王守龍

（安徽商貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 財務(wù)金融系，安徽 蕪湖 241002）

獨立性是審計的本質(zhì)特征。內(nèi)部審計的價值主要體現(xiàn)在獨立性特征的發(fā)揮上。高校內(nèi)部審計獨立性是指高校內(nèi)部審計機構(gòu)和人員在進行內(nèi)部審計活動時，遵守職業(yè)道德，公正、客觀地做出審計職業(yè)判斷。

一、高校內(nèi)部審計獨立性與反腐倡廉建設(shè)的內(nèi)在聯(lián)系

（一）基于審計職能的理論視角

審計的職能是審計本身所固有的內(nèi)在功能，即審計是干什么的。一般共識性觀點認為，審計的基本職能是充當(dāng)“經(jīng)濟衛(wèi)士”的監(jiān)督職能。[1]反腐倡廉是監(jiān)督職能的本質(zhì)和主要內(nèi)涵。審計任務(wù)體現(xiàn)審計職能，審計職能通過審計任務(wù)得以實現(xiàn)。

我國審計法第一條明確規(guī)定現(xiàn)階段我國審計的主要任務(wù)是“加強國家的審計監(jiān)督，維護國家財政經(jīng)濟秩序，提高財政資金使用效益，促進廉政建設(shè)，保障國民經(jīng)濟和社會健康發(fā)展”?！督逃到y(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》第二條明確規(guī)定：“教育系統(tǒng)按照依法治教、從嚴管理的原則，應(yīng)建立內(nèi)部審計制度，促進教育行政部門和單位遵守國家財經(jīng)法規(guī)，規(guī)范內(nèi)部管理，加強廉政建設(shè)，維護自身合法權(quán)益，防范風(fēng)險，提高教育資金使用效益?！?/p>

內(nèi)部審計實務(wù)指南第4號《高校內(nèi)部審計》和《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》（中華人民共和國教育部第 17 號令）將內(nèi)部審計監(jiān)督職能表述為“確認”職能，即通過監(jiān)督檢查對被審計的事項予以鑒證并在此基礎(chǔ)上提出評價意見和建議。確認職能是高校內(nèi)部審計的基本職能。

審計的本質(zhì)和主要特性是獨立性。審計獨立性與其職能之間存有邏輯聯(lián)系，獨立性是審計各種職能得以實現(xiàn)的根本保證。如高校內(nèi)部審計以相對獨立的身份參與高校治理，可以比較客觀地對高校經(jīng)濟活動進行事前、事中和事后的監(jiān)督，及時發(fā)現(xiàn)學(xué)校管理中存在的問題并進行有效應(yīng)對。

（二）基于構(gòu)建大學(xué)制度的理論視角

建設(shè)現(xiàn)代大學(xué)制度是《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010—2020年）》確立的高等教育改革的目標(biāo)。

從微觀的角度來看，現(xiàn)代大學(xué)制度體現(xiàn)為規(guī)范高校內(nèi)部各種關(guān)系，形成良好的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，表現(xiàn)為“黨委領(lǐng)導(dǎo)、校長負責(zé)、教授治學(xué)、民主管理”。[2]《國家教育體制改革領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室關(guān)于進一步落實和擴大高校辦學(xué)自主權(quán)完善高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的意見》（教改辦〔2014〕2號 ）指出一個完善的高校治理結(jié)構(gòu)應(yīng)當(dāng)包括：（1）堅持和完善黨委領(lǐng)導(dǎo)下的校長負責(zé)制；（2）保障學(xué)術(shù)組織相對獨立行使職權(quán)；（3）完善校內(nèi)民主管理和監(jiān)督機制；（4）健全社會參與監(jiān)督機制；（5）健全以章程為統(tǒng)領(lǐng)規(guī)范行使辦學(xué)自主權(quán)的制度體系。[3]

