陳紀(jì)利（紫金礦業(yè)集團(tuán)股份有限公司 福建 廈門 361008）

我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只規(guī)定了地勘類企業(yè)、石油和天然氣企業(yè)的賬務(wù)處理，而對(duì)有色金屬礦山企業(yè)采掘（剝）工程、勘探開(kāi)發(fā)支出的資本化與費(fèi)用化會(huì)計(jì)處理缺乏明確統(tǒng)一的規(guī)定，在實(shí)務(wù)中，各有色金屬礦山企業(yè)根據(jù)自身勘探特點(diǎn)參照?qǐng)?zhí)行相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，導(dǎo)致各企業(yè)賬務(wù)處理不統(tǒng)一。

一、我國(guó)關(guān)于勘探開(kāi)發(fā)支出的相關(guān)規(guī)定

1991年，財(cái)政部頒布《地質(zhì)勘探單位會(huì)計(jì)制度》，并于1996年修訂，對(duì)地勘類單位礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、探礦權(quán)和采礦權(quán)的會(huì)計(jì)處理以及資源稅等問(wèn)題做出規(guī)定。1999年，財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)和地質(zhì)勘查單位探礦權(quán)采礦權(quán)會(huì)計(jì)處理規(guī)定>的通知》（以下簡(jiǎn)稱《通知》），規(guī)定企業(yè)要將交納的探礦權(quán)使用費(fèi)、探礦權(quán)價(jià)款以及勘探活動(dòng)中發(fā)生的支出記入“勘探開(kāi)發(fā)成本”科目，如果評(píng)審報(bào)告能夠證明可以形成地質(zhì)成果，則相關(guān)支出資本化，不能形成地質(zhì)成果，則相關(guān)支出費(fèi)用化。2006年，財(cái)政部發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——石油天然氣開(kāi)采》 （以下簡(jiǎn)稱《石油天然氣開(kāi)采》準(zhǔn)則），規(guī)定了石油、天然氣開(kāi)采企業(yè)勘探開(kāi)發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理，但未規(guī)定除石油、天然氣以外其他礦山企業(yè)的會(huì)計(jì)處理，因此有色金屬礦山企業(yè)采掘（剝）工程、勘探開(kāi)發(fā)支出的賬務(wù)處理一直是財(cái)務(wù)工作的難點(diǎn)。

二、采掘（剝）工程、勘探開(kāi)發(fā)支出資本化與費(fèi)用化賬務(wù)處理存在的問(wèn)題

（一）采掘（剝）工程資本化與費(fèi)用化存在的問(wèn)題

1.過(guò)度資本化。由于部分礦山企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)生產(chǎn)現(xiàn)場(chǎng)熟悉程度不夠或者管理層調(diào)節(jié)利潤(rùn)的需要等原因，財(cái)務(wù)人員在賬務(wù)處理時(shí)不能準(zhǔn)確劃分采掘（剝）工程的資本化、費(fèi)用化支出，存在人為過(guò)度資本化現(xiàn)象。例如，地采礦山，部分企業(yè)將與生產(chǎn)相關(guān)的沿脈、穿脈費(fèi)用（采準(zhǔn)、切割工程）計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用分期攤銷（資本化），生產(chǎn)探礦、深部探礦增儲(chǔ)混在一起無(wú)法區(qū)分且一并計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用或勘探開(kāi)發(fā)成本（資本化），導(dǎo)致當(dāng)期生產(chǎn)成本減少、利潤(rùn)增加；露采礦山，部分礦山按實(shí)際剝離量計(jì)入剝離成本，會(huì)出現(xiàn)企業(yè)為了增加產(chǎn)量、利潤(rùn)一直采礦而嚴(yán)重欠剝，當(dāng)采到一定深度不得不剝離時(shí)又大量剝離的現(xiàn)象，采剝嚴(yán)重失衡，導(dǎo)致各期利潤(rùn)波動(dòng)幅度較大，對(duì)上市礦山企業(yè)而言，會(huì)向市場(chǎng)傳遞企業(yè)經(jīng)營(yíng)不穩(wěn)定的形象，導(dǎo)致股價(jià)波動(dòng)。

