見《昆明市人民政府支持呈貢信息產(chǎn)業(yè)園發(fā)展的若干政策措施（試行）的通知》，昆政發(fā)〔2020〕26號，2016年11月10日發(fā)布。以最終達到減免稅收、惠及納稅人的目的。②熊偉：《法治視野下清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策研究》，《中國法學》2014年第6期。然而部分違背稅收優(yōu)待比例原則的數(shù)字經(jīng)濟稅收優(yōu)惠政策助燃了稅收洼地重塑之勢，數(shù)字企業(yè)對稅收優(yōu)惠政策的非正當化利用亦破壞資源流動的市場配置，如“薇婭案”中崇明開發(fā)區(qū)對個人獨資企業(yè)非合理的稅收優(yōu)惠給頭部主播設(shè)立空殼公司的稅收籌劃以可乘之機，成為統(tǒng)一大市場建設(shè)的梗阻，均亟待稅收治理體系回應。

數(shù)字經(jīng)濟對土地、資源等生產(chǎn)要素依賴程度較低，因此數(shù)字企業(yè)落戶不必糾結(jié)于地區(qū)發(fā)展基礎(chǔ)異質(zhì)性，其“候鳥遷徙”比傳統(tǒng)企業(yè)更為便利，更易實現(xiàn)稅收優(yōu)惠的套利，③靳文輝：《論地方政府間的稅收不當競爭及其治理》，《法律科學（西北政法大學學報》2015年第1期。這也給地方政府利用博弈性稅收優(yōu)惠政策引導資源向本區(qū)域流動創(chuàng)造條件，④侯卓：《重識稅收中性原則及其治理價值——以競爭中性和稅收中性的結(jié)合研究為視角》，《財政研究》2020年第9期。由此地方政府間的稅收競爭愈發(fā)激烈。相較于傳統(tǒng)經(jīng)濟發(fā)展，地方稅收優(yōu)惠政策在數(shù)字經(jīng)濟時代“逐底競爭”困境尤為凸顯。地方政府違反稅收中性原則的稅收競爭固然可以吸引數(shù)字企業(yè)進駐，但從總體上看對其稅收收入的積極影響微乎其微。非合理的稅收優(yōu)惠，最終會導致地方實際稅負設(shè)置低于最優(yōu)水平，引發(fā)地方公共服務供給不足以及公共支出結(jié)構(gòu)扭曲，最終必然對數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展產(chǎn)生負面影響，⑤龔鋒、陶鵬、潘星宇：《城市群對地方稅收競爭的影響——來自兩區(qū)制面板空間杜賓模型的證據(jù)》，《財政研究》2021年第4期。對統(tǒng)一大市場形成逆向調(diào)節(jié)，⑥熊偉：《法治視野下清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策研究》，《中國法學》2014年第6期。甚至對經(jīng)濟發(fā)展的穩(wěn)定性產(chǎn)生威脅。

（三）稅收收益權(quán)分配制度單一僵化

稅收收益權(quán)的縱向配置應與央地政府間財權(quán)劃分狀況相匹配。區(qū)域稅收收益的取得得益于地方稅收征管權(quán)的行使。固然數(shù)字經(jīng)濟時代稅收征管權(quán)界定不明是稅收橫向分配失衡的關(guān)鍵因素，但是無可否認，稅收收益權(quán)縱向配置中單一僵化的央地稅收分成比例設(shè)置加劇了失衡格局扭曲。固定的分成比例忽怠區(qū)域間實質(zhì)不平等，未能協(xié)調(diào)地方政府間利益差異，亦未能有效扭轉(zhuǎn)因征管導致的起點不公以實現(xiàn)結(jié)果公平。

共享稅體系中形式正義規(guī)定未能充分考慮數(shù)字經(jīng)濟給消費地、所得來源地造成的稅基侵蝕，怠忽消費者對數(shù)字經(jīng)濟價值創(chuàng)造的貢獻，未能發(fā)揮縱向分配制度應具備的調(diào)控功能和作用，反而加劇地區(qū)間稅收分配的非對稱與不合理性。不可否認，調(diào)整地方政府間的稅源分配與保持經(jīng)濟總體財力的穩(wěn)定格局之間存在一定矛盾。數(shù)字經(jīng)濟的繁榮固然給中央稅收收入帶來了正向增長，但央地分稅并不是以增加中央財政收入、緩解財政壓力為唯一目標，其根本目的在于使每級政府都擁有支撐事權(quán)的規(guī)范、穩(wěn)定的稅收收入。⑦汪彤：《共享稅模式下的地方稅體系：制度困境與路徑重構(gòu)》，《稅務研究》2019年第1期。增值稅、企業(yè)所得稅作為數(shù)字經(jīng)濟侵蝕地方稅基的主要稅種，同時也是共享稅主要類型，其中增值稅的央地分享比例為50:50，企業(yè)所得稅則為60:40。簡單統(tǒng)一的比例規(guī)定維護了央地稅收關(guān)系的形式正義，卻忽略了地區(qū)間由于數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展所引致的實質(zhì)不平等。傳統(tǒng)稅收治理體系中稅收收益權(quán)分配制度僵化的缺陷本應由轉(zhuǎn)移支付制度進行彌補，但稅收返還額計算方式無疑會進一步加劇貧富分化，此種馬太效應在數(shù)字經(jīng)濟愈加明顯，以區(qū)域間非合理稅收橫向轉(zhuǎn)移數(shù)額為基礎(chǔ)的稅收返還，不僅無法衡平地區(qū)間因稅收與稅源的背離招致的非正義差距，更會進一步扭曲區(qū)域稅收分配格局。

