查道林 劉琳

【摘 要】 當(dāng)前我國高校的“雙一流”建設(shè)主要以績效為導(dǎo)向配置資源。高校管理會計應(yīng)用將有助于優(yōu)化高校財務(wù)治理，更好地提升資源配置績效，促進(jìn)雙一流建設(shè)。文章主要是通過向高校不同層級的管理者發(fā)放調(diào)查問卷獲得數(shù)據(jù)，詳細(xì)分析目前我國高校管理會計應(yīng)用的現(xiàn)狀，系統(tǒng)分析高校管理會計應(yīng)用中存在的現(xiàn)實難點問題，在此基礎(chǔ)上提出推動高校管理會計應(yīng)用的具體建議，旨在助力財政部發(fā)布的管理會計應(yīng)用指引在高校落地與實施，助力高校財務(wù)部門在雙一流建設(shè)中加大管理會計應(yīng)用力度，提升高校財務(wù)工作推動和服務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)管理的能力。

【關(guān)鍵詞】 雙一流; 高校; 管理會計; 應(yīng)用現(xiàn)狀; 調(diào)查問卷

【中圖分類號】 F234.3 ?【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2019）17-0019-06

一、引言

財政部發(fā)布的《會計改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》，明確將加快推進(jìn)管理會計應(yīng)用作為重點任務(wù)。與管理會計在企業(yè)應(yīng)用相比，我國行政事業(yè)單位管理會計明顯還處于起步階段[1]。目前行政事業(yè)單位管理會計應(yīng)用指引剛剛發(fā)布，高校作為典型的事業(yè)單位，對管理會計尚未大規(guī)模展開應(yīng)用，成功案例更是甚少[2-3]。

“雙一流”建設(shè)是黨中央確定的高等教育重大發(fā)展戰(zhàn)略，而管理會計的一項重要功能就是可以化戰(zhàn)略為行動。高?！半p一流”建設(shè)是以績效為導(dǎo)向的戰(zhàn)略目標(biāo)管理，資源配置應(yīng)是以戰(zhàn)略為核心的內(nèi)涵方式，而管理會計應(yīng)用可更好地整合資源和控制成本，可助力提升資金預(yù)算績效。然而，與《管理會計基本指引》要求相比，卻一定程度上存在著預(yù)算管理弱化、資源利用率不高、管理水平較低等現(xiàn)實問題。因此，在雙一流建設(shè)背景下，基于戰(zhàn)略目標(biāo)實現(xiàn)的資源成本和績效的雙重視角，如何推動高校管理會計應(yīng)用，提升高校應(yīng)用管理會計能力，為“雙一流”建設(shè)的戰(zhàn)略、預(yù)算、成本等管理提供有效支撐，是當(dāng)前高校財務(wù)管理工作迫切需要解決的一個重要現(xiàn)實問題。

關(guān)于管理會計的研究，現(xiàn)有文獻(xiàn)大多以企業(yè)作為重點研究對象，較少關(guān)注行政事業(yè)單位管理會計的應(yīng)用。即使少量涉及行政事業(yè)單位管理會計應(yīng)用的研究，也主要是關(guān)注預(yù)算管理、成本管理、績效評價方面的某項管理會計工具方法的應(yīng)用，研究方法主要采用的是案例，而通過大范圍大樣本調(diào)查問卷方式的研究文獻(xiàn)并不多。用調(diào)查問卷方式研究企業(yè)管理會計應(yīng)用的文獻(xiàn)，主要是佟成生等[4]調(diào)查研究了管理會計基本指引的四項基本要素在企業(yè)中的應(yīng)用情況，沙秀娟等[5]調(diào)查分析了管理會計工具方法在企業(yè)價值鏈中的應(yīng)用情況;用調(diào)查問卷方法研究行政事業(yè)單位管理會計的僅有《行政事業(yè)單位管理會計調(diào)查研究》[6]一篇文獻(xiàn)。而以高校為調(diào)查研究對象，多層次大范圍地調(diào)研高校管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀并提出建議的研究文獻(xiàn)幾乎未發(fā)現(xiàn)。

