李豐團(tuán) 郭東洋 賀瑩潔

【摘 要】 黨的十九屆中紀(jì)委四次全會(huì)首次提出將財(cái)會(huì)監(jiān)督作為黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分，財(cái)會(huì)監(jiān)督也從經(jīng)濟(jì)監(jiān)督層面上升到國(guó)家治理層面，成為推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的內(nèi)在要求及重要工具。文章以國(guó)家治理和國(guó)家監(jiān)督體系建設(shè)的需求為出發(fā)點(diǎn)對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督進(jìn)行分析研究，指出財(cái)會(huì)監(jiān)督是國(guó)家治理的基礎(chǔ)性制度和內(nèi)在要求，現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督存在諸多局限性，難以適應(yīng)國(guó)家治理的需求。為此，財(cái)會(huì)監(jiān)督需要從目標(biāo)定位、監(jiān)督主體、監(jiān)督理念、監(jiān)督過程、監(jiān)督機(jī)制以及監(jiān)督手段六個(gè)維度進(jìn)行創(chuàng)新發(fā)展，通過頂層設(shè)計(jì)推動(dòng)財(cái)會(huì)監(jiān)督的法治化建設(shè)、構(gòu)建監(jiān)督協(xié)同機(jī)制、推進(jìn)智能化建設(shè)以及加強(qiáng)監(jiān)督結(jié)果的運(yùn)用是實(shí)現(xiàn)財(cái)會(huì)監(jiān)督創(chuàng)新發(fā)展的有效路徑。

【關(guān)鍵詞】 國(guó)家治理; 財(cái)會(huì)監(jiān)督; 監(jiān)督體系; 治理能力

【中圖分類號(hào)】 F233? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2022）11-0145-05

2020年1月，習(xí)近平總書記在黨的十九屆中紀(jì)委四次全會(huì)上提出要完善黨和國(guó)家的監(jiān)督體系，要繼續(xù)建立健全制度、完善體系，使監(jiān)督體系契合黨的領(lǐng)導(dǎo)體制，融入國(guó)家治理體系，并構(gòu)建“1+9”的多層次、多類型監(jiān)督體系，即以黨內(nèi)監(jiān)督為主導(dǎo)，推動(dòng)人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督、財(cái)會(huì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督有機(jī)貫通和相互協(xié)調(diào)。這是財(cái)會(huì)監(jiān)督首次被納入國(guó)家監(jiān)督體系，一方面標(biāo)志著財(cái)會(huì)監(jiān)督在國(guó)家治理中戰(zhàn)略地位的提升，為財(cái)會(huì)監(jiān)督的創(chuàng)新發(fā)展帶來了良好機(jī)遇;另一方面也意味著財(cái)會(huì)監(jiān)督被賦予了新的使命和責(zé)任，給財(cái)會(huì)監(jiān)督的創(chuàng)新發(fā)展帶來巨大挑戰(zhàn)。在國(guó)家治理背景下，財(cái)會(huì)監(jiān)督只有不斷創(chuàng)新自身的內(nèi)涵和外延、探索監(jiān)督新思路、實(shí)踐監(jiān)督新手段、適應(yīng)監(jiān)督新環(huán)境，才能在新時(shí)代的變革中不斷創(chuàng)新前行，充分發(fā)揮其在黨和國(guó)家治理體系中的功能和作用。

一、財(cái)會(huì)監(jiān)督的內(nèi)涵

會(huì)計(jì)與生俱來的兩大基本職能就是核算與監(jiān)督。財(cái)會(huì)監(jiān)督是人大、財(cái)政部門、稅務(wù)部門等依據(jù)《會(huì)計(jì)法》《預(yù)算法》等財(cái)會(huì)法規(guī)賦予的監(jiān)督權(quán)限對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的財(cái)政、財(cái)務(wù)以及會(huì)計(jì)等行為和活動(dòng)開展的各種監(jiān)管活動(dòng)的統(tǒng)稱。財(cái)會(huì)監(jiān)督的監(jiān)督對(duì)象和監(jiān)督內(nèi)容覆蓋了與國(guó)家經(jīng)濟(jì)和財(cái)政政策執(zhí)行、國(guó)家財(cái)政稅收管理相關(guān)的所有經(jīng)濟(jì)主體的全部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和行為，具體包括對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)政策執(zhí)行情況、預(yù)算管理情況、資源優(yōu)化配置情況以及財(cái)政稅收政策執(zhí)行情況的監(jiān)督管理，對(duì)各類經(jīng)濟(jì)主體就《會(huì)計(jì)法》《預(yù)算法》等財(cái)會(huì)法規(guī)和財(cái)會(huì)準(zhǔn)則制度等執(zhí)行情況的監(jiān)督管理，對(duì)會(huì)計(jì)行為的真實(shí)性和合法性、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的有效性、注冊(cè)會(huì)計(jì)師等行業(yè)的執(zhí)業(yè)規(guī)范性等情況的監(jiān)督管理。陳志斌和周曙光[ 1 ]認(rèn)為實(shí)施財(cái)會(huì)監(jiān)督的主要目的是通過經(jīng)濟(jì)監(jiān)督為國(guó)家監(jiān)督體系提供基礎(chǔ)支撐，依靠經(jīng)濟(jì)治理帶動(dòng)社會(huì)治理，在經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的基礎(chǔ)上不斷完善和發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)制度，推動(dòng)國(guó)家治理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