四、 美國州政府數(shù)字經(jīng)濟稅收法律治理范式

發(fā)達的數(shù)字經(jīng)濟需要與之充分適配的稅收法律治理體系，相較于世界主要國家仍重點關(guān)注數(shù)字經(jīng)濟的國際稅收法律治理，美國作為數(shù)字經(jīng)濟先發(fā)國家，其各州政府為維護本區(qū)域稅收利益，已然開始在聯(lián)邦憲法稅收條款規(guī)制下探索國內(nèi)稅制改革。誠如前述，受制于經(jīng)濟發(fā)展的實際需要，集權(quán)與分權(quán)在稅權(quán)配置模式中孰輕孰重，在同一國家的不同經(jīng)濟發(fā)展階段亦不盡相同?；诒緡愂罩卫硇枰蚱渲幸欢诉m當傾斜亦屬常事。在地方出現(xiàn)財政困難、公共物品供給能力不足之時，適當擴大地方的稅收自主權(quán)也是各國稅制設(shè)置的必然選擇。而數(shù)字經(jīng)濟時代，為實現(xiàn)對于系統(tǒng)性風險的紓解與區(qū)域稅收失衡的矯治，亦要求我國應適當擴大地方稅收自主權(quán)，即在傳統(tǒng)集權(quán)模式下審慎擴大地方參與，從而實現(xiàn)稅權(quán)縱向配置的優(yōu)化。美國數(shù)字經(jīng)濟的國內(nèi)稅制探索在展示分權(quán)模式優(yōu)勢的同時，亦為我國實現(xiàn)區(qū)域稅收失衡的矯治提供可供借鑒的范式與經(jīng)驗。

（一）South Dakota v. Wayfair案：“實質(zhì)虛擬聯(lián)結(jié)”取代“物理存在”規(guī)則

數(shù)字經(jīng)濟背景下，稅收規(guī)則外溢的廣泛性深刻影響著美國州際利益。①岳樹梅、許俊：《OECD下數(shù)字稅收法律治理的框架與路徑：美國范式及中國借鑒》，《法學評論》2021年第6期。為應對數(shù)字經(jīng)濟帶來的稅基侵蝕，解決地方稅收分配失衡問題，在聯(lián)邦法院判決確立的框架下，部分州政府充分利用國會立法試圖擴大地方銷售稅的征收范圍。如南達科他州通過修改銷售稅法案，要求滿足條件的州外經(jīng)營者承擔代征銷售稅的義務。當然，該規(guī)定是否違憲的爭議亦成為州政府與電商經(jīng)營者系列訴訟的焦點。而South Dakota v. Wayfair案（以下簡稱“Wayfair案”）的判決結(jié)果推翻了“物理存在”原則，為美國數(shù)字經(jīng)濟時代的地方稅收改革開啟了一個新的時代。

銷售稅作為美國稅收體系中州政府獨立征收的稅種，受到美國憲法中正當程度條款和貿(mào)易條款的限制。根據(jù)正當程序條款和貿(mào)易條款，美國最高法院判斷某州要求外州電商經(jīng)營者代收銷售稅是否違反憲法的重要規(guī)則，是該經(jīng)營者與該州存在最低必要聯(lián)系。②葉永青、趙文祥：《美國最高法院銷售稅判決下的隱喻與變局——簡評South Dakota v. Wayfair案》，《國際稅收》2018年第8期。Wayfair案前，美國最高法院曾一度堅持將此種納稅聯(lián)系等同于物理存在原則，在National Bellas Hess, Inc. v.Department of Revenue of Ill.案判決中明確外州公司只有在某一州有物理實體存在，才需向該州消費者代收代繳銷售稅。③See National Bella 's Hess，Inc.v.Department of Revenueof State of Ill., 386U.S.753 (1967).順應經(jīng)濟發(fā)展和納稅實踐需要，在Complete Auto Transit, Inc v. Brady案中最高法院確立以四要件來判斷州征稅權(quán)是否會存在阻礙州際交易。④See Complete Auto Transit，Inc.v.Brady, 430U.S.274 (1977).該方法在Quill Corp.v. North Dakota案中得以落實，判決中雖說明要件之一實質(zhì)聯(lián)結(jié)并不完全等同于物理存在，但并未明確其他構(gòu)成實質(zhì)聯(lián)結(jié)的情況，更遑論數(shù)字經(jīng)濟虛擬聯(lián)系的考量。⑤See Quill Corp.v.North Dakota Byand Through Heitkamp, 504U.S.298 (1992).

Wayfair案判決中，多數(shù)意見代表肯尼迪大法官明確，“物理存在等同于實質(zhì)聯(lián)結(jié)”的必然推論會造成市場的扭曲，在現(xiàn)代經(jīng)濟中原有的物理存在規(guī)則顯得任意且武斷，應當考慮以“實質(zhì)虛擬聯(lián)結(jié)”替代“物理存在”原則。這是美國聯(lián)邦最高法院為州政府實施應對數(shù)字經(jīng)濟引發(fā)的稅基侵蝕措施的合法性的背書，也為我國數(shù)字經(jīng)濟時代厘革重構(gòu)稅收征管制度中的“物理存在”原則提供借鑒。

但值得注意的是，Wayfair案后美國各州借機開啟新一輪針對電商的銷售稅改革，眾多個體經(jīng)營者紛紛收到天價稅單。該案判決的本意在于維護數(shù)字經(jīng)濟時代稅收與稅源背離造成的地方稅收侵蝕，然而最終卻加重了中小經(jīng)營者稅收負擔。正如在Wayfair案中，作為少數(shù)意見的代表，羅伯茨大法官所指出的，雖然物理存在規(guī)則存在弊端，但如果法院貿(mào)然廢除該規(guī)則，可能會給電子商務銷售商尤其是中小經(jīng)營者增加負擔。①South Dakota v. Wayfair,Inc.,585 U.S.(2018) .這亦是我國在改革數(shù)字經(jīng)濟時代稅收制度防范地方稅收侵蝕過程中，必須關(guān)注的一個現(xiàn)實問題。

（二）部分州政府數(shù)字經(jīng)濟稅收立法嘗試

充分的稅收自主權(quán)是美國州政府實現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟稅收立法探索的基礎(chǔ)。數(shù)字經(jīng)濟對美國州際之間稅收格局的影響引起各州以及跨州稅收委員會的高度重視，各州政府紛紛開啟立法探索，以期實現(xiàn)對于區(qū)域稅收失衡的有效矯治。