二、調(diào)查過程和被調(diào)查者背景情況

（一）調(diào)查過程

本次調(diào)查是通過組織發(fā)放問卷和網(wǎng)上填報問卷的方式開展的。需要說明的是由于被調(diào)查對象雖有一定數(shù)量的地方高校，但主要是以教育部直屬高校為主，因部屬高校規(guī)模較大、實力較強(qiáng)，調(diào)查結(jié)論可能會總體上優(yōu)于我國高校管理會計的應(yīng)用現(xiàn)狀。

本次調(diào)查根據(jù)被調(diào)查對象不同，共設(shè)計了四套不同的問卷（高校主管財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)版、高校財務(wù)部門負(fù)責(zé)人版、高校審計部門負(fù)責(zé)人版、高校財務(wù)具體工作人員版），對四類調(diào)查對象分別考察，可有利于調(diào)查結(jié)果的可靠性和可比性。針對四類被調(diào)查對象共發(fā)放問卷386份，收回有效問卷331份，問卷回收率為89.95%。問卷采取不記名方式，保證信息真實有效。331份有效問卷中，72人為主管財務(wù)的校領(lǐng)導(dǎo)（21.75%），80人為財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)（24.17%），72人為審計部門領(lǐng)導(dǎo)（21.75%），107人為財務(wù)具體工作人員（32.33%）。

（二）被調(diào)查者的背景情況

1.主管財務(wù)的校領(lǐng)導(dǎo)：在被調(diào)查的72名主管財務(wù)的單位領(lǐng)導(dǎo)中，985高校的占31.94%，非985高校的占68.06%;其中50%以上學(xué)歷為博士研究生，34.72%所學(xué)專業(yè)為經(jīng)濟(jì)管理類，52.78%具有正高職稱。他們?nèi)粘９ぷ髦薪佑|最多的管理會計方面工作是預(yù)算管理和規(guī)劃制定。

2.財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)：在被調(diào)查的80名高校財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)中，63.75%的為碩士研究生，70%的在財務(wù)部門分管預(yù)算管理、會計核算及相關(guān)工作;81%的從事財務(wù)管理工作的時間在10（含）年以上。

3.審計部門領(lǐng)導(dǎo)：在被調(diào)查的72名高校的審計部門領(lǐng)導(dǎo)中，34.72%的為碩士研究生，77.78%的分管審計部門的全面工作。

4.財務(wù)具體工作人員：在被調(diào)查的107名高校財務(wù)部門科長和科員中，30—40歲的占45.79%，20—30歲的占30%以上，從事預(yù)算管理崗的人數(shù)最多占54.2%。

三、高校管理會計應(yīng)用情況的調(diào)查結(jié)果

（一）管理會計認(rèn)知的情況

1.《管理會計基本指引》的了解

表1顯示，高校被調(diào)查者對《管理會計基本指引》（以下簡稱“指引”）的總體了解程度一般，僅有4.23%的非常了解，21.45%的比較了解，60.42%的一般了解，還有13.9%的不了解。總體上看，高校財務(wù)人員對《指引》的了解程度不夠，但相對于其他財務(wù)人員來說，高校主管財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)尤其是總會計師，對管理會計的了解程度相對較高。

2.管理會計主要作用的認(rèn)識

表2顯示，被調(diào)查者一致認(rèn)為管理會計最主要的作用是決策支持，而防范風(fēng)險的作用被認(rèn)可程度最低。此外，不同被調(diào)查者對管理會計的創(chuàng)造價值、規(guī)范管理、促進(jìn)規(guī)劃實現(xiàn)等作用認(rèn)可程度不同，然而審計部門領(lǐng)導(dǎo)則很重視管理會計的價值創(chuàng)造功能。

3.管理會計的培訓(xùn)情況

調(diào)查問卷的結(jié)果顯示，僅有3.32%的被調(diào)查單位積極組織專門培訓(xùn)，為相關(guān)崗位人員創(chuàng)造條件學(xué)習(xí);60.12%的沒有專門培訓(xùn)，僅偶爾包含在財務(wù)人員培訓(xùn)內(nèi)容中;35.65%的沒有組織過專門的管理會計培訓(xùn)。管理會計培訓(xùn)不足，一定程度也解釋了財務(wù)人員對管理會計認(rèn)知不到位的原因。