我國(guó)的財(cái)會(huì)監(jiān)督事業(yè)自產(chǎn)生就不斷與中國(guó)特色的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制相融合，并隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)水平的發(fā)展不斷進(jìn)步，逐步形成了財(cái)政監(jiān)督、財(cái)務(wù)監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督為一體的較為完整的財(cái)會(huì)監(jiān)督體系。其中財(cái)政監(jiān)督更側(cè)重于監(jiān)督管理國(guó)家財(cái)政政策的執(zhí)行情況以及財(cái)政資金的收支過程，主要目的是通過監(jiān)督保障財(cái)政行為的合法合規(guī)并最終提高財(cái)政資金的績(jī)效。由于財(cái)政監(jiān)督的實(shí)施往往依賴于相關(guān)法律法規(guī)如《預(yù)算法》《財(cái)政部門監(jiān)督辦法》等的授權(quán)，所以其往往具有較高的強(qiáng)制性和較大的威懾力。財(cái)務(wù)監(jiān)督偏重于對(duì)經(jīng)濟(jì)主體財(cái)務(wù)活動(dòng)及其資金使用過程和使用效益的監(jiān)督，是通過對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的資金、資產(chǎn)、利潤(rùn)、分配和財(cái)務(wù)報(bào)表的監(jiān)督，確保其各項(xiàng)活動(dòng)的合法性和有效性。財(cái)務(wù)監(jiān)督的實(shí)施依據(jù)主要包括《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》《行政單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》等。會(huì)計(jì)監(jiān)督屬于單位內(nèi)部的一種監(jiān)督行為，偏重于對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性以及有效性進(jìn)行監(jiān)督管理，例如內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制都屬于會(huì)計(jì)監(jiān)督。會(huì)計(jì)監(jiān)督的實(shí)施依據(jù)主要包括《會(huì)計(jì)法》《公司法》和《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》等。

二、國(guó)家治理與財(cái)會(huì)監(jiān)督

（一）國(guó)家治理

“國(guó)家治理”理念的提出是治理理論和我國(guó)社會(huì)實(shí)踐結(jié)合發(fā)展的必然產(chǎn)物。早在2013年十八屆三中全會(huì)上審議通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中就首次提出了“推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”這一重大政治命題。2014年，習(xí)近平總書記又把國(guó)家治理定義為國(guó)家運(yùn)用國(guó)家制度體系管理各方面社會(huì)事務(wù)的整個(gè)過程。2019年，黨的十九屆四中全會(huì)審議并通過了《中共中央關(guān)于堅(jiān)持和完善中國(guó)特色社會(huì)主義制度 推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》，對(duì)“國(guó)家治理”理念進(jìn)行了深化和鞏固，并提出了“三階段”的國(guó)家治理建設(shè)目標(biāo)和建設(shè)步驟，明確了新時(shí)代全面推進(jìn)我國(guó)治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設(shè)的目標(biāo)、方向和任務(wù)。武輝和王竹泉[ 2 ]指出“國(guó)家治理”是一個(gè)根植于中國(guó)實(shí)踐基礎(chǔ)之上的產(chǎn)物，是一個(gè)具有典型中國(guó)特色的中國(guó)化理論命題。所以，實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理目標(biāo)本身就是堅(jiān)持和發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義制度的目標(biāo)之一，是我國(guó)全面深化改革開放的自然要求，也是推進(jìn)社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)的應(yīng)盡義務(wù)。

（二）國(guó)家治理與財(cái)會(huì)監(jiān)督

1.財(cái)會(huì)監(jiān)督是國(guó)家治理的基礎(chǔ)性制度

國(guó)家治理體系是由管理國(guó)家事務(wù)的一整套制度體系構(gòu)成的，而監(jiān)督體系尤其是財(cái)會(huì)監(jiān)督則是這一套體系中不可或缺的組成部分，是推進(jìn)國(guó)家治理建設(shè)的基本保障。財(cái)會(huì)監(jiān)督本身就是通過制度設(shè)計(jì)，對(duì)監(jiān)督對(duì)象和監(jiān)督內(nèi)容的合法性、合規(guī)性以及合理性實(shí)施專業(yè)角度的監(jiān)督管理。尤其是被提升到國(guó)家治理層面之后，李昌振[ 3 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督的職能定位應(yīng)超出傳統(tǒng)會(huì)計(jì)監(jiān)督的職能范疇，不再局限于針對(duì)微觀主體的單純的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，而是具有了政治地位和政治使命，作為管理國(guó)家事務(wù)的制度體系的一個(gè)構(gòu)成部分，財(cái)會(huì)監(jiān)督也就成了國(guó)家治理體系中的一種基礎(chǔ)性制度安排。