2.資產(chǎn)攤銷方法有誤，不良資產(chǎn)未及時(shí)報(bào)廢。

（1）對(duì)于礦山采掘（剝）工程資本化形成的資產(chǎn)，部分企業(yè)按直線法攤銷，也有部分企業(yè)雖然使用產(chǎn)量法攤銷但錯(cuò)用產(chǎn)量法公式，比如混淆“保有儲(chǔ)量”與“可利用資源量”，“出礦量”與“動(dòng)用資源量”，按“上期末固定資產(chǎn)凈值/礦山剩余保有儲(chǔ)量×當(dāng)期出礦量”計(jì)提折舊攤銷。

（2）經(jīng)過(guò)深入地質(zhì)勘探，部分企業(yè)重新探明的可利用儲(chǔ)量與設(shè)計(jì)利用儲(chǔ)量相比有重大變化時(shí)，未調(diào)整產(chǎn)量法折舊使用的礦山設(shè)計(jì)利用儲(chǔ)量，單位礦量折舊額與實(shí)際不符，導(dǎo)致相關(guān)資產(chǎn)無(wú)法在礦山生命周期內(nèi)攤銷完畢。

（3）某一中段開(kāi)采完畢后再未發(fā)現(xiàn)可利用的經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量，該中斷已無(wú)使用價(jià)值，但該中段的井巷等構(gòu)筑物仍有賬面余額未及時(shí)處置，虛增不良資產(chǎn)。

3.未計(jì)提減值。某一中段經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量、礦石品位等發(fā)生變化時(shí)，企業(yè)未按準(zhǔn)則制度要求及時(shí)對(duì)中段進(jìn)行減值測(cè)試，也未及時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備，可能虛增資產(chǎn)賬面價(jià)值。

（二）勘探開(kāi)發(fā)支出、探礦權(quán)、采礦權(quán)存在的問(wèn)題

1.缺乏統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則?！锻ㄖ穬H對(duì)探礦權(quán)范圍內(nèi)的勘探開(kāi)發(fā)支出如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理做了明確規(guī)定，但對(duì)于探礦權(quán)轉(zhuǎn)采礦權(quán)之后在采礦權(quán)范圍內(nèi)的勘探開(kāi)發(fā)支出如何處理卻未作規(guī)定；有色金屬礦山企業(yè)礦產(chǎn)勘查工作的周期較長(zhǎng)，但《通知》未明確何時(shí)對(duì)勘探開(kāi)發(fā)支出可轉(zhuǎn)化為地質(zhì)成果，也未明確勘查開(kāi)發(fā)成本應(yīng)包括哪些成本費(fèi)用，財(cái)務(wù)人員需利用職業(yè)判斷來(lái)確定勘查開(kāi)發(fā)成本資本化與費(fèi)用化的結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)間界定，以及需要何種等級(jí)的地質(zhì)報(bào)告來(lái)支撐已形成的地質(zhì)成果并可以結(jié)轉(zhuǎn)等問(wèn)題?！妒吞烊粴忾_(kāi)采》準(zhǔn)則對(duì)于除石油、天然氣以外其他礦山企業(yè)勘探支出如何進(jìn)行賬務(wù)處理沒(méi)有明確規(guī)定，僅在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》中說(shuō)明“石油、天然氣以外的礦山采掘企業(yè)的勘探活動(dòng)參照油氣準(zhǔn)則執(zhí)行”，但是，有色金屬礦山企業(yè)與石油、天然氣開(kāi)采企業(yè)行業(yè)差別較大，不能完全照搬石油、天然氣企業(yè)的規(guī)定。