（二）管理會計應(yīng)用環(huán)境

1.管理會計相關(guān)機(jī)構(gòu)的設(shè)置情況

被調(diào)查的高校均未單獨設(shè)立專門的管理會計機(jī)構(gòu)，管理會計的工作多數(shù)由財務(wù)處內(nèi)相關(guān)科室承擔(dān)，并未單獨設(shè)立管理會計科;高校財務(wù)處負(fù)責(zé)管理會計工作的科室，主要有預(yù)算管理科、科研財務(wù)管理科、專項管理科、收入管理科、信息管理科等。個別單位無從事管理會計相關(guān)工作的財會人員。

2.從事與管理會計工作相關(guān)的財會人員情況

在被調(diào)查的高校中，由于自身業(yè)務(wù)、規(guī)模限制，大多尚未設(shè)立從事管理會計工作的專門機(jī)構(gòu)和工作人員，也尚未形成完整、系統(tǒng)的管理會計應(yīng)用體系。目前，大多數(shù)高校中的管理會計相關(guān)工作由財務(wù)人員兼任，數(shù)量極少，大多在5人左右，90%以上具有相關(guān)專業(yè)背景和工作經(jīng)驗?？傮w而言，目前高校中從事管理會計的工作人員，學(xué)歷及職稱相對較高，但人數(shù)欠缺，專業(yè)人才隊伍建設(shè)亟待加強(qiáng)。

（三）管理會計活動領(lǐng)域

1.管理會計發(fā)揮重要作用的領(lǐng)域

表3顯示，被調(diào)查者認(rèn)為管理會計發(fā)揮重要作用領(lǐng)域的排名依次為：預(yù)算管理的占比93.05%，內(nèi)部控制的占比74.32%，財務(wù)決策的占比71.90%，績效管理的占比66.77%，風(fēng)險管理的占比57.10%，戰(zhàn)略管理的占比51.66%，成本管理的占比41.99%，運營管理的占比20.85%，投融資管理的占比19.03%。

這一定程度上表明高校由于其事業(yè)單位的性質(zhì)，具有忽略成本核算、較少開展?fàn)I運與融投資活動等特點。此外，不同類型的被調(diào)查者對該問題的看法有一定的差異，除預(yù)算管理領(lǐng)域外，高校主管財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)更偏重財務(wù)決策領(lǐng)域，而審計部門領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)具體工作人員更偏重內(nèi)部控制領(lǐng)域的作用。

2.高校目前管理會計應(yīng)用的總體情況

從表4可以看出，高校在管理會計主要領(lǐng)域的應(yīng)用情況不很樂觀。高校在管理會計主要領(lǐng)域的應(yīng)用得分，從高到低依次為：風(fēng)險管理、預(yù)算管理、重大項目管理、戰(zhàn)略管理和規(guī)劃落實、管理會計應(yīng)用環(huán)境、成本管理、績效管理。這一定程度上反映了高校對風(fēng)險管理的重視，對成本管控、績效評價工作卻有所忽略。

（四）管理會計工具方法的應(yīng)用

1.戰(zhàn)略管理中采用的工具方法

從表5可以看出，有43.42%的被調(diào)查者認(rèn)為戰(zhàn)略管理中并未應(yīng)用到管理會計工具方法，有33.55%的認(rèn)為主要應(yīng)用的是價值鏈管理法。

不同類型的被調(diào)查者對此問題的看法有明顯的差異，43.06%的主管財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為戰(zhàn)略規(guī)劃管理中采用的主要管理會計工具方法是價值鏈管理，而46.25%的財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為單位戰(zhàn)略管理中并未采用管理會計工具方法。

2.預(yù)算管理中采用的工具方法

表6顯示，認(rèn)為高校預(yù)算管理中采用的主要方法是全面預(yù)算管理（79.15%），其次是零基預(yù)算管理（59.46%）和滾動預(yù)算管理（50.19%），然而，彈性預(yù)算管理（20.85%）與作業(yè)預(yù)算管理（13.90%）使用較少。不同類型的被調(diào)查者對此問題的看法并無明顯的區(qū)別，都認(rèn)為在單位的預(yù)算管理中采用的主要方法是全面預(yù)算管理。