內(nèi)部審計獨立性是建設(shè)高校治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)生需求。構(gòu)建高校治理結(jié)構(gòu)首先是要設(shè)立完備的內(nèi)部控制制度框架。內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)是這個制度框架的應(yīng)有內(nèi)涵。2014 年1月1日起正式實施的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》要求高校應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部控制組織機構(gòu)并明確職責(zé)、形成議事決策機制、建立健全關(guān)鍵崗位責(zé)任制、實行關(guān)鍵崗位輪崗制度，并在預(yù)算控制、收支控制、政府采購控制、資產(chǎn)控制、建設(shè)項目控制、合同控制等方面進行有效的風(fēng)險評估。[4]內(nèi)部審計應(yīng)在高校的財務(wù)預(yù)決算、財務(wù)收支、經(jīng)濟責(zé)任、決策效益、招標(biāo)采購、工程建設(shè)、工程結(jié)算、招生就業(yè)、合同審簽等重大事項中發(fā)揮應(yīng)有的作用。

現(xiàn)代大學(xué)制度與高校反腐倡廉建設(shè)及內(nèi)部審計獨立性發(fā)揮形成以下邏輯聯(lián)系：（1）高校反腐倡廉制度建設(shè)和內(nèi)部審計制度建設(shè)都是現(xiàn)代大學(xué)制度建設(shè)的重要組成部分。它們與其他制度一起共同構(gòu)成了現(xiàn)代大學(xué)制度體系；（2）內(nèi)部審計制度建設(shè)為高校現(xiàn)代大學(xué)制度的建設(shè)與運行提供了內(nèi)在的監(jiān)督保障機制；（3）高校反腐倡廉建設(shè)是目的，內(nèi)部審計獨立性是實現(xiàn)這一目的的手段，二者良性循環(huán)。反腐倡廉的制度與環(huán)境能保證和強化內(nèi)部審計獨立性特性的發(fā)揮，內(nèi)部審計獨立性特性的發(fā)揮又能更好地強化反腐倡廉制度的效果與環(huán)境的優(yōu)化。

（三）基于受托經(jīng)濟責(zé)任理論視角。

受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系是基于“兩權(quán)分離”即所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離而產(chǎn)生的。審計與受托經(jīng)濟責(zé)任之間是一種相互依存的關(guān)系。若無受托經(jīng)濟責(zé)任,也就不需要外部監(jiān)督，就不會出現(xiàn)審計；同樣，沒有審計，委托者無法考察受托者履行受托經(jīng)濟責(zé)任的情況，受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系就難以維系下去。[4]

內(nèi)部審計受學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)委托，對行使學(xué)校公共權(quán)力管理的其他代理人進行審計監(jiān)督。另外，作為高校反腐倡廉建設(shè)的組織協(xié)調(diào)部門的學(xué)校紀律檢查部門，是黨內(nèi)監(jiān)督的機構(gòu)，受黨委委托，監(jiān)督黨員、干部遵守黨紀國法和廉潔自律情況。兩者都是代替委托人對代理人履行受托責(zé)任或權(quán)力進行監(jiān)督，可以在一定程度上遏制腐敗、不正之風(fēng)現(xiàn)象的發(fā)生，促進高校反腐倡廉建設(shè)。

二、內(nèi)部審計獨立性在高校反腐倡廉中的作用

多數(shù)研究觀點認為，體制關(guān)系不順暢、規(guī)章制度不完善、管理水平低、監(jiān)督不到位是很多高校在管理上的常態(tài)化問題。這些問題的存在使得一些組織成員有機可乘，導(dǎo)致了腐敗與不正之風(fēng)問題的產(chǎn)生。高校腐敗與不正之風(fēng)現(xiàn)象主要發(fā)生在基建工程領(lǐng)域、物資采購方面、招生領(lǐng)域、學(xué)術(shù)領(lǐng)域。