盡管美國在國際稅層面一直堅決反對開征數(shù)字服務稅，但是2021年2月，美國馬里蘭州參議院和眾議院推翻州長否決，最終通過HB732法案（House Bill 732 of the 2020 Regular Session:Taxation - Tobacco Tax, Sales and Use Tax, and Digital Advertising Gross Revenues Tax，煙草稅，銷售和使用稅以及數(shù)字廣告總收入稅法案），決定針對某些特定的數(shù)字廣告服務開征“數(shù)字廣告稅”。②Maryland General Assembly, HB0732: Taxation – Tobacco Tax, Sales and Use Tax, and Digital Advertising Gross Revenues Tax (February, 10, 2021), https://mgaleg.maryland.gov/mgawebsite/Legislation/Details/hb0732?ys=2020RS.為保障這一新稅種的落地，《數(shù)字廣告稅法案實施條例》草案應運而生。目前草案仍面臨較多爭議，例如：（1）其未能明確數(shù)字廣告服務的具體含義，這將導致稅收范圍的界定模糊不清。（2）草案以公式分配法確定稅基③公式分配法：稅基=從馬里蘭州某個位置訪問數(shù)字廣告服務的設(shè)備數(shù)量/從任何位置訪問數(shù)字廣告服務的總設(shè)備數(shù)量×納稅人的數(shù)字廣告總收入。不僅可能與企業(yè)實際經(jīng)濟活動脫軌，亦存在重復征收風險。（3）以虛擬專用網(wǎng)定位用戶地理位置的真實性存疑，公式分配法要求從分母中剔除所有無法定位的設(shè)備數(shù)量，這無疑會削減其他地區(qū)的稅源。④Jared Walczak, Maryland Digital Advertising Tax Litigation Focus Moves to State Courts,Tax Foundation (March, 23, 2022) ,https://taxfoundation.org/maryland-digital-advertising-tax-litigation.引發(fā)前述爭議的深層緣由，正是在于州際稅收利益的衡平。數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收失衡的矯治固然應以維護本地區(qū)利益作為出發(fā)點和落腳點，但其他地區(qū)稅收利益的衡平及市場競爭秩序的維護亦應作為重要的考量因素。故而，數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域間稅收利益的協(xié)調(diào)，是當下各國國內(nèi)稅收治理革新的必然命題。

相較于馬里蘭州的單獨立法，新澤西州與馬薩諸塞州正在以相對溫和的方式積極探索數(shù)字經(jīng)濟州際稅收失衡的應對之策。新澤西州在2022年財政年度預算中專門撥款給州稅務局研究數(shù)字經(jīng)濟下該州稅法改革，以期扭轉(zhuǎn)州際稅收失衡之局面。為保障本州數(shù)字經(jīng)濟稅收利益，馬薩諸塞州則以數(shù)字廣告為基點，統(tǒng)合州際與國際同時推進稅制改革研究。在該州眾議院代表提出的2 928號法案中，要求“對每年全球營收超過1億美元的公司在本州投放數(shù)字廣告獲得的收入進行全面研究”。⑤阿里研究院：《全球數(shù)字經(jīng)濟稅收動態(tài)》，載微信公眾號“阿里研究院”，2021年9月30日。

美國各州政府應對數(shù)字經(jīng)濟的國內(nèi)稅制改革和探索，充分展現(xiàn)了分權(quán)模式的優(yōu)勢。固然稅權(quán)縱向配置具體模式受制于各國政治體制以及經(jīng)濟、社會、文化等基本國情，但是數(shù)字經(jīng)濟稅源分布相對廣泛、征管成本相對較高的現(xiàn)實條件，客觀要求治理者應根據(jù)發(fā)展需要及時、靈活調(diào)整稅收措施。這要求彰顯地方政府在稅收治理中的主體地位，充分發(fā)揮其貼近地方數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展，更了解資源配置和市場供求現(xiàn)實狀況優(yōu)勢。相應地，擴大地方稅收自主權(quán)，將稅權(quán)縱向配置模式適當向分權(quán)傾斜，亦是實現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟區(qū)域稅收失衡矯治的關(guān)鍵。如何推動稅權(quán)縱向配置的適度分權(quán)轉(zhuǎn)向，美國各州應對數(shù)字經(jīng)濟州際稅收失衡的治理經(jīng)驗可供我國借鑒。當然，這并不等同于我國稅權(quán)縱向配置應徑直轉(zhuǎn)向分權(quán)模式，中央能夠有力且高效地應對經(jīng)濟風險，保護人民利益是我國財政體制的絕對優(yōu)勢，而數(shù)字經(jīng)濟治理的客觀需要則強調(diào)地方發(fā)揮活力。這要求我國的稅權(quán)縱向配置在秉持集中模式，重視中央的宏觀調(diào)控能力的同時，①苗連營：《稅收法定視域中的地方稅收立法權(quán)》，《中國法學》2016年第4期。探索數(shù)字經(jīng)濟時代稅權(quán)縱向配置中適當擴大地方稅收自主權(quán)，充分調(diào)動地方矯治地區(qū)稅收失衡的積極性，廣泛汲取總結(jié)地方矯治地區(qū)稅收失衡的智慧和經(jīng)驗。

五、 矯正區(qū)域稅收失衡的邏輯路徑：稅權(quán)縱向配置的優(yōu)化

“數(shù)智時代”國內(nèi)外現(xiàn)實環(huán)境的厘革發(fā)展，正在合力驅(qū)動我國稅收治理體制機制改革。惟有構(gòu)建與數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展相適應的稅權(quán)縱向配置體系，方能充分發(fā)揮稅收對市場經(jīng)濟的調(diào)節(jié)作用，減少地方稅基侵蝕，矯正區(qū)域稅收失衡，縮小區(qū)域間稅收分配非合理差距。進而推動共同富裕目標之達成，既提高地方提供公共服務能力，又促進數(shù)字經(jīng)濟良性發(fā)展。②湖北省國際稅收研究會、武漢市國際稅收研究會課題組、胡立升、劉曉東、吳維平、龐鳳喜：《稅收促進我國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的國際經(jīng)驗與借鑒》，《稅務研究》2021年第1期。

（一）重構(gòu)稅收征管權(quán)界定規(guī)則

構(gòu)建適應數(shù)字經(jīng)濟的稅收征管規(guī)則，明確數(shù)字企業(yè)在地方間稅收分配適用方法乃是地方政府行使稅收征管權(quán)的前提和基礎(chǔ)。完善的稅收征管權(quán)界定體系不僅能夠改進區(qū)域稅收分配失衡的狀況，更能為我國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展助力。

1.增設(shè)“虛擬聯(lián)結(jié)原則”規(guī)定。毋庸諱言，數(shù)字經(jīng)濟引發(fā)所得來源地、消費地和稅收征管地之間的錯配加劇，用戶參與價值創(chuàng)造模式復雜化。究其本質(zhì)是既有的稅收征管制度所秉持的“物理存在”原則難以適應經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀。數(shù)字經(jīng)濟的虛擬性要求稅收征管必須擴寬關(guān)于稅收聯(lián)結(jié)點的適用范圍。美國Wayfair案確立的“實質(zhì)虛擬聯(lián)結(jié)原則”以及OECD（經(jīng)濟合作與發(fā)展組織）在應對數(shù)字經(jīng)濟帶來的國際稅收沖突所提出的“虛擬常設(shè)機構(gòu)”“顯著經(jīng)濟存在原則”等，可以為我國稅收征管規(guī)則完善提供借鑒。