2.勘探開(kāi)發(fā)成本長(zhǎng)期掛賬不處理。企業(yè)將探礦發(fā)生的支出在“勘探開(kāi)發(fā)成本”科目歸集核算，但部分企業(yè)未按要求定期區(qū)分勘探項(xiàng)目是否有探礦成果，也未將在規(guī)定期限內(nèi)沒(méi)有及時(shí)取得經(jīng)評(píng)審的地質(zhì)勘查報(bào)告或資源儲(chǔ)量報(bào)告的勘探項(xiàng)目及時(shí)轉(zhuǎn)入勘探費(fèi)用，而是將勘探開(kāi)發(fā)成本長(zhǎng)期掛賬不處理。

3.資產(chǎn)攤銷方法有誤。對(duì)于采礦權(quán)資產(chǎn)，少數(shù)企業(yè)按直線法攤銷，也有部分企業(yè)使用產(chǎn)量法攤銷，但容易混淆“保有儲(chǔ)量”與“可利用資源量”，“出礦量”與“動(dòng)用資源量”，按“上期末采礦權(quán)凈值/礦山剩余保有儲(chǔ)量×當(dāng)期出礦量”計(jì)提折舊攤銷。

4.未及時(shí)進(jìn)行減值測(cè)試。未按制度要求每年對(duì)勘探開(kāi)發(fā)成本、探礦權(quán)、采礦權(quán)的價(jià)值進(jìn)行減值測(cè)試，對(duì)于發(fā)生減值的也未及時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備，可能會(huì)虛增資產(chǎn)賬面價(jià)值。

三、采掘（剝）工程、勘探開(kāi)發(fā)支出資本化與費(fèi)用化賬務(wù)處理建議

（一）有色金屬礦山采掘（剝）工程的資本化和費(fèi)用化

1.資本化與費(fèi)用化的確認(rèn)。

（1）新建礦山：正式投產(chǎn)前所發(fā)生的所有基建剝離、掘進(jìn)工程（主要為開(kāi)拓工程）均應(yīng)資本化。對(duì)于露采礦山，基建剝離工程包括基建期結(jié)束前的所有剝離工程，相關(guān)支出可記入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”或“固定資產(chǎn)”科目。對(duì)于地采礦山，開(kāi)拓工程包括礦井開(kāi)拓工程、中段開(kāi)拓工程。礦井開(kāi)拓工程是為整個(gè)礦床開(kāi)采服務(wù)的，當(dāng)發(fā)生礦井開(kāi)拓工程費(fèi)用時(shí)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等科目，礦井開(kāi)拓工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目。中段開(kāi)拓工程一般指主運(yùn)輸巷道、井底車場(chǎng)、主石門、回風(fēng)平巷等，當(dāng)發(fā)生中段開(kāi)拓工程時(shí)，借記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目（使用期超過(guò)一年）或“待攤費(fèi)用”科目（使用期一年以內(nèi)），貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等科目。企業(yè)在SAP創(chuàng)建固定資產(chǎn)、（長(zhǎng)期）待攤費(fèi)用的資產(chǎn)卡片時(shí)，要將礦井開(kāi)拓、中段開(kāi)拓分別創(chuàng)建對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)卡片，分別核算，通過(guò)不同的資產(chǎn)卡片歸集每項(xiàng)工程所發(fā)生的費(fèi)用，同時(shí)每個(gè)中段開(kāi)拓工程也要在SAP分別創(chuàng)建對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)卡片，分別核算?；ㄆ谌绻懈碑a(chǎn)礦（包括基建期、探礦時(shí)形成的副產(chǎn)礦），副產(chǎn)礦石發(fā)生的鏟裝、運(yùn)輸、破碎解小等相關(guān)成本要從基建投資轉(zhuǎn)到生產(chǎn)成本，借記“生產(chǎn)成本”科目，貸記“在建工程”科目，銷售時(shí)再結(jié)轉(zhuǎn)至營(yíng)業(yè)成本，借記“營(yíng)業(yè)成本”科目，貸記“生產(chǎn)成本”科目；副產(chǎn)礦石的銷售收入記入“營(yíng)業(yè)收入”借方。