2.財(cái)會(huì)監(jiān)督是國(guó)家治理的內(nèi)在要求

獲取和使用信息特別是高質(zhì)量的信息是推進(jìn)國(guó)家監(jiān)督體系和國(guó)家治理建設(shè)的前提條件，尤其是隨著信息技術(shù)的飛速發(fā)展，國(guó)家治理對(duì)信息包括會(huì)計(jì)信息的數(shù)量、質(zhì)量以及時(shí)效等方面的需求將日益增強(qiáng)。國(guó)家治理能力的提升客觀上要求建立完善的財(cái)會(huì)監(jiān)督體系來保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)有效，尤其是實(shí)踐中財(cái)務(wù)造假行為的不斷涌現(xiàn)和造假手段的不斷升級(jí)，使得國(guó)家治理對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督在保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面的需求越來越強(qiáng)。2016年7月，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議明確提出“完善會(huì)計(jì)監(jiān)管機(jī)制”“遏制會(huì)計(jì)造假行為”，以應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)的會(huì)計(jì)造假、會(huì)計(jì)信息失真和會(huì)計(jì)監(jiān)督不力等現(xiàn)象。

3.財(cái)會(huì)監(jiān)督是推進(jìn)國(guó)家治理的有效工具

財(cái)會(huì)監(jiān)督作為實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息真實(shí)有效的一種工具，不僅可以通過健全監(jiān)督體系、完善監(jiān)督機(jī)制、創(chuàng)新監(jiān)督手段等途徑降低財(cái)會(huì)監(jiān)督本身的成本，實(shí)現(xiàn)財(cái)會(huì)監(jiān)督自身的現(xiàn)代化，而且可以通過財(cái)會(huì)監(jiān)督與其他監(jiān)督的協(xié)調(diào)配合、資源共享、信息共享等途徑推動(dòng)整個(gè)國(guó)家監(jiān)督體系的現(xiàn)代化進(jìn)程。汪雅萍和何召濱[ 4 ]認(rèn)為特別是在國(guó)家治理背景下，財(cái)會(huì)監(jiān)督除了要實(shí)現(xiàn)優(yōu)化資源配置和維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序的基本職能外，更要通過整個(gè)監(jiān)督體系的協(xié)調(diào)配合起到配置公共權(quán)力、防止貪污腐敗以及維護(hù)社會(huì)公共利益等職能，切實(shí)成為推進(jìn)國(guó)家治理的有效工具。

三、國(guó)家治理背景下財(cái)會(huì)監(jiān)督的創(chuàng)新

在財(cái)會(huì)監(jiān)督上升至國(guó)家治理層面之前，理論界往往將會(huì)計(jì)監(jiān)督和財(cái)會(huì)監(jiān)督等同，將財(cái)會(huì)監(jiān)督視為會(huì)計(jì)監(jiān)督職能的一個(gè)主要部分，因此，在2020年之前，關(guān)于會(huì)計(jì)監(jiān)督的研究文獻(xiàn)和成果比較多，例如王竹泉和畢茜茜[ 5 ]結(jié)合我國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境的發(fā)展變化梳理了改革開放以來中國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督的發(fā)展與創(chuàng)新，楊雄勝等[ 6 ]認(rèn)為會(huì)計(jì)監(jiān)督作為我國(guó)獨(dú)創(chuàng)的概念廣泛存在于會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)中。2020年之后，隨著財(cái)會(huì)監(jiān)督被納入黨和國(guó)家的監(jiān)督體系，財(cái)會(huì)監(jiān)督也成為理論界實(shí)務(wù)界關(guān)注的焦點(diǎn)。楊雄勝[ 7 ]、張先治[ 8 ]、況玉書和劉永澤[ 9 ]從財(cái)會(huì)監(jiān)督的內(nèi)涵、定位、職能等方面對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督進(jìn)行了區(qū)分，并結(jié)合國(guó)家治理的需求對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督提出了新的要求。但是，隨著社會(huì)環(huán)境、政策環(huán)境、內(nèi)部環(huán)境以及科技環(huán)境等的深刻變化，財(cái)會(huì)監(jiān)督如何通過全方位的創(chuàng)新發(fā)展以融合和服務(wù)于國(guó)家治理的需求這一問題仍然需要進(jìn)一步研究和拓展。因此，本文以國(guó)家治理理念為背景，在分析現(xiàn)有財(cái)會(huì)監(jiān)督局限性的基礎(chǔ)上，從目標(biāo)定位、監(jiān)督主體等六個(gè)維度對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督進(jìn)行了全面的創(chuàng)新，并提出了實(shí)現(xiàn)財(cái)會(huì)監(jiān)督創(chuàng)新發(fā)展的路徑。國(guó)家治理背景下財(cái)會(huì)監(jiān)督的創(chuàng)新如表1所示。