“虛擬常設(shè)機構(gòu)”的概念是專門針對數(shù)字經(jīng)濟所提出的替代性聯(lián)結(jié)度標準。③崔曉靜、趙州：《數(shù)字經(jīng)濟背景下稅收常設(shè)機構(gòu)原則的適用問題》，《法學》2016年第11期。它以有效的經(jīng)濟聯(lián)系構(gòu)成虛擬常設(shè)機構(gòu)，打破了關(guān)于傳統(tǒng)的物理場所認定，其本質(zhì)是對于“常設(shè)機構(gòu)”原則的擴展和延伸。OECD進一步明確關(guān)于“虛擬常設(shè)機構(gòu)”的具體形式，包括“虛擬的固定營業(yè)場所”“虛擬代理人”“現(xiàn)場商業(yè)存在”。④Organization for Economic Co-operation and Development，Are the Current Treaty Rules for Taxing Business Profits Appropriate for E-Commerce, OECD, https://www.oecd.org/ctp/treaties/arethecurrenttreatyrulesfortaxingbusinessprofitsappro priatefore-commerce.htm，2022年8月30日訪問?！疤摂M常設(shè)機構(gòu)”的提出及其內(nèi)涵的闡明，維護了來源地國的稅收主權(quán)，一定程度上緩減了稅基侵蝕給國家間帶來的稅收沖突。不僅如此，BEPS（稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移）行動計劃的最終報告中也提出“顯著經(jīng)濟存在”的概念，即通過綜合考慮收入、數(shù)字化、用戶因素來判斷非居民企業(yè)是否在來源地國構(gòu)成顯著經(jīng)濟存在，并以此作為來源地國征稅的標準。⑤崔曉靜、趙州：《數(shù)字經(jīng)濟背景下稅收常設(shè)機構(gòu)原則的適用問題》，《法學》2016年第11期?！帮@著經(jīng)濟存在”原則突破了傳統(tǒng)稅收中“常設(shè)機構(gòu)”的桎梏，不再單一聚焦以地點為聯(lián)結(jié)的認定，代之以一系列可量化標準綜合判斷，是對于“虛擬常設(shè)機構(gòu)”的革新。

我國稅收法律體系龐大，稅收征管界定規(guī)則牽扯較廣，不妨先從溫和改良入手，循序漸進地推動數(shù)字經(jīng)濟稅收改革。結(jié)合我國數(shù)字經(jīng)濟地方稅收征管權(quán)運行現(xiàn)狀，建議考慮在借鑒“虛擬常設(shè)機構(gòu)”原則的基礎(chǔ)上，在稅收法律體系中明確“虛擬聯(lián)結(jié)”原則，同時以“顯著經(jīng)濟存在”原則作為輔助性判斷標準，⑥陳藝婧：《虛擬常設(shè)機構(gòu)原則在課稅權(quán)判斷中的應用——基于經(jīng)濟存在的數(shù)字化發(fā)展》，《稅務研究》2021年第2期。彌補前者難以周延之處。建議可以考慮進一步完善《企業(yè)所得稅法》關(guān)于納稅地點的規(guī)定，吸納“虛擬常設(shè)機構(gòu)”作為所得來源地實質(zhì)考量數(shù)字企業(yè)與本區(qū)域稅收聯(lián)結(jié)度的重要因素；再如正在制定中的《增值稅法》應當考慮允許對有固定生產(chǎn)經(jīng)營場所，但應稅交易多發(fā)生在其他區(qū)域的數(shù)字企業(yè)的納稅地點進行調(diào)整，從而將虛擬聯(lián)結(jié)作為消費地行使稅收征管權(quán)的基礎(chǔ)。而“虛擬聯(lián)結(jié)”的認定，則可以將數(shù)字企業(yè)的服務器所在地、以該企業(yè)名義通過非實體方式與消費者簽訂合同地、網(wǎng)頁等電子商業(yè)界面提供服務的消費者所在地、消費者的收貨地等納入考量范圍。具體而言，可以考慮從稅收立法角度進一步明確將金額、交易量作為判斷區(qū)域外經(jīng)營者與本區(qū)域是否存在經(jīng)濟聯(lián)系的主要標準?？紤]到各地區(qū)數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展程度存在差異，應當從立法層面授權(quán)地方政府根據(jù)具體情況確定具體的金額或交易量標準。為避免阻礙地區(qū)間經(jīng)濟發(fā)展、損害市場整體穩(wěn)定，建議在立法中明確地方政府在細化規(guī)范適用和制定相關(guān)政策時，應當遵循非歧視原則。此外，增加地方稅源、防止稅基侵蝕，不應作為地方政府對法律授權(quán)細化實施時唯一考量因素，其制定的具體量化標準不宜過低。在應對數(shù)字經(jīng)濟挑戰(zhàn)的同時須最大限度減輕中小企業(yè)的負擔，做到扶持與征管并舉。

2.明確跨區(qū)經(jīng)營數(shù)字企業(yè)利潤歸屬方法。重構(gòu)數(shù)字經(jīng)濟下稅收征管權(quán)界定規(guī)則，需要明確數(shù)字企業(yè)的利潤歸屬方法。數(shù)字企業(yè)移動的便利性和交易的虛擬性，加重稅收征管的成本壓力，且區(qū)域征管的差異性極有產(chǎn)生重復征稅的可能。惟有進一步明確數(shù)字企業(yè)地區(qū)間利潤分配方法，方能從始端控制區(qū)域間稅收失衡的亂象發(fā)生。