（2）進(jìn)入正式生產(chǎn)期的礦山：礦山經(jīng)過(guò)竣工驗(yàn)收投產(chǎn)后為獲得采準(zhǔn)礦量、備采礦量而持續(xù)推進(jìn)所發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的剝離、掘進(jìn)費(fèi)用全部費(fèi)用化（計(jì)入當(dāng)期生產(chǎn)成本）。

對(duì)于露采礦山，可根據(jù)礦山全生命周期設(shè)計(jì)的平均剝采比計(jì)算資本化與費(fèi)用化金額。在基建期，剝離量全部資本化。正式生產(chǎn)后，如果實(shí)際剝采比超過(guò)平均設(shè)計(jì)剝采比，超過(guò)部分資本化，借記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目，貸記“生產(chǎn)成本”科目，資本化的剝離金額=（實(shí)際剝離量-采礦量×平均設(shè)計(jì)剝采比）×當(dāng)期剝離單價(jià)；如果實(shí)際剝采比小于平均設(shè)計(jì)剝采比，小于部分費(fèi)用化，借記“生產(chǎn)成本”科目，貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目，轉(zhuǎn)回的剝離金額=（采礦量×平均設(shè)計(jì)剝采比-實(shí)際剝離量）×當(dāng)期剝離單價(jià)。當(dāng)從已資本化的剝離費(fèi)用中轉(zhuǎn)回的累計(jì)金額小于原計(jì)入的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用時(shí)，按每期計(jì)算的轉(zhuǎn)回金額，借記“生產(chǎn)成本”科目，貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目；當(dāng)原計(jì)入的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的金額已沖減至零時(shí)，應(yīng)考慮后續(xù)采礦時(shí)的實(shí)際剝采比是否超過(guò)平均剝采比，如果未來(lái)實(shí)際剝采比超過(guò)平均剝采比的，應(yīng)進(jìn)行預(yù)提，每期預(yù)提金額=（平均剝采比×采礦量-當(dāng)期實(shí)際剝離量）×當(dāng)期剝離單價(jià)，預(yù)提金額借記“生產(chǎn)成本”科目，貸記“預(yù)提費(fèi)用”科目。

對(duì)于地采礦山，同一中段，投產(chǎn)后為獲得采準(zhǔn)礦量、備采礦量而發(fā)生的沿脈、穿脈、采場(chǎng)切割天井、拉底巷道、切割槽、切割平巷、漏斗頸以及每年均會(huì)發(fā)生一定工程量的中段開(kāi)拓工程均應(yīng)費(fèi)用化（計(jì)入生產(chǎn)成本）；開(kāi)拓新中段發(fā)生的主運(yùn)輸巷道、斜井、斜坡道、井底車場(chǎng)、主石門、回風(fēng)平巷等開(kāi)拓工程支出可以資本化，在SAP中分別創(chuàng)建不同中段的資產(chǎn)卡片歸集各個(gè)不同中段發(fā)生的費(fèi)用，以便對(duì)不同中段分別核算。

以上涉及剝采比（采掘比）的，如果未來(lái)生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大或者地質(zhì)條件發(fā)生變化，可利用儲(chǔ)量或經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量有重大變化的，則要依據(jù)礦產(chǎn)地質(zhì)勘查院評(píng)審認(rèn)定的可利用儲(chǔ)量變動(dòng)的儲(chǔ)量核實(shí)報(bào)告，重新測(cè)算剝采比（采掘比），企業(yè)依據(jù)新的剝采比（采掘比）進(jìn)行資本化與費(fèi)用化處理。如果后續(xù)企業(yè)取得了省級(jí)以上國(guó)土部門評(píng)審備案的資源儲(chǔ)量（核實(shí)）報(bào)告，可以根據(jù)這些資料進(jìn)行調(diào)整。