（一）目標(biāo)和定位創(chuàng)新：從經(jīng)濟(jì)監(jiān)督拓展到社會(huì)治理

財(cái)會(huì)監(jiān)督本身是一種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督行為，主要圍繞會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的會(huì)計(jì)行為實(shí)施監(jiān)督管理，目的是通過保障會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量為經(jīng)濟(jì)決策提供信息依據(jù)，最終實(shí)現(xiàn)優(yōu)化資源配置、提升資本市場(chǎng)效率和維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序穩(wěn)定等的經(jīng)濟(jì)治理目標(biāo)。根據(jù)這一監(jiān)督目標(biāo)，徐玉德和劉迪[ 10 ]認(rèn)為現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督具有明顯的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督屬性，側(cè)重經(jīng)濟(jì)督查，充當(dāng)?shù)氖恰敖?jīng)濟(jì)衛(wèi)士”的角色，主要展現(xiàn)的是其在經(jīng)濟(jì)指標(biāo)監(jiān)管方面的職能，監(jiān)督的效果主要體現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)治理方面。但是，在國(guó)家治理背景下，僅僅把財(cái)會(huì)監(jiān)督的目標(biāo)和功能定位為經(jīng)濟(jì)監(jiān)督既不能匹配財(cái)會(huì)監(jiān)督的戰(zhàn)略地位，又不能適應(yīng)國(guó)家治理對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的新需求，甚至還會(huì)制約財(cái)會(huì)監(jiān)督工作的有效開展。

在國(guó)家治理背景下，財(cái)會(huì)監(jiān)督需要將目標(biāo)定位從經(jīng)濟(jì)監(jiān)督目標(biāo)拓展到社會(huì)治理目標(biāo)，在實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能的基礎(chǔ)上以提升國(guó)家治理能力為終極目標(biāo)。因此，財(cái)會(huì)監(jiān)督不僅僅是通過經(jīng)濟(jì)監(jiān)督來保障經(jīng)濟(jì)秩序的持續(xù)穩(wěn)定和有效運(yùn)行，更要與其他監(jiān)督協(xié)調(diào)配合一并維護(hù)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)公共秩序，提升國(guó)家的治理能力。同時(shí)，財(cái)會(huì)監(jiān)督的屬性也需要從經(jīng)濟(jì)屬性拓展到政治屬性。在被納入黨和國(guó)家的監(jiān)督體系之后，財(cái)會(huì)監(jiān)督不僅肩負(fù)著對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的財(cái)政、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)行為實(shí)施監(jiān)管的經(jīng)濟(jì)使命，而且肩負(fù)著保障黨和國(guó)家方針政策的有效落實(shí)、維護(hù)國(guó)家財(cái)經(jīng)秩序的穩(wěn)定、強(qiáng)化對(duì)權(quán)力運(yùn)行的監(jiān)督制約以及加強(qiáng)黨的領(lǐng)導(dǎo)等方面的政治使命，具有經(jīng)濟(jì)和政治的雙重屬性。

（二）監(jiān)督主體創(chuàng)新：從主體缺位到多元共治

目前，我國(guó)的財(cái)會(huì)監(jiān)督按照監(jiān)督主體劃分是一種“三位一體”的監(jiān)督主體體系，即財(cái)會(huì)監(jiān)督主要是由政府監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和單位內(nèi)部監(jiān)督構(gòu)成，各監(jiān)督主體之間相互制衡、相互配合保證了該監(jiān)督體系的有效運(yùn)行。但是，黃民錦[ 11 ]認(rèn)為“三位一體”的監(jiān)督主體體系在監(jiān)督主體責(zé)任界定以及監(jiān)督機(jī)制效能等方面存在不足和缺陷：一是監(jiān)督主體的“缺位”嚴(yán)重。在“三位一體”的監(jiān)督主體體系中，各級(jí)財(cái)政部門是政府監(jiān)督的主要實(shí)施主體，他們雖然可以依賴《會(huì)計(jì)法》等法律法規(guī)賦予的權(quán)力開展監(jiān)督管理工作，但是僅僅依靠財(cái)政部門實(shí)現(xiàn)對(duì)全社會(huì)各類組織的財(cái)會(huì)監(jiān)督顯然是不現(xiàn)實(shí)的，其結(jié)果往往導(dǎo)致政府監(jiān)督流于“表面檢查”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是社會(huì)監(jiān)督的主要實(shí)施主體，但是其監(jiān)督行為經(jīng)常是作為政府監(jiān)督和單位內(nèi)部監(jiān)督的一種補(bǔ)充和借用工具，而不是一種自發(fā)的監(jiān)督行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督動(dòng)力和監(jiān)督權(quán)力都明顯不足。單位內(nèi)部監(jiān)督的實(shí)施主體主要是單位內(nèi)部的財(cái)會(huì)人員，由于財(cái)會(huì)人員在人事和經(jīng)濟(jì)關(guān)系上隸屬于單位內(nèi)部，只能在單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)下實(shí)施財(cái)會(huì)監(jiān)督，嚴(yán)重削弱了監(jiān)督主體的獨(dú)立性。二是監(jiān)督主體的“協(xié)同性”不足?，F(xiàn)有的監(jiān)督主體往往從各自的利益目標(biāo)出發(fā)，采取的監(jiān)督行為各自為政甚至相互沖突，特別是在面臨監(jiān)督難題時(shí)經(jīng)常出現(xiàn)相互推諉從而導(dǎo)致監(jiān)督缺失，難以形成有效的監(jiān)督合力。