考慮到我國稅收體系中地方稅收自主權(quán)限較小的特點，我國更適合從立法層面統(tǒng)一數(shù)字企業(yè)利潤分配規(guī)則。傳統(tǒng)稅收制度針對企業(yè)跨區(qū)經(jīng)營制定了在總機構(gòu)與分支機構(gòu)所在地間進行利潤分配的方法，①《財政部、國家稅務總局、中國人民銀行跨省市總分機構(gòu)企業(yè)所得稅分配及預算管理辦法》，國家稅務總局稅務公報2012年第7期，2012年6月12日發(fā)布；《財政部、國家稅務總局總分機構(gòu)試點納稅人增值稅計算繳納增值稅計算繳納暫行方法》，國家稅務總局稅務公報2013年第1期，2012年12月31日發(fā)布。但數(shù)字經(jīng)濟非實體依賴使該劃分模式難以發(fā)揮效用。新發(fā)展階段，關(guān)于剩余利潤分配法和部分分配法的討論，在數(shù)字經(jīng)濟背景下愈發(fā)激烈。部分分配法完全摒棄傳統(tǒng)的獨立交易原則，主張將企業(yè)集團總利潤按照協(xié)定的分配因素及其權(quán)重確定利潤歸屬。②趙利梅：《數(shù)字經(jīng)濟背景下數(shù)字服務稅規(guī)則的分析與反思——基于常設(shè)機構(gòu)與利潤歸屬規(guī)則視角》，《南方金融》2021年第7期。剩余利潤分配法則是指來源地國在企業(yè)獲得的總利潤中減去常規(guī)業(yè)務活動產(chǎn)生的利潤得出的剩余利潤中，按照國家間達成共識的比例能提取的可分配利潤。剩余利潤分配法將利潤劃分為常規(guī)利潤和剩余利潤。前者仍遵循獨立交易原則，后者則充分考慮市場管轄區(qū)的貢獻。③李旭紅、白雪苑、蔡雪山：《數(shù)字經(jīng)濟背景下剩余利潤分配方法的發(fā)展趨勢及其影響》，《國際稅收》2021年第1期。OECD提出的“支柱一”中的金額A就是通過合并財務報表確定跨國企業(yè)集團的稅前利潤，在核算虧損后減去常規(guī)回報得到剩余利潤，再適用公式確定。金額B是根據(jù)交易凈利潤法下的可比公司基準分析確定固定收益，與獨立交易原則大體一致。④帕斯卡·圣塔曼、梅琳達·布朗（陳新譯）：《數(shù)字經(jīng)濟背景下的國際稅收規(guī)則》，《國際稅收》2020年第12期。此外，現(xiàn)有數(shù)字經(jīng)濟稅收治理經(jīng)驗對數(shù)字企業(yè)并非一“稅”了之，而是進一步厘清新地區(qū)利潤歸屬方法的適用范圍。2022年4月為進一步明確金額A的適用集團范圍，OECD發(fā)布《支柱一金額A的適用范圍立法模版草案》征詢公眾意見，其中明確提及一個集團被適用金額A征稅的前提是其須通過“全球收入測試”和“利潤測試”。⑤“全球收入測試”要求集團當期總收入超過200億歐元，“利潤測試”則需要在多個期間同時滿足稅前利潤率大于10%的要求。Organization for Economic Co-operation and Development, Tax challenges of digitalisation: OECD invites public input on the draft rules for scope under Amount A of Pillar One, https://www.oecd.org/tax/beps/oecd-invites-public-input-on-the-draft-rules-forscope-under-amount-a-of-pillar-one.htm，2022年8月30日訪問。

借鑒國際稅收治理經(jīng)驗，我國數(shù)字經(jīng)濟地方稅收治理體系可嘗試：（1）引入剩余利潤分配法，確定適用“虛擬聯(lián)結(jié)”原則的跨區(qū)經(jīng)營的數(shù)字企業(yè)利潤分配。（2）為兼顧促進中小數(shù)字企業(yè)發(fā)展需要，可以對于需要在區(qū)域間分配利潤的企業(yè)進行范圍限縮，重點聚焦于大型高利潤跨省數(shù)字企業(yè)集團。（3）以其合并財務報表確定的稅前利潤，減去按照傳統(tǒng)獨立交易原則確定的常規(guī)回報后得到剩余利潤，再代入公式模型計算得到所得來源地可征稅額。

基于我國統(tǒng)一市場考量，該公式模型宜從國家層面進行整體規(guī)定，而非授權(quán)地方政府。其原因在于區(qū)域間數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展程度與稅收基礎(chǔ)的差異，必然會導致計算公式或者量化模型的差異，故而存在重復征稅的可能。公式模型應當對用戶貢獻和數(shù)據(jù)價值進行恰當估值，以各方都能接受的估值模型將其獨立性、重要性等要素予以量化，①姚麗：《數(shù)字經(jīng)濟價值實現(xiàn)與新征稅權(quán)利潤分配難題》，《國際稅收》2021年第5期。從而更為合理地確定剩余利潤中所得來源地政府可以征稅比例。同時數(shù)字經(jīng)濟的高速發(fā)展要求該模型不應長期一成不變，應當在具體制定過程中留下調(diào)整空間，在政策的穩(wěn)定性與靈活性之間實現(xiàn)平衡。應考慮在具體規(guī)則外增加但書規(guī)定，明確在極復雜的數(shù)字企業(yè)稅收征管案件中應當加強跨省涉稅信息共享與協(xié)作，以實現(xiàn)個案審查，保障數(shù)字企業(yè)的合法權(quán)益。由于稅收制度對市場經(jīng)濟有牽一發(fā)而動全身的重要作用，筆者建議地區(qū)間的利潤歸屬改革不宜過急，②劉怡、耿純、張寧川：《電子商務下的銷售新格局與增值稅地區(qū)間分享》，《稅務研究》2019年第9期?？梢圆扇〔糠謪^(qū)域間先行試點的策略，待時機成熟再全面推開，以維護地區(qū)間稅收分配的公平和秩序。

（二）規(guī)范地方稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)運行

在地方稅收自主權(quán)有限的情況下，稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)可以作為地方稅收治理的主要工具，從宏觀層面對市場失靈的領(lǐng)域進行適當調(diào)整。但是囿于地方政府的經(jīng)濟發(fā)展短視性，易滋生高度碎片化、差異性較強的稅收優(yōu)惠政策，人為制造稅收洼地，扭曲市場競爭機制，導致實際稅負在地區(qū)間極不平衡。③曹勝亮：《我國地方稅收優(yōu)惠政策的檢視與法律治理——以競爭中立原則為指引》，《法商研究》2020年第5期。優(yōu)化稅權(quán)縱向配置應規(guī)范地方稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)運行，破除地方稅收“逐底競爭”困境，從根本上減少人為制造稅收收入非正常橫向流動。