2.折舊、攤銷及報(bào)廢。礦山企業(yè)采掘（剝）工程形成的礦山建筑物和構(gòu)筑物先通過(guò)“在建工程”歸集，待達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”（或者直接計(jì)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”）。礦山建筑物和構(gòu)筑物隨著使用，價(jià)值量不斷減少直至為零，但由于礦床開(kāi)采的特殊性，在不同開(kāi)采階段，礦床賦存規(guī)模存在差異，對(duì)礦體開(kāi)采復(fù)雜程度也各不相同，進(jìn)而單位資源對(duì)采礦權(quán)價(jià)值貢獻(xiàn)量也不同，礦山建筑物和構(gòu)筑物按直線法平均攤銷不符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的配比性、謹(jǐn)慎性原則，按產(chǎn)量法攤銷更加合理。如果礦山建筑物和構(gòu)筑物的預(yù)計(jì)使用年限短于礦山服務(wù)年限或者處于開(kāi)采末期資源不確定的邊探邊采礦山，可以按預(yù)計(jì)使用年限計(jì)提折舊攤銷，但邊探邊采礦山每年末必須核查實(shí)際資源情況，確定礦山實(shí)際尚可服務(wù)年限，按權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則進(jìn)行減值測(cè)試。

（1）按產(chǎn)量法計(jì)提折舊攤銷時(shí)，凈殘值率為0，每年應(yīng)計(jì)提的折舊攤銷額=（固定資產(chǎn)原值/礦山設(shè)計(jì)可利用儲(chǔ)量）×當(dāng)年動(dòng)用的資源儲(chǔ)量，公式中分母與分子使用的口徑要一致。在生產(chǎn)過(guò)程中，對(duì)已用但未使用產(chǎn)量法而改用產(chǎn)量法或新增使用產(chǎn)量法的礦山構(gòu)筑物、礦井開(kāi)拓工程或礦山技改工程，每年應(yīng)計(jì)提的折舊額=上期末固定資產(chǎn)凈值/礦山剩余可利用資源量×當(dāng)期動(dòng)用資源量。此外，對(duì)某些具有特殊性質(zhì)或用途的構(gòu)筑物，其專門設(shè)計(jì)的量與礦山設(shè)計(jì)利用儲(chǔ)量或礦山服務(wù)年限不相匹配的，如濕法噴淋的堆場(chǎng)，可按設(shè)計(jì)的入堆量計(jì)提折舊攤銷。采用該方法導(dǎo)致會(huì)計(jì)折舊與稅法折舊存在差異時(shí)要及時(shí)與稅務(wù)部門溝通協(xié)調(diào)并及時(shí)報(bào)備，如有必要在納稅申報(bào)時(shí)要調(diào)整稅會(huì)差異部分。

（2）礦山經(jīng)過(guò)深入地質(zhì)勘探，探明實(shí)際可利用儲(chǔ)量與設(shè)計(jì)利用儲(chǔ)量相比有重大變化時(shí)（實(shí)際探明的可利用資源儲(chǔ)量正變或負(fù)變達(dá)到20%以上，資源儲(chǔ)量變化是指資源總量增加，如果某一中段的可利用儲(chǔ)量變化但資源總量未增加則不調(diào)整折舊攤銷）要采用未來(lái)適用法，重新調(diào)整未來(lái)期間的折舊攤銷額，但不調(diào)整已計(jì)提的折舊攤銷。每年新調(diào)整后的折舊攤銷額=[固定資產(chǎn)凈值/（調(diào)整前礦山剩余可利用資源量+（-）變化的可利用儲(chǔ)量）]×當(dāng)期動(dòng)用的資源儲(chǔ)量。

（3）對(duì)已開(kāi)采完畢且無(wú)可利用的經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的中段，可判定其無(wú)使用價(jià)值，如該中段的井巷等構(gòu)筑物和建筑物尚未攤銷完畢仍有賬面價(jià)值，應(yīng)及時(shí)報(bào)廢，避免虛增不良資產(chǎn)。