在國(guó)家治理背景下，財(cái)會(huì)監(jiān)督要發(fā)揮其在整個(gè)監(jiān)督體系中的職能就必須形成“多元共治”的主體結(jié)構(gòu)。首先要實(shí)現(xiàn)監(jiān)督主體的“多元化”。國(guó)家治理視角下的財(cái)會(huì)監(jiān)督，監(jiān)督主體涵蓋了人大、行政及各行政事業(yè)單位管理層、治理層和會(huì)計(jì)及審計(jì)部門。因此，財(cái)會(huì)監(jiān)督需要在完善和加強(qiáng)現(xiàn)有的政府、注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及單位內(nèi)部財(cái)會(huì)人員監(jiān)督主體地位的同時(shí)，拓展其他監(jiān)督主體參與財(cái)會(huì)監(jiān)督的渠道和機(jī)會(huì)，積極引入股東、債權(quán)人以及社會(huì)公眾等監(jiān)督主體并激發(fā)他們的監(jiān)督積極性，實(shí)現(xiàn)監(jiān)督主體的“多元化”。其次要實(shí)現(xiàn)監(jiān)督主體的“共治”。財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體之間需要在明確責(zé)、權(quán)、利邊界的基礎(chǔ)上加強(qiáng)協(xié)作交流，通過監(jiān)督主體之間的協(xié)商、合作和共享形成“協(xié)同共治”局面，更好地發(fā)揮財(cái)會(huì)監(jiān)督的職能。

（三）監(jiān)督理念創(chuàng)新：從合規(guī)性監(jiān)督到績(jī)效性監(jiān)督

現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督以會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性作為基本目標(biāo)，遵循的是一種“合規(guī)性”的監(jiān)督理念，監(jiān)督的重心是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性和合規(guī)性，但是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所取得的效果明顯關(guān)注不足。例如，財(cái)會(huì)監(jiān)督對(duì)財(cái)政資金的使用效率、國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策的執(zhí)行效果、財(cái)政體制改革的效果以及預(yù)算執(zhí)行的效果等方面的監(jiān)督明顯偏弱。這種合規(guī)性的監(jiān)督理念主要適用于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初期建設(shè)，但與國(guó)家治理理念的要求相去甚遠(yuǎn)，不能體現(xiàn)財(cái)會(huì)監(jiān)督在國(guó)家治理能力提升方面的作用。

在國(guó)家治理背景下，合法合規(guī)僅僅是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的基礎(chǔ)性要求，追求效益最大化才是開展經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的最終目標(biāo)。因此，全面實(shí)施績(jī)效管理既是國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的要求，也是當(dāng)前財(cái)政改革的重點(diǎn)。為了適應(yīng)國(guó)家治理的要求，財(cái)會(huì)監(jiān)督的理念需要從合規(guī)性監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)榭?jī)效性監(jiān)督，通過建立和完善績(jī)效監(jiān)督體系、績(jī)效評(píng)價(jià)體系以及績(jī)效反饋應(yīng)用機(jī)制，逐步將經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的績(jī)效評(píng)價(jià)作為財(cái)會(huì)監(jiān)督的重點(diǎn)內(nèi)容，在保證經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī)、維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序穩(wěn)定的基礎(chǔ)上側(cè)重于提升經(jīng)濟(jì)和社會(huì)運(yùn)行的效率。

（四）監(jiān)督過程創(chuàng)新：從事后監(jiān)管拓展到全過程監(jiān)管

監(jiān)督機(jī)制的目的不在于發(fā)現(xiàn)問題之后如何實(shí)施懲罰，而是通過長(zhǎng)效的監(jiān)督機(jī)制倒逼形成自我約束機(jī)制，從源頭上避免問題的產(chǎn)生。但是現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督更注重事后監(jiān)督，輕視事前和事中的監(jiān)督控制，實(shí)踐中往往將預(yù)算的編制、執(zhí)行、監(jiān)督分離開來，將財(cái)會(huì)監(jiān)督作為獨(dú)立并滯后于預(yù)算編制和執(zhí)行的管理環(huán)節(jié)，成為一種“檢查型”監(jiān)督和“糾錯(cuò)型”監(jiān)督。這種典型的在出現(xiàn)問題之后才實(shí)施的“事后監(jiān)督”導(dǎo)致監(jiān)督的目的本末倒置，監(jiān)督效果大打折扣。

在國(guó)家治理背景下，財(cái)會(huì)監(jiān)督應(yīng)該是一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過程監(jiān)督，因此，財(cái)會(huì)監(jiān)督的關(guān)口需要前置，從事后監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)槿^程監(jiān)督。財(cái)會(huì)監(jiān)督必須貫穿和覆蓋經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的事前決策、事中監(jiān)控以及事后評(píng)價(jià)的全過程，避免將工作重心側(cè)重于通過事后的監(jiān)督檢查來發(fā)現(xiàn)問題并追究責(zé)任，應(yīng)該由“檢查型”監(jiān)督逐步向“管理型”和“服務(wù)型”監(jiān)督轉(zhuǎn)變，由“糾錯(cuò)型”監(jiān)督逐步向“預(yù)防型”和“嵌入型”監(jiān)督轉(zhuǎn)變。只有建立起全過程的財(cái)會(huì)監(jiān)督模式才能從根源上避免因出現(xiàn)問題而帶來損失，才符合財(cái)會(huì)監(jiān)督和國(guó)家治理的初衷。