首先，要清理合法性存疑的地方數(shù)字經(jīng)濟稅收優(yōu)惠政策。稅收法定原則要求否定地方政府未經(jīng)法律授權(quán)而行使稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)?！霸綑?quán)”而生的地方稅收優(yōu)惠政策亦因缺乏正當性基礎(chǔ)而失效。④葉姍：《稅收優(yōu)惠政策制定權(quán)的法律保留》，《稅務研究》2014年第3期。易言之，除存在明確授權(quán)外，地方政府無權(quán)對歸屬于本地方的稅收進行減免。⑤《中華人民共和國稅收征收管理法》（2015年修正）第3條。故而應將不存在法律、行政法規(guī)依據(jù)或者未經(jīng)國務院批準的地方越權(quán)出臺的稅收優(yōu)惠政策納入清理范圍。雖然基于發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟的政策性目的需要，確實有必要為數(shù)字經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)園區(qū)內(nèi)特定納稅人提供稅收優(yōu)惠，但仍應保證目的、手段與效果之間的合比例性。⑥熊偉：《法治視野下清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策研究》，《中國法學》2014年第6期。

其次，要充分發(fā)揮公平競爭審查制度對地方稅收優(yōu)惠政策的矯正作用。在地方政府制定稅收優(yōu)惠有關(guān)規(guī)范性文件時，要注意依據(jù)《公平競爭審查制度實施細則》等實施公平競爭審查。出于數(shù)字經(jīng)濟稅收法律治理的整體性考量，對于地方稅收優(yōu)惠政策的公平競爭審查應當在《實施細則》規(guī)定的審查范圍基礎(chǔ)上予以延伸，即對新制定的稅收優(yōu)惠政策進行“前瞻性審查”，同時加強對既有政策實施效果的“回顧性審查”。⑦劉大洪、邱雋思：《推動民營經(jīng)濟發(fā)展背景下的公平競爭審查制度改進研究》，《法學論壇》2019年第2期。

數(shù)字企業(yè)的高稅收優(yōu)惠敏感度與其極強政策變現(xiàn)能力，更要求要有效紓解公平競爭審查制度中作為政策制定者的地方政府“既當運動員又當裁判員”的弊端。建議：（1）引入外部審查機制，對于新增的政策開展公平競爭審查應當采取政策制定主體與政策審查主體分離的外部審查制度。①魯籬、劉弘陽：《論我國地方政府競爭失范之規(guī)制》，《理論探討》2018年第3期。（2）基于數(shù)字經(jīng)濟快速發(fā)展而不斷調(diào)整的稅收政策，不同于稅收法律的穩(wěn)定，往往數(shù)量較多且對專業(yè)技術(shù)要求較高，故而可以考慮適當調(diào)整《稅務規(guī)范性文件制定管理辦法》中事后審查的規(guī)定。②《稅務規(guī)范性文件制定管理辦法》（2021年修正）第34條規(guī)定：上一級稅務機關(guān)的政策法規(guī)部門具體負責稅務規(guī)范性文件備案登記、審查、督促整改和考核等工作。業(yè)務主管部門承擔其職能范圍內(nèi)的稅務規(guī)范性文件審查工作，并按照規(guī)定時限向政策法規(guī)部門送交審查意見?？捎傻胤蕉愂諆?yōu)惠政策制定主體的上一級稅務機關(guān)的業(yè)務主管部門直接進行公平競爭審查。為提高審查工作效率，可事先制定列舉限制競爭主要情形的負面清單，對于下級機關(guān)制定的稅收優(yōu)惠政策首先依據(jù)清單進行初步審查。如存在負面清單規(guī)定內(nèi)容則意味著該政策可能排除、限制競爭，則需要對該政策的正當性與合理性進行深入審查，③魯籬、劉弘陽：《論我國地方政府競爭失范之規(guī)制》，《理論探討》2018年第3期。并廣泛聽取第三方機構(gòu)的評估意見。（3）完善的稅收優(yōu)惠政策公平競爭審查體系離不開具有威懾力的追責機制，對于應審查而未審查、審查出現(xiàn)錯誤等違法情形，要強化懲戒機制，提升法律責任追究能力。④段葳：《地方稅收優(yōu)惠政策清理中公平競爭審查制度實施探究》，《財會月刊》2021年第11期。當然，從長遠看，要實現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟稅收優(yōu)惠政策徹底規(guī)范化，必須依靠稅收優(yōu)惠相關(guān)立法的完善。筆者期待在逐步推進我國稅收立法體系改革的過程中，將稅收優(yōu)惠整合到基本規(guī)范框架之下。⑤曹勝亮：《我國地方稅收優(yōu)惠政策的檢視與法律治理——以競爭中立原則為指引》，《法商研究》2020年第5期。

（三）匡正稅收收益權(quán)配置的制度設(shè)計

促進稅收收益權(quán)協(xié)調(diào)有序運行是稅收法律治理的應有之義。良性協(xié)調(diào)的央地稅收收益權(quán)分配制度應具備緩減區(qū)域稅收失衡之功能。著眼于數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展中地區(qū)差異的稅收分享比例設(shè)置，能夠改進稅收橫向分配不公狀態(tài)。橫向轉(zhuǎn)移支付制度的積極效用發(fā)揮，亦將裨益于實現(xiàn)從“劫貧濟富”的形式正義到“共同富?！钡膶嵸|(zhì)公平之轉(zhuǎn)型。

1.調(diào)整央地稅收共享比例。合理的稅收收益“分成”制度能夠減輕數(shù)字經(jīng)濟對地方稅收收入造成的沖擊。⑥馮杰：《分稅制下中國稅權(quán)配置的進路選擇》，《稅務研究》2018年第6期。合理的共享比例，有利于縮小地區(qū)間因數(shù)字經(jīng)濟造成的稅收差距，提高地方公共服務供給能力。央地分稅應當充分考慮數(shù)字經(jīng)濟帶來的收入來源地和稅收征管地錯配以及地方間數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展程度差異，不宜因循固定僵化的分享比例。應當通過科學的計算公式模型設(shè)計，將地方實際情況充分納入稅收分享的考量范疇。各地可以著眼于不同的因素維度，代入本地具體數(shù)值計算確定地方分享比例。鑒于各因素對于比例的具體貢獻差異，可給予各因素不同的權(quán)重，從而保證計算結(jié)果的合理性。⑦汪彤：《共享稅模式下的地方稅體系：制度困境與路徑重構(gòu)》，《稅務研究》2019年第1期。