被稱為“不帶槍的警察”的審計監(jiān)督是反腐倡廉體系的中堅力量。高校內(nèi)部審計作為高校治理結(jié)構(gòu)中一個十分重要的構(gòu)成部分，憑借其功能的內(nèi)向性、服務(wù)性的特點和事前介入、事中監(jiān)督、后續(xù)審計的優(yōu)勢，在高校反腐倡廉監(jiān)督體系建設(shè)中發(fā)揮著獨特作用即預(yù)防腐敗的作用。只有獨立實行審計監(jiān)督，高校內(nèi)部審計才能實現(xiàn)在反腐倡廉建設(shè)中的作用。

（一）獨立性是高校內(nèi)部審計發(fā)揮反腐倡廉制度建設(shè)支撐作用的需要

大量事實表明，弊端、腐敗和不正之風(fēng)問題大都是由不健全、不完善的制度與管理漏洞造成的。習(xí)近平在十八屆中央紀委二次全會中指出，“要加強對權(quán)力運行的制約和監(jiān)督，把權(quán)力關(guān)進制度的籠子里，形成不敢腐的懲戒機制、不能腐的防范機制、不易腐的保障機制”。強調(diào)了制度建設(shè)在反腐倡廉中的作用。

反腐倡廉制度的建設(shè)是高校內(nèi)部控制制度建設(shè)的重要內(nèi)容。大學(xué)內(nèi)部控制制度建設(shè)不是一蹴而就，而是與時俱進，處于不斷地動態(tài)完善之中。在這個過程中，內(nèi)部審計發(fā)揮著評價、參謀、促進、再監(jiān)督的作用。獨立性可以使內(nèi)部審計的上述作用得以實現(xiàn)。

1.評價需要獨立性。各個學(xué)校根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)及學(xué)校特點構(gòu)建自身的內(nèi)部控制制度內(nèi)容。高校內(nèi)部審計發(fā)揮構(gòu)建反腐倡廉制度建設(shè)支撐作用是通過對學(xué)校內(nèi)部控制制度評審實現(xiàn)的。只有獨立性特質(zhì)的發(fā)揮，高校內(nèi)審才能按照審計目的選擇審計方法；才能嚴格規(guī)范工作流程、手續(xù)和程序；才能最大限度地發(fā)現(xiàn)學(xué)校內(nèi)部控制制度中的薄弱環(huán)節(jié)或失控點。這些可能存在的薄弱環(huán)節(jié)或失控點正是滋生腐敗和不正之風(fēng)的土壤。因此，必須從制度源頭上堵塞漏洞，預(yù)防腐敗和不正之風(fēng)的發(fā)生。

2.參謀、促進需要獨立性。參謀促進作用是審計的高層次作用。高校內(nèi)部審計參謀促進作用體現(xiàn)在促進學(xué)校內(nèi)控制度不斷完善、日常管理水平不斷提升、可持續(xù)發(fā)展能力不斷增強等諸多方面。只有在保障審計獨立的前提下，學(xué)校內(nèi)部審計才能不受各種因素干擾，實事求是地指出問題，客觀公正地發(fā)表意見和建議，才能保證這一作用的實現(xiàn)。

3.再監(jiān)督需要獨立性。反腐倡廉制度建設(shè)是高校內(nèi)控制度建設(shè)的重要內(nèi)容，對于預(yù)防腐敗，構(gòu)建風(fēng)清氣正的高校辦學(xué)環(huán)境具有制度威懾作用。高校內(nèi)部審計制度對反腐倡廉制度起著再監(jiān)督作用。這個再監(jiān)督作用是通過對學(xué)校反腐倡廉制度健全性、合理性評價，評估其可信賴程度實現(xiàn)的。再監(jiān)督作用的實現(xiàn)有賴于高校內(nèi)審在制度構(gòu)建中地位明確、權(quán)力邊界清晰、獨立性特質(zhì)得到落實為前提的。