（五）監(jiān)督機(jī)制創(chuàng)新：從多頭監(jiān)督到協(xié)同監(jiān)督

監(jiān)督主體的多元性以及監(jiān)督范圍和內(nèi)容的廣泛性決定了財(cái)會(huì)監(jiān)督在實(shí)施過程中必然面臨“多頭監(jiān)管”的困境。在現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督機(jī)制下，財(cái)會(huì)監(jiān)督內(nèi)部各主體之間各自為政，財(cái)會(huì)監(jiān)督與其他類型監(jiān)督之間也是相互孤立，造成對(duì)同一事項(xiàng)多頭重復(fù)監(jiān)督或者監(jiān)督缺位等現(xiàn)象;各種監(jiān)督之間權(quán)責(zé)不明確，邊界不清晰，信息不共享，導(dǎo)致監(jiān)督效率低下，監(jiān)督成本上升;各監(jiān)督部門標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，口徑不一致，導(dǎo)致監(jiān)督結(jié)果互相矛盾，降低了財(cái)會(huì)監(jiān)督的威懾力和嚴(yán)肅性。

在國(guó)家治理背景下，財(cái)會(huì)監(jiān)督需要與其他各種監(jiān)督一起形成協(xié)同監(jiān)督機(jī)制，才能構(gòu)建一套結(jié)構(gòu)完整、運(yùn)行流暢、配合有效的監(jiān)督體系。在黨和國(guó)家的監(jiān)督體系內(nèi)，各種監(jiān)督之間要緊密聯(lián)系，既要分工明確、各有側(cè)重又要相互配合、互為補(bǔ)充，逐步打破各種監(jiān)督之間的割裂現(xiàn)象，在黨和國(guó)家的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下實(shí)現(xiàn)各種監(jiān)督之間的有機(jī)貫通、資源共享、相互協(xié)調(diào)，充分發(fā)揮監(jiān)督合力。

（六）監(jiān)督手段創(chuàng)新：從傳統(tǒng)手段到智能化監(jiān)督

財(cái)會(huì)監(jiān)督中主要是通過審查、核對(duì)、檢驗(yàn)、控制、督導(dǎo)和評(píng)價(jià)等手段來完成監(jiān)督任務(wù)并達(dá)到監(jiān)督目的，但是現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督在運(yùn)用這些監(jiān)督手段時(shí)信息化和智能化程度較低：一方面，財(cái)會(huì)監(jiān)督還沒有建立起覆蓋全面、反饋及時(shí)、反應(yīng)迅速的信息網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)，監(jiān)督信息缺少共享機(jī)制，較低的信息化水平制約了先進(jìn)監(jiān)督手段的實(shí)踐運(yùn)用;另一方面，現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督對(duì)大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)、人工智能、云計(jì)算、區(qū)塊鏈以及5G技術(shù)的應(yīng)用程度不僅遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于這些技術(shù)本身的發(fā)展速度，而且低于監(jiān)督對(duì)象以及業(yè)務(wù)內(nèi)容對(duì)這些技術(shù)手段的運(yùn)用程度，這就導(dǎo)致現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督手段效率低下甚至某些監(jiān)督事項(xiàng)干脆無能為力。

信息技術(shù)的發(fā)展在不斷拓展著國(guó)家治理的新領(lǐng)域和新需求，財(cái)會(huì)監(jiān)督要實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理的職能就必須與信息技術(shù)的發(fā)展充分融合，實(shí)現(xiàn)從傳統(tǒng)監(jiān)督手段到智能化監(jiān)督手段的轉(zhuǎn)變，通過構(gòu)建大數(shù)據(jù)信息庫(kù)、建立財(cái)會(huì)監(jiān)督信息共享平臺(tái)、運(yùn)用數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)、引入人工智能以及區(qū)塊鏈技術(shù)等方式逐步實(shí)現(xiàn)智能化監(jiān)督手段對(duì)傳統(tǒng)監(jiān)督手段的替代，既可以降低財(cái)會(huì)監(jiān)督的成本又可以大大提升監(jiān)督的效率。

四、國(guó)家治理背景下財(cái)會(huì)監(jiān)督的實(shí)現(xiàn)路徑

（一）加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)，推進(jìn)財(cái)會(huì)監(jiān)督法治化建設(shè)