當然，著眼于增強可操作性、避免逆向選擇及道德風險的考量，對于將何種因素納入該模型計算范圍，則需要立法者在充分研究后盡可能詳盡地進行規(guī)定，如基于地區(qū)間數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展消費地與機構(gòu)所在地之間的稅收移轉(zhuǎn)、消費者價值創(chuàng)造等。為充分貫徹消費地原則和財政均等化原則，建議可以考慮將各省消費水平、常住人口、財政自給率、用戶參與價值等因素，納入增值稅的分享比例設(shè)置考量范圍。

2.引入橫向轉(zhuǎn)移支付制度。數(shù)字經(jīng)濟背景下，地區(qū)間發(fā)展水平的差異要求中央政府秉持區(qū)域公平原則進行差異化的財政分配，通過轉(zhuǎn)移支付實現(xiàn)對于區(qū)域稅收失衡的糾偏。轉(zhuǎn)移支付制度的核心功能在于調(diào)節(jié)“橫向不均衡”，統(tǒng)籌區(qū)域發(fā)展，縮小地區(qū)間的財力配置差距，①賈康、梁季：《中央地方財力分配關(guān)系的體制邏輯與表象辨析——客觀存在的地區(qū)間“橫向不均衡”，需要合理的中央、地方“縱向不均衡”機制加以調(diào)節(jié)》，《財政研究》2011年第1期。但現(xiàn)階段以稅收返還和所得稅基數(shù)返還為主的縱向轉(zhuǎn)移支付仍占據(jù)主導地位。多貢獻多受益的分配方式、其政策的相對穩(wěn)定性要求與數(shù)字經(jīng)濟稅收法律治理實際需要的多樣性、變動性之間的矛盾等，均導致其難以發(fā)揮均等化效能。筆者建議不妨考慮將橫向轉(zhuǎn)移支付引入轉(zhuǎn)移支付制度框架，充分利用集群效應，加強地方間對口幫扶，以彌補縱向轉(zhuǎn)移支付不足，從末端實現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收失衡的矯治。

橫向轉(zhuǎn)移支付是以均衡地區(qū)發(fā)展為目的在同級地方政府間進行財政資金轉(zhuǎn)移。②孫開、沈安媛：《橫向財政差異、空間效應與經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展》，《財經(jīng)問題研究》2020年第4期。行之有效的橫向轉(zhuǎn)移支付體系，可以充分發(fā)揮中央政府總體布局和宏觀調(diào)控的作用，克服地方政府的自利性，以區(qū)域間財政資源的正向流動進一步矯正稅收橫向分配不公。我國現(xiàn)行的橫向轉(zhuǎn)移支付主要包括對口支援和生態(tài)補償兩種方式。綜合考慮數(shù)字經(jīng)濟地區(qū)間發(fā)展差異，現(xiàn)階段宜從宏觀層面建立起數(shù)字經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)對欠發(fā)達地區(qū)的幫扶責任機制。（1）從橫向轉(zhuǎn)移支付的實行地域范圍來看，鑒于數(shù)字經(jīng)濟的弱地域性，地區(qū)間的對口支援亦不必局限于地理接近，可以在全國范圍內(nèi)加強地方政府間的協(xié)作，以高效務實的合作調(diào)整區(qū)域間稅收失衡。③龔鋒、陶鵬、潘星宇：《城市群對地方稅收競爭的影響——來自兩區(qū)制面板空間杜賓模型的證據(jù)》，《財政研究》2021年第4期。如可就數(shù)字經(jīng)濟規(guī)模位居全國前列的省份與其數(shù)字經(jīng)濟轉(zhuǎn)入稅收的主要來源省份結(jié)成對子，并建立相關(guān)項目的對口支援工程。（2）從橫向轉(zhuǎn)移支付的實施層級而言，④馬敏濤、任致偉：《我國縱向轉(zhuǎn)移支付問題評述與橫向轉(zhuǎn)移支付制度互補性建設(shè)構(gòu)想》，《地方財政研究》2017年第11期。作為新發(fā)展階段的數(shù)字經(jīng)濟整體呈現(xiàn)階梯式分布，因其造成的區(qū)域稅收分配失衡和財力差異仍然集中在省級政府之間，故而當前數(shù)字經(jīng)濟的對口幫扶仍應聚焦省級政府之間。（3）從橫向轉(zhuǎn)移支付的具體判斷標準出發(fā)，適宜從中央層面確定對口支援數(shù)額計算時應當考量的因素，如省級政府的數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展規(guī)模，稅收收入，數(shù)字經(jīng)濟下所得來源地、消費地與機構(gòu)所在地間稅收轉(zhuǎn)移數(shù)值等。（4）考慮到支援方省份的自利性，亦為避免財政資源的浪費和配置效率的低下，數(shù)字經(jīng)濟的橫向轉(zhuǎn)移支付制度應當配以完善的監(jiān)督機制，相關(guān)省份間的對口支援項目應當報中央審批后方得執(zhí)行，從而在縮小區(qū)域不合理差距的同時實現(xiàn)有效監(jiān)管。

（四）適當擴大地方稅收立法權(quán)

毋庸置疑，目前我國地方政府在稅收管理層面權(quán)力有限，難以根據(jù)財力狀況、稅源分布和調(diào)控目標因地制宜地自主實施地方稅收安排，⑤李華：《地方稅的內(nèi)涵與我國地方稅體系改革路徑——兼與OECD國家的對比分析》，《財政研究》2018年第7期。導致地方的稅收治理能力遠滯后于數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展需要。為實現(xiàn)對于區(qū)域稅收失衡的有效矯正，一個關(guān)鍵場域在于稅收立法權(quán)的縱向配置。這不僅是前述優(yōu)化稅收征管權(quán)、稅收收益權(quán)縱向配置的具體措施得以落實的重要保障，更是構(gòu)建數(shù)字經(jīng)濟時代新稅權(quán)體系的核心內(nèi)容。不僅如此，我國稅源的區(qū)域性特征也要求在統(tǒng)一立法中為地方保留一定的參與空間。⑥熊偉：《分稅制模式下地方財政自主權(quán)研究》，《政法論叢》2019年第1期。適時適度擴大地方稅收立法權(quán)，不僅有利于促進地方政府稅收治理能動性的發(fā)揮，而且有利于增強地方對于數(shù)字經(jīng)濟時代本區(qū)域稅基侵蝕和稅收轉(zhuǎn)出的調(diào)控和自救能力。⑦苗連營：《稅收法定視域中的地方稅收立法權(quán)》，《中國法學》2016年第4期。