（二）獨立性是高校內(nèi)部審計監(jiān)督反腐倡廉機制得以運行的重要保障

反腐倡廉制度的建設(shè)和完善使高校內(nèi)部腐敗和不正之風(fēng)現(xiàn)象、問題得到嚴肅處理。在高校反腐倡廉機制運行中，內(nèi)部審計憑借貫穿于學(xué)校內(nèi)部的各項活動之中的獨特優(yōu)勢，以經(jīng)濟責(zé)任審計為抓手，發(fā)揮著不可替代的作用。

一方面，內(nèi)部審計通過符合性測試判斷學(xué)校反腐倡廉機制的運行效果，從而查找學(xué)校反腐倡廉制度和管理上的漏洞，及時反饋問題信息，提出在完善制度、健全機制、加強管理等方面的意見和建議。另一方面，高校內(nèi)部審計根據(jù)年度審計計劃，通過常規(guī)審計、經(jīng)濟責(zé)任審計，發(fā)現(xiàn)審計對象貪污受賄、濫用權(quán)力、決策失誤、違反有關(guān)規(guī)定及其精神等腐敗和不正之風(fēng)的線索，及時向相關(guān)部門報告。同時通過經(jīng)濟責(zé)任審計促使學(xué)校各級干部和有關(guān)工作人員提高依法按規(guī)辦事的自覺性，為預(yù)防腐敗提供根本保障。

獨立性是高校內(nèi)部審計監(jiān)督反腐倡廉機制得以運行的重要保障。主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

1.高校內(nèi)部審計具有法定性?！秾徲嫹ā返诙艞l規(guī)定：國務(wù)院各部門和地方各級人民政府及其各部門、國有的金融機構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織，應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計制度；其內(nèi)部審計工作應(yīng)當(dāng)接受審計機關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。根據(jù)審計法，審計署、教育部相繼出臺《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》、《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》，內(nèi)部審計有了完善的法規(guī)體系，確定了法定性地位。

作為學(xué)校組織內(nèi)部專門、獨立的經(jīng)濟監(jiān)督，高校內(nèi)部審計的主要職能是維護高校的經(jīng)濟、管理活動符合國家規(guī)定的經(jīng)濟政策和法規(guī)，預(yù)防、揭露和查處違反財經(jīng)法紀的行為，保證學(xué)校經(jīng)濟活動的合法性和真實性。因此，在高校內(nèi)部獨立實施審計監(jiān)督是高校反腐倡廉機制得以運行的重要保障。

2.高校內(nèi)部審計獨立性運用體現(xiàn)在其全面性方面。根據(jù)《審計法》和《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，高校內(nèi)部審計部門可對校內(nèi)有關(guān)經(jīng)濟活動和部門進行下列審計：財政財務(wù)收支審計、部門領(lǐng)導(dǎo)人員的經(jīng)濟責(zé)任審計、固定資產(chǎn)投資項目審計、內(nèi)部管理制度審計、風(fēng)險管理評審、經(jīng)濟管理和效益審計等。凡是涉及到經(jīng)濟活動和管理活動的部門與行為，均列入內(nèi)部審計的范圍，都是學(xué)校內(nèi)部審計監(jiān)督的對象。高校內(nèi)部審計可以發(fā)揮“身在其中”的獨特優(yōu)勢，在日常工作中，對一些風(fēng)險點高的部門或項目進行重點監(jiān)督和經(jīng)常性的審計，讓其經(jīng)常處在審計監(jiān)督之下，能有效預(yù)防腐敗和不正之風(fēng)問題的發(fā)生。