3.成本管理中采用的主要方法

表7顯示，認(rèn)為高校在成本管理中使用最廣泛的管理會計工具為目標(biāo)成本管理（43.85%），其次是標(biāo)準(zhǔn)成本管理（18.72%）和作業(yè)成本管理（10.16%），極少數(shù)高校使用變動成本管理（3.74%）與生命周期成本管理（3.21%）;18.72%的被調(diào)查者認(rèn)為單位尚未在成本管理領(lǐng)域應(yīng)用管理會計工具方法。不同類型的被調(diào)查者對此問題的看法并無明顯的區(qū)別，財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)具體工作人員都認(rèn)為在單位的成本管理中采用的主要方法是目標(biāo)成本管理，其次常用的是標(biāo)準(zhǔn)成本管理方法。

4.投融資管理中采用的主要方法

從表8可以看出，有58.93%的被調(diào)查者認(rèn)為高校在投融資管理領(lǐng)域中使用項目管理的方法，38.39%的認(rèn)為使用資本成本分析方法，另有16.07%的認(rèn)為尚未使用管理會計工具方法。不同類型的被調(diào)查者對此問題的看法并無明顯的差異，都認(rèn)為項目管理和資本成本分析是高校投融資管理領(lǐng)域中最常用的管理會計工具方法。

5.績效管理中采用的主要方法

表9顯示，關(guān)鍵指標(biāo)法在績效管理領(lǐng)域中使用最為普遍（62.55%），經(jīng)濟(jì)增加值法與平衡計分卡法使用較少，另有16.60%的單位尚未在績效管理領(lǐng)域中使用管理會計的工具方法。不同類型的被調(diào)查者對此問題的看法并無明顯的差異，財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)、審計部門領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)具體工作人員都認(rèn)為關(guān)鍵指標(biāo)法是績效管理中最常用的方法。

6.風(fēng)險管理中采用的主要方法

表10顯示，認(rèn)為風(fēng)險管理領(lǐng)域中最常用的是單位風(fēng)險管理框架（59.07%），其次是風(fēng)險矩陣模型（31.66%），同時有27.41%的認(rèn)為尚未在風(fēng)險管理領(lǐng)域中應(yīng)用管理會計的工作方法。不同類型的被調(diào)查者對此問題的看法并無明顯的差異，財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)、審計部門領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)具體工作人員都認(rèn)為單位風(fēng)險管理框架是風(fēng)險管理中最常用的方法。

（五）管理會計信息與報告

1.管理會計信息化平臺互聯(lián)共享情況

調(diào)查問卷的結(jié)果顯示，僅有2.70%的被調(diào)查單位認(rèn)為本單位完全實現(xiàn)了信息化平臺互聯(lián)共享;69.11%的認(rèn)為部分實現(xiàn)了管理會計信息化平臺互聯(lián)共享，26.64%的認(rèn)為信息化平臺仍處于各自孤立的狀態(tài)。這表明現(xiàn)階段高校信息化平臺建設(shè)水平不高，信息孤島和碎片化現(xiàn)象嚴(yán)重，一定程度上阻礙了管理會計體系的建設(shè)。

2.管理會計報告編制情況

根據(jù)72份主管財務(wù)校領(lǐng)導(dǎo)的問卷結(jié)果顯示，76.39%的校領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為本單位每年向教代會單獨提交了財務(wù)報告，12.5%的認(rèn)為財務(wù)報告包含在教代會的校長報告中，這說明絕大多數(shù)高校對財務(wù)信息報告的公開性及必要性是有足夠重視的。高校向教代會做財務(wù)報告的內(nèi)容主要包括收支預(yù)算管理、重大項目執(zhí)行、縱橫向比較、績效評價等方面。采用教代會財務(wù)報告披露管理會計信息的這一方式雖值得肯定，但仍有2.78%高校不披露任何財務(wù)管理相關(guān)信息。另外，財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)80%認(rèn)為本校沒編制專門的管理會計報告;20%認(rèn)為本校有時會編制專門的管理會計報告。但在認(rèn)為本校編制管理會計報告的16份問卷中，11位（68.75%）認(rèn)為編制的管理會計報告屬于定期報告，5位（31.25%）認(rèn)為屬于不定期報告。