在國(guó)家治理背景下財(cái)會(huì)監(jiān)督的創(chuàng)新發(fā)展必須堅(jiān)持頂層設(shè)計(jì)，走法治化建設(shè)之路：（1）堅(jiān)持以黨的監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)為核心，以會(huì)計(jì)監(jiān)督為基礎(chǔ)。財(cái)會(huì)監(jiān)督在成為黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成部分之后，同時(shí)具有了經(jīng)濟(jì)和政治的雙重屬性。因此，國(guó)家治理背景下的財(cái)會(huì)監(jiān)督必須以黨的監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)為核心，進(jìn)一步強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督的基礎(chǔ)地位，并通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師、人大監(jiān)督等其他監(jiān)督作為對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督的再監(jiān)督，從而形成自上而下、相互監(jiān)督的監(jiān)督體系，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和社會(huì)治理的有效融合。（2）要通過頂層設(shè)計(jì)推進(jìn)財(cái)會(huì)監(jiān)督的法治化建設(shè)。目前，我國(guó)關(guān)于財(cái)會(huì)監(jiān)督的法律法規(guī)依然比較欠缺，并沒有形成完整的法規(guī)體系，急需通過頂層設(shè)計(jì)推進(jìn)財(cái)會(huì)監(jiān)督的法治化進(jìn)程。推進(jìn)財(cái)會(huì)監(jiān)督的法治化建設(shè)需要依賴于頂層設(shè)計(jì)和頂層推進(jìn)，在厘清現(xiàn)有法律法規(guī)的頂層架構(gòu)的基礎(chǔ)上，全國(guó)人大等立法機(jī)關(guān)要以現(xiàn)有的《會(huì)計(jì)法》《預(yù)算法》等法律法規(guī)為基礎(chǔ)，通過立法和修法逐步構(gòu)建完善的財(cái)會(huì)監(jiān)督法規(guī)體系，從法律層面上明確財(cái)會(huì)監(jiān)督的職責(zé)權(quán)限、目標(biāo)定位、監(jiān)督內(nèi)容、監(jiān)督機(jī)制、監(jiān)督手段等，使財(cái)會(huì)監(jiān)督做到有法可依，進(jìn)而提升其在國(guó)家治理中的戰(zhàn)略地位。（3）由財(cái)政部門牽頭構(gòu)建完善的財(cái)會(huì)監(jiān)督體系。一直以來，財(cái)政部門都是我國(guó)財(cái)會(huì)監(jiān)督中法定的監(jiān)督主體，要做好財(cái)會(huì)監(jiān)督的頂層設(shè)計(jì)，可以由財(cái)政部門牽頭，通過國(guó)務(wù)院財(cái)政部門和各省市人民政府財(cái)政部門的通力合作，建立專門的財(cái)會(huì)監(jiān)督協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，通過該機(jī)構(gòu)的協(xié)調(diào)實(shí)現(xiàn)政府監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和單位內(nèi)部監(jiān)督在重大監(jiān)督領(lǐng)域工作的統(tǒng)籌配合，整體推進(jìn)。

（二）構(gòu)建各監(jiān)督部門之間的協(xié)同配合機(jī)制

推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設(shè)，需要各種監(jiān)督在各司其職的基礎(chǔ)上整合各自的優(yōu)勢(shì)特長(zhǎng)，通過國(guó)家監(jiān)督體系的整體優(yōu)勢(shì)來提升國(guó)家治理的質(zhì)量和效率：（1）構(gòu)建權(quán)責(zé)協(xié)同機(jī)制。要構(gòu)建多部門監(jiān)督的協(xié)同配合機(jī)制，需要厘清各種監(jiān)督主體之間的權(quán)力和責(zé)任界限，通過法治化進(jìn)程明確各種監(jiān)督的權(quán)責(zé)構(gòu)成要素、主要監(jiān)督對(duì)象和內(nèi)容以及監(jiān)督的操作流程等，實(shí)現(xiàn)監(jiān)督部門內(nèi)部權(quán)力和責(zé)任對(duì)等、部門與部門之間權(quán)利和義務(wù)邊界清晰，為實(shí)現(xiàn)協(xié)同監(jiān)督提供權(quán)利保障和責(zé)任約束。（2）構(gòu)建多部門協(xié)同監(jiān)督機(jī)制。打破監(jiān)督部門之間的壁壘，形成以黨內(nèi)監(jiān)督為主導(dǎo)和引領(lǐng)，由財(cái)政部門牽頭，其他監(jiān)督部門協(xié)作配合的“大監(jiān)督”體系，充分激發(fā)“1+9”監(jiān)督體系的監(jiān)督合力，形成“各有側(cè)重、互相補(bǔ)充”的協(xié)同監(jiān)督機(jī)制。（3）構(gòu)建資源協(xié)同機(jī)制。不同監(jiān)督主體可以通過聯(lián)合監(jiān)督、專項(xiàng)監(jiān)督以及聯(lián)席會(huì)議制等形式，實(shí)現(xiàn)信息共享、資源互補(bǔ)，通過資源的協(xié)作共享降低財(cái)會(huì)監(jiān)督的成本。

（三）加快推進(jìn)財(cái)會(huì)監(jiān)督的智能化建設(shè)