3.高校內(nèi)部審計具有專業(yè)性，專業(yè)性的運用離不開獨立性的保證。根據(jù)《審計法》和《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》的要求，高校內(nèi)部審計由專職機構(gòu)和人員實施。要求內(nèi)審人員具有經(jīng)濟、財務(wù)、工程、審計等方面的專業(yè)技術(shù)水平、專業(yè)特長，在實施具體審計工作時，要嚴格按照規(guī)范的審計程序，選擇恰當(dāng)?shù)膶徲嫹椒ǎ瑥膶I(yè)的角度發(fā)現(xiàn)相關(guān)當(dāng)事人在經(jīng)濟活動中違紀和腐敗線索。因此，專業(yè)性和技術(shù)性的特點決定了內(nèi)部審計在高校反腐倡廉機制建設(shè)中具有無法替代的作用。離開了獨立性，高校審計人員專業(yè)技術(shù)則無法發(fā)揮。

（三）獨立性是發(fā)揮高校內(nèi)部審計反腐倡廉工作“偵察兵”作用的重要保障

“先查后抓”是審計與公檢法邏輯上、實際上的先后順序關(guān)系。在反腐敗斗爭中，審計“偵察兵”作用是通過以下兩種途徑實現(xiàn)的：（1）通過履行“經(jīng)濟衛(wèi)士”的監(jiān)督職能，發(fā)現(xiàn)腐敗、違法線索、證據(jù)，向紀檢、公安等部門報告；（2）受紀檢、公安等部門委托，利用審計專業(yè)能力，配合有關(guān)部門，對腐敗、違法違紀案件線索進行查證、做實。

審計“偵察兵”的作用在高校反腐倡廉實踐中更加明顯。（1）與外部審計相比，高校內(nèi)部審計對學(xué)校的情況了解、熟悉，知道學(xué)校內(nèi)控制度的關(guān)鍵部位和薄弱環(huán)節(jié)，哪些地方最容易產(chǎn)生腐敗和不正之風(fēng)問題。通過分析學(xué)校內(nèi)部的財務(wù)資料和相關(guān)信息資料，可以查出腐敗和不正之風(fēng)等違法違紀行為，同時還能夠直接聽到學(xué)校教職工的反映，掌握一些有價值的線索，將書面證據(jù)和口頭線索及時向?qū)W校領(lǐng)導(dǎo)反映；（2）受學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)或者紀律檢查部門（在不少高校，內(nèi)審本身就是紀檢部門的組成部分）委托，對上級審計部門及有關(guān)單位交辦的或協(xié)查的案件和群眾舉報的學(xué)校內(nèi)部相關(guān)人員的腐敗、不正之風(fēng)線索進行審計，收集、提供充分的審計證據(jù)，形成審計意見，向?qū)W校領(lǐng)導(dǎo)或者紀檢部門報告。學(xué)校內(nèi)審部門的審計意見對當(dāng)事人是否進行紀律處分、是否進入法律程序，至關(guān)重要。

只有保障內(nèi)部審計監(jiān)督依法獨立，高校的內(nèi)部審計才能進一步增強責(zé)任感和使命感。堅持原則、敢于擔(dān)當(dāng)，才能排除校內(nèi)外各種因素的干擾，實事求是地揭示問題，客觀公正地提出建議，才能發(fā)揮高校內(nèi)部審計在反腐倡廉工作中的“偵察兵”作用。

三、強化高校內(nèi)部審計獨立性的對策建議

（一）加強內(nèi)審法制建設(shè)，使高校內(nèi)部審計的獨立性得到法律保障

1.從內(nèi)審宏觀方面而言，各級審計、教育等部門要在習(xí)近平新時代中國特色社會主義理論指導(dǎo)下，與時俱進，加強對高校內(nèi)部審計的重視和研究，不斷完善我國高校內(nèi)部審計法律制度，使高校內(nèi)部審計獨立性特征的發(fā)揮得到法律保障。

2.從內(nèi)審微觀方面而言，高校要構(gòu)建獨立的內(nèi)審機構(gòu)。在諸多高校內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置模式中，一般認為，在校長直接領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)審機構(gòu)模式更能保證學(xué)校內(nèi)審獨立性。高校應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計法律法規(guī)、內(nèi)審制度的要求，制定相應(yīng)的內(nèi)審具體實施細則，體現(xiàn)獨立性運用，使學(xué)校內(nèi)審人員獨立開展工作有法可依、有章可循、方便操作。