3.資產(chǎn)減值。如果出現(xiàn)資源負(fù)變情況，要對(duì)剩余資源量的價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，將現(xiàn)有礦山構(gòu)筑物和建筑物的賬面價(jià)值與預(yù)計(jì)未來(lái)每年現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值進(jìn)行比較，如果礦山資產(chǎn)賬面價(jià)值＞未來(lái)每年現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值，需計(jì)提減值（減值金額=礦山資產(chǎn)賬面價(jià)值-未來(lái)每年現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值），反之，則不需計(jì)提減值。企業(yè)在計(jì)提減值賬務(wù)處理時(shí)，必須取得經(jīng)地勘院或省級(jí)以上國(guó)土部門評(píng)審認(rèn)定的資源儲(chǔ)量報(bào)告。此外，在資產(chǎn)處置前不得轉(zhuǎn)回以前年度計(jì)提的礦山構(gòu)筑物和建筑物減值準(zhǔn)備。

（二）勘探開(kāi)發(fā)支出、探礦權(quán)、采礦權(quán)

1.資本化與費(fèi)用化。

（1）探礦權(quán)。企業(yè)取得探礦權(quán)時(shí)根據(jù)支付的探礦權(quán)價(jià)款計(jì)入“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”。對(duì)于探礦權(quán)使用費(fèi)，如果政府部門按資源儲(chǔ)量一次性收取全部金額應(yīng)計(jì)入“勘探開(kāi)發(fā)成本”，如果按年收取則可費(fèi)用化。在探礦權(quán)區(qū)域內(nèi)，企業(yè)開(kāi)展的預(yù)查、普查、詳查、勘探等工作所發(fā)生的各項(xiàng)支出計(jì)入“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”。

企業(yè)的地質(zhì)勘探工作周期長(zhǎng)，國(guó)家規(guī)定普查可為3年，允許延期一次2年；詳查可為2年，允許延期一次2年。為防止勘探開(kāi)發(fā)成本長(zhǎng)期掛賬，應(yīng)要求各企業(yè)預(yù)查、普查項(xiàng)目5年內(nèi)、詳查項(xiàng)目4年內(nèi)、勘探項(xiàng)目3年內(nèi)，必須取得經(jīng)地勘院或省級(jí)以上國(guó)土部門評(píng)審?fù)ㄟ^(guò)的地質(zhì)勘查報(bào)告或資源儲(chǔ)量（核實(shí)）報(bào)告。地質(zhì)勘查報(bào)告經(jīng)過(guò)評(píng)審，確定無(wú)找礦成果、沒(méi)有經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量或因品位低難采選不能達(dá)到開(kāi)采經(jīng)濟(jì)效益而沒(méi)有進(jìn)一步勘查必要的，要將之前歸集的勘探開(kāi)發(fā)成本一次性費(fèi)用化，借記“勘探費(fèi)用”科目，貸記“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”科目。評(píng)審后的地質(zhì)勘查報(bào)告表明須進(jìn)一步勘查的，方可繼續(xù)掛賬。若在上述期限內(nèi)不能及時(shí)取得相關(guān)經(jīng)評(píng)審的地質(zhì)勘查報(bào)告或資源儲(chǔ)量（核實(shí)）報(bào)告，視同無(wú)找礦成果，在上述期限的期末，應(yīng)將之前歸集的勘探開(kāi)發(fā)成本費(fèi)用化，一次性計(jì)入當(dāng)期損益，借記“勘探費(fèi)用”科目，貸記“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”科目。