隨著信息技術(shù)和人工智能技術(shù)的飛速發(fā)展，財(cái)會(huì)監(jiān)督必須加快自身的智能化建設(shè)才能跟上時(shí)代發(fā)展的步伐：（1）推進(jìn)財(cái)會(huì)監(jiān)督的數(shù)據(jù)庫(kù)建設(shè)。財(cái)會(huì)數(shù)據(jù)是開展財(cái)會(huì)監(jiān)督工作的基礎(chǔ)，數(shù)據(jù)的真實(shí)性、完整性、及時(shí)性和可追溯性等是保障財(cái)會(huì)監(jiān)督質(zhì)量的關(guān)鍵。因此，財(cái)會(huì)監(jiān)督要充分利用數(shù)據(jù)信息技術(shù)，發(fā)揮不同監(jiān)督主體之間的聯(lián)動(dòng)機(jī)制，拓展數(shù)據(jù)來源，監(jiān)控和搜集各種財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息，建立財(cái)會(huì)監(jiān)督數(shù)據(jù)庫(kù)。政府可以通過稅收優(yōu)惠、政府投資等途徑加大對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督數(shù)據(jù)庫(kù)建設(shè)的資金投入，提高不同主體參與財(cái)會(huì)監(jiān)督數(shù)據(jù)庫(kù)建設(shè)的積極性。（2）推進(jìn)財(cái)會(huì)監(jiān)督的數(shù)據(jù)信息共享建設(shè)。目前我國(guó)還沒有關(guān)于財(cái)會(huì)監(jiān)督的信息化共享平臺(tái)，導(dǎo)致整個(gè)監(jiān)督體系的信息共享程度較低。國(guó)家治理背景下的財(cái)會(huì)監(jiān)督需要借助互聯(lián)網(wǎng)和大數(shù)據(jù)技術(shù)，搭建一個(gè)智能化的數(shù)據(jù)信息共享平臺(tái)，融合包含財(cái)政、審計(jì)、稅收、金融、保險(xiǎn)、證券以及行業(yè)協(xié)會(huì)等多個(gè)部門的數(shù)據(jù)信息，通過設(shè)置統(tǒng)一的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)并開放數(shù)據(jù)訪問權(quán)限等措施盡量消除部門之間的數(shù)據(jù)壁壘，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享。（3）推進(jìn)智能化監(jiān)督手段的應(yīng)用。財(cái)會(huì)監(jiān)督必須主動(dòng)適應(yīng)信息技術(shù)所帶來的變革，在監(jiān)督手段中充分運(yùn)用大數(shù)據(jù)、人工智能、云計(jì)算以及區(qū)塊鏈等信息技術(shù)，將智能化監(jiān)督手段運(yùn)用到財(cái)會(huì)監(jiān)督的信息采集、數(shù)據(jù)存儲(chǔ)、數(shù)據(jù)挖掘、信息共享和實(shí)時(shí)監(jiān)管等過程中，提升財(cái)會(huì)監(jiān)督的效率和效果。

（四）強(qiáng)化財(cái)會(huì)監(jiān)督結(jié)果的運(yùn)用

財(cái)會(huì)監(jiān)督的目標(biāo)能否最終實(shí)現(xiàn)在很大程度上依賴于監(jiān)督結(jié)果是否得到了有效運(yùn)用，由于現(xiàn)有的財(cái)會(huì)監(jiān)督結(jié)果利用程度較低，導(dǎo)致財(cái)會(huì)監(jiān)督的約束力不足，要提升財(cái)會(huì)監(jiān)督在國(guó)家治理中的地位就必須強(qiáng)化對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督結(jié)果的運(yùn)用：（1）要實(shí)現(xiàn)監(jiān)督結(jié)果與管理過程的鑲嵌融合。通過監(jiān)督過程與管理過程的閉環(huán)設(shè)計(jì)，打通監(jiān)督結(jié)果到管理過程的通道，將財(cái)會(huì)監(jiān)督嵌入財(cái)政管理和資源配置的過程，實(shí)現(xiàn)財(cái)會(huì)監(jiān)督與改善管理的有機(jī)融合，將財(cái)會(huì)監(jiān)督從“事后監(jiān)督”前置為“全過程監(jiān)督”。（2）加快建立財(cái)會(huì)監(jiān)督結(jié)果的共享和情況通報(bào)制度。通過部門間的協(xié)同共享機(jī)制實(shí)現(xiàn)監(jiān)督結(jié)果的透明公開，提升監(jiān)督結(jié)果的運(yùn)用效率，增強(qiáng)財(cái)會(huì)監(jiān)督的約束力和威懾力。（3）建立嚴(yán)格的財(cái)會(huì)監(jiān)督結(jié)果的獎(jiǎng)懲和問責(zé)機(jī)制。將財(cái)會(huì)監(jiān)督的結(jié)果作為單位和人員績(jī)效考核與選拔任用的重要評(píng)價(jià)指標(biāo)，對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督有效的單位和個(gè)人可以通過增加預(yù)算、優(yōu)先晉升等途徑予以獎(jiǎng)勵(lì);對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督不力的單位和個(gè)人可以通過削減預(yù)算、追究個(gè)人責(zé)任等途徑進(jìn)行懲罰，保證財(cái)會(huì)監(jiān)督的嚴(yán)肅性和有效性。

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