（二）加強內(nèi)審隊伍建設(shè)，使高校內(nèi)部審計的獨立性得到專業(yè)保障

1.高校領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)提高政治站位，牢牢把握國家全面深化教育改革的大方向，不斷推動、加強學(xué)校審計隊伍和能力建設(shè)，保障內(nèi)審在學(xué)校反腐倡廉建設(shè)中作用的實現(xiàn)。

2.不斷改善、提升高校內(nèi)審人員素質(zhì)。對學(xué)校現(xiàn)有從會計或其他專業(yè)轉(zhuǎn)行過來的內(nèi)審人員進行內(nèi)審專業(yè)培訓(xùn)，使之盡快成為一名審計人。對新進人員要把好“進門關(guān)”。新進高校內(nèi)審人員不僅要具備相關(guān)學(xué)歷，還要具備審計工作必需的審計、會計專業(yè)技術(shù)職稱或資質(zhì)，滿足審計對“復(fù)合型”人才的需求。

3.堅持依法進行內(nèi)審。獨立行使審計監(jiān)督權(quán)的核心是掌握依法審計，用法律的形式規(guī)定內(nèi)審人員的權(quán)利和職責(zé)。內(nèi)審人員只有依法獨立審計，才能維護自身合法權(quán)利和避免法律責(zé)任。高校內(nèi)審人員要在法律授權(quán)范圍內(nèi)，以事實為依據(jù)，以法律為準(zhǔn)繩，做到審計事項確定合法、審計程序合法、問題定性處理合法。[5]

（三）充分利用外部審計資源，支持高校內(nèi)審獨立性的發(fā)揮

1.高校內(nèi)部審計之間的相互合作。在重大審計項目中，項目組的成員可以邀請其他高校內(nèi)部審計人員共同參與。這樣既節(jié)省了學(xué)校內(nèi)部審計資源，又提高了整個高校內(nèi)審資源的利用效率，使高校內(nèi)部審計更具獨立性和威懾力。

2.向社會購買審計服務(wù)。依據(jù)審計項目實行的實際需求，可以探索向社會購買審計服務(wù)。由于沒有經(jīng)濟上或者其他方面的利害關(guān)系，外部審計的獨立性要比高校內(nèi)部審計的獨立性強，可以為高校內(nèi)部審計提供更具獨立性和客觀性的審計結(jié)論。

3.充分利用大數(shù)據(jù)，提高高校內(nèi)審工作質(zhì)量和效率。高?？梢蕴剿髟趯W(xué)校內(nèi)審實踐中運用大數(shù)據(jù)技術(shù)的途徑，可以和審計機關(guān)、行政機關(guān)、金融機構(gòu)、公司事業(yè)等單位建立共享信息機制，增強利用大數(shù)據(jù)綜合力度，提升高校內(nèi)審工作質(zhì)量和效率。

4.探索地方高校內(nèi)部審計機構(gòu)人財物統(tǒng)一管理模式?！吨泄仓醒腙P(guān)于全面推進依法治國若干重大問題的決定》提出，強化上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)。探索省以下地方審計機關(guān)人財物統(tǒng)一管理。[6]從長遠來看，可以借鑒國家審計機關(guān)管理模式的改革方向，地方高校的內(nèi)部審計機構(gòu)在其上級教育主管部門內(nèi)部審計機構(gòu)統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下， 在審計計劃、組織實施、結(jié)果報告、隊伍建設(shè)、經(jīng)費保障等方面實行統(tǒng)一管理[5]，切實整合審計監(jiān)督資源。整合高校內(nèi)部審計資源，發(fā)揮監(jiān)督合力，可以更有利于保證高校內(nèi)部審計的獨立性，可以更好地實現(xiàn)高校審計監(jiān)督全覆蓋。