企業(yè)勘探結(jié)束，應(yīng)及時(shí)報(bào)地勘院進(jìn)行項(xiàng)目評(píng)審，評(píng)審認(rèn)定取得地質(zhì)找礦成果的，在取得相關(guān)評(píng)審文件時(shí)，借記“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)——地質(zhì)成果”科目，貸記“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”科目，待辦理采礦權(quán)證后，借記“無(wú)形資產(chǎn)——采礦權(quán)”科目，貸記“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)——地質(zhì)成果”科目；未取得地質(zhì)找礦成果的，一次性計(jì)入當(dāng)期損益，借記“勘探費(fèi)用”科目，貸記“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”科目。

探礦權(quán)在勘查工作期間進(jìn)行轉(zhuǎn)讓的，按規(guī)定的資產(chǎn)處置流程辦理，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓成本，將該項(xiàng)目的“勘探開(kāi)發(fā)成本”或“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)——地質(zhì)成果”等科目的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷。探礦權(quán)注銷的，應(yīng)一次性將賬面價(jià)值計(jì)入當(dāng)期損益。

（2）采礦權(quán)。企業(yè)采礦權(quán)是通過(guò)交納采礦權(quán)價(jià)款取得，該價(jià)款要計(jì)入“無(wú)形資產(chǎn)——采礦權(quán)”；通過(guò)探轉(zhuǎn)采取得的采礦權(quán)，要將探礦權(quán)價(jià)值轉(zhuǎn)入“無(wú)形資產(chǎn)——采礦權(quán)”。企業(yè)取得采礦權(quán)，交納的采礦權(quán)使用費(fèi)，如果按儲(chǔ)量情況一次性繳納總額的，相應(yīng)支出計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)；如果是按年繳納的，不論該采礦權(quán)是否已投入使用，相應(yīng)支出均直接計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。

對(duì)于企業(yè)未完成設(shè)計(jì)要求，提早開(kāi)工生產(chǎn)的，可區(qū)別對(duì)待。對(duì)于采礦權(quán)主采區(qū)內(nèi)進(jìn)行資源量升級(jí)完成三（二）級(jí)礦量貯備的補(bǔ)充勘探，對(duì)三（二）級(jí)礦量達(dá)到設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)前的支出可進(jìn)行資本化（計(jì)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”，在礦山剩余服務(wù)年限內(nèi)攤銷）；達(dá)到設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)后的勘探支出應(yīng)費(fèi)用化。對(duì)按產(chǎn)量法折舊攤銷的相關(guān)長(zhǎng)期資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)按達(dá)標(biāo)后的儲(chǔ)量調(diào)整折舊攤銷的基數(shù)。對(duì)于在采礦權(quán)范圍內(nèi)的邊、深部進(jìn)行的、旨在找礦增儲(chǔ)的驗(yàn)證性探礦，無(wú)論是否有經(jīng)濟(jì)可采的增儲(chǔ)成果，原則上應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期“生產(chǎn)成本”或“勘探費(fèi)用”予以費(fèi)用化。如果企業(yè)有充分證據(jù)表明在采礦權(quán)范圍內(nèi)的探礦最終將發(fā)現(xiàn)另外一種金屬，且基本上可以形成另外一個(gè)金屬礦體的，其探礦相關(guān)支出計(jì)入“勘探開(kāi)發(fā)成本”。在采礦權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行的探礦支出金額特別重大（僅適用于采礦權(quán)范圍大、工作程度低的企業(yè)），且有充分證據(jù)表明該探礦將有重大地質(zhì)增儲(chǔ)的，企業(yè)應(yīng)取得地勘院出具的勘察設(shè)計(jì)文件或地質(zhì)儲(chǔ)量報(bào)告，經(jīng)集團(tuán)公司財(cái)務(wù)部批準(zhǔn)后，相關(guān)勘探支出可暫在“勘探開(kāi)發(fā)成本”歸集。在采礦權(quán)范圍外進(jìn)行的旨在找礦增儲(chǔ)的驗(yàn)證性探礦，所發(fā)生的支出應(yīng)資本化，計(jì)入“勘探開(kāi)發(fā)成本”。