作為稅收自主權(quán)的基礎(chǔ)，稅收立法權(quán)實質(zhì)上是一種資源配置決策權(quán)。①劉少英：《可持續(xù)的地方稅體系之構(gòu)建——以稅權(quán)配置為視角》，《清華法學》2014年第5期。誠如前述，美國各州之所以能夠迅速應對數(shù)字經(jīng)濟帶來的州際稅收失衡挑戰(zhàn)，正是得益于州政府具有稅收立法權(quán)，能夠決定就某類管理事項征稅。檢視當下國內(nèi)治理，前已述及，數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展亦要求立法者應當盡快將適度擴大地方稅收立法權(quán)納入討論范圍。當然，不可忽視的是著眼于憲法維度，賦予地方稅收立法權(quán)乃是稅收制度體系建設(shè)中需要長期考量的問題。一個關(guān)鍵障礙在“稅收法定原則”。即使將“稅收法定”原則中的“法”擴大解釋為法律和地方性法規(guī)，②苗連營：《稅收法定視域中的地方稅收立法權(quán)》，《中國法學》2016年第4期。固然可以為賦予地方適度的稅收立法權(quán)提供正當理由，但是無可避免會對既有稅收法律體系以及立法法秩序產(chǎn)生較大沖擊，而繁瑣復雜的法律修改程序顯然難以滿足數(shù)字經(jīng)濟稅收治理的迫切需要。

考慮到稅收改革的漸進性，筆者建議現(xiàn)階段不妨首先考慮提高地方政府對于數(shù)字經(jīng)濟領(lǐng)域征稅方案制定的參與度，尤其是在稅率厘定及稅收減免等優(yōu)惠選擇方面，可以借鑒《環(huán)境保護稅法》立法經(jīng)驗，適當引入地方?jīng)Q策。③許建標：《地方稅收決策權(quán)配置問題研究——基于OECD成員國與我國的比較分析》，《地方財政研究》2018年第7期。眾所周知，《環(huán)境保護稅法》授權(quán)省級政府在規(guī)定幅度內(nèi)確定和調(diào)整應稅大氣污染物和水污染物的具體適用稅額，④參見《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》（2018年修正）第6條第2款。并報請省級人大決定，這顯然是賦予了地方有限度的稅收立法權(quán)。立法者在制定和修改數(shù)字經(jīng)濟稅收征管規(guī)則和利潤分配方案時，可考慮授權(quán)省級政府根據(jù)本區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展情況和實際需要，在法律允許范圍內(nèi)確定和調(diào)整對數(shù)字企業(yè)行使稅收管轄的量化標準、地區(qū)間剩余利潤分配比例等。此外，也可考慮將《立法法》中稅收立法授權(quán)條款有選擇地向地方予以開放，但是考慮到治理能力差異，兼顧市場統(tǒng)一建設(shè)需要，前述授權(quán)僅應限于省級立法機關(guān)。⑤參見《中華人民共和國立法法》（2015年修正）第9條。具體而言，可通過遴選試點嘗試將稅收立法授權(quán)條款的授權(quán)對象由國務院拓展到國務院、省級人大及其常委會，由行政法規(guī)拓展至地方性法規(guī)。⑥苗連營：《稅收法定視域中的地方稅收立法權(quán)》，《中國法學》2016年第4期。

數(shù)字經(jīng)濟時代在適度擴大地方稅收立法權(quán)的同時，也必然要加強對這一權(quán)力行使的監(jiān)督，這不僅是貫徹落實稅收法定原則的需要，亦是我國單一制體制下財政分權(quán)的必然要求，更是民主集中制國家機構(gòu)原則的具體體現(xiàn)。⑦熊偉：《分稅制模式下地方財政自主權(quán)研究》，《政法論叢》2019年第1期。首要的是關(guān)注擴大地方稅收立法權(quán)之限度。具體而言，可規(guī)定地方在法律授權(quán)的范圍內(nèi)可以作出相應的稅收決策，但須報同級人民代表大會常務委員會決定，并報請全國人民代表大會常務委員會和國務院備案。⑧參見《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》（2018年修正）第6條第2款。從而通過適當放權(quán)與監(jiān)督規(guī)范并舉，使得地方政府在數(shù)字經(jīng)濟時代的稅收治理中“能作為”，但不能“亂作為”。誠如是，不僅能實現(xiàn)對于區(qū)域稅收失衡的有效矯正，而且有助于提升地方政府稅收治理能力現(xiàn)代化及治理手段規(guī)范化水平。

六、 結(jié) 語

前已述及，實現(xiàn)區(qū)域稅收失衡的矯治，不僅是減輕稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移給地方財政造成的負外部性影響，優(yōu)化數(shù)字與市場資源區(qū)域間配置的必然要求，亦有助于稅收稟賦差異下實質(zhì)正義的實現(xiàn)，有助于打通數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的關(guān)鍵堵點，推動新發(fā)展格局下全國統(tǒng)一大市場的建設(shè)。而優(yōu)化稅權(quán)縱向配置正是矯正數(shù)字經(jīng)濟時代區(qū)域稅收失衡的一條現(xiàn)實可行路徑，完善的稅收治理體系除具體的體制機制建設(shè)外，更離不開科學的頂層設(shè)計，即數(shù)字經(jīng)濟場域下要實現(xiàn)對于區(qū)域稅收失衡的有效矯正：（1）應關(guān)注數(shù)字經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展能力建設(shè)，統(tǒng)籌兼顧稅款“應收盡收”與扶持數(shù)字企業(yè)發(fā)展。不宜“涸澤而漁”，以保障地方稅收收益為由，忽怠中小數(shù)字企業(yè)發(fā)展需求。其要旨在于在公私領(lǐng)域之間如何尋找最佳平衡點，以提升稅收征管質(zhì)量和效率。①李蕊：《公共服務供給權(quán)責配置研究》，《中國法學》2019年第4期。（2）更應統(tǒng)籌兼顧縮小區(qū)域數(shù)字稅收差距與維護市場秩序、實現(xiàn)稅收整體利益。若以絕對平均的思想調(diào)整區(qū)域稅收利益分配，則無異于飲鴆止渴。