2.折舊攤銷。勘探開(kāi)發(fā)成本：列示在資產(chǎn)負(fù)債表“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)”項(xiàng)目，不作攤銷。探礦權(quán)：無(wú)地質(zhì)成果一次性費(fèi)用化，借記“勘探費(fèi)用”科目，貸記“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”科目，有地質(zhì)成果則計(jì)入其他長(zhǎng)期資產(chǎn)，借記“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)——地質(zhì)成果”科目，貸記“勘探開(kāi)發(fā)成本——××項(xiàng)目”科目，在礦山開(kāi)采之前不得攤銷，待探轉(zhuǎn)采取得采礦權(quán)后將價(jià)值轉(zhuǎn)入采礦權(quán)價(jià)值，借記“無(wú)形資產(chǎn)——采礦權(quán)”科目，貸記“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)——地質(zhì)成果”科目并按產(chǎn)量法攤銷。采礦權(quán)：按產(chǎn)量法攤銷，每年攤銷額=（采礦權(quán)原值/礦山設(shè)計(jì)利用儲(chǔ)量）×當(dāng)期動(dòng)用的資源儲(chǔ)量。攤銷方法一經(jīng)確定不得隨意變更。

經(jīng)過(guò)深入地質(zhì)勘探，礦山企業(yè)發(fā)現(xiàn)實(shí)際探明可采儲(chǔ)量發(fā)生重大變化，要采用未來(lái)適用法重新調(diào)整未來(lái)期間的折舊攤銷額，但不調(diào)整之前已計(jì)提的折舊攤銷額。每年新調(diào)整后的折舊攤銷額=[采礦權(quán)凈值/（調(diào)整前礦山剩余可利用資源量+（-）變化的可利用儲(chǔ)量）]×當(dāng)期動(dòng)用的資源儲(chǔ)量。

3.減值測(cè)試。企業(yè)每年對(duì)勘探開(kāi)發(fā)支出至少進(jìn)行一次減值測(cè)試。如果經(jīng)地勘院評(píng)審認(rèn)定的報(bào)告顯示，相關(guān)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的價(jià)值（指該項(xiàng)目未來(lái)每年現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值）低于勘探開(kāi)發(fā)成本的賬面價(jià)值，應(yīng)計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備?？碧介_(kāi)發(fā)支出發(fā)生減值的跡象包括但不限于：勘探開(kāi)發(fā)相關(guān)權(quán)證的期限在報(bào)告期間內(nèi)到期或即將到期，且預(yù)計(jì)將不再延續(xù)；沒(méi)有對(duì)礦產(chǎn)資源繼續(xù)勘探投入的預(yù)算或計(jì)劃；經(jīng)過(guò)勘探未發(fā)現(xiàn)具有商業(yè)價(jià)值的礦產(chǎn)資源，終止該區(qū)域勘探活動(dòng)；有充分的證據(jù)表明，盡管在某一領(lǐng)域的開(kāi)發(fā)很可能有收益，但勘探及相應(yīng)支出的賬面價(jià)值不可能通過(guò)成功開(kāi)發(fā)或銷售得以收回；其他發(fā)生減值的跡象。

四、結(jié)語(yǔ)

針對(duì)有色金屬礦山企業(yè)采掘（剝）工程、勘探開(kāi)發(fā)支出資本化與費(fèi)用化會(huì)計(jì)處理缺乏統(tǒng)一明確的制度規(guī)定導(dǎo)致賬務(wù)處理口徑不一的現(xiàn)狀，國(guó)家應(yīng)盡快制定出臺(tái)針對(duì)有色金屬礦山企業(yè)采掘（剝）工程、勘探開(kāi)發(fā)支出的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，明確采掘（剝）工程、勘探開(kāi)發(fā)支出資本化與費(fèi)用化的判定標(biāo)準(zhǔn)、資本化時(shí)間節(jié)點(diǎn)等問(wèn)題，以統(tǒng)一各企業(yè)賬務(wù)處理口徑。