喬延芹，宋 蔚

（山東農(nóng)業(yè)工程學(xué)院，山東 濟(jì)南250100）

高校不僅為國家培養(yǎng)了大批高素質(zhì)的人才，同時(shí)也是國家教育的重要組成部分。以前，財(cái)政撥款是高校經(jīng)費(fèi)的主要來源，而近年來伴隨著經(jīng)濟(jì)變革、社會(huì)變革，教育體制也在悄悄發(fā)生變化，其中就包括教育投資體制，隨之而來的變化就是作為獨(dú)立的法人主體，學(xué)校需要開拓更多的渠道 “開源節(jié)流”?，F(xiàn)如今，大部分高校均面臨著經(jīng)費(fèi)緊缺的問題，因此，構(gòu)建科學(xué)合理的高校人才培養(yǎng)成本核算體系作為高校管理的重要一環(huán)也就顯得尤為必要。

一、高校人才培養(yǎng)成本核算的必要性

在我國，現(xiàn)階段還沒有普及高等教育，學(xué)校是可以根據(jù)自身情況以及專業(yè)特點(diǎn)收取學(xué)費(fèi)的，但學(xué)費(fèi)金額的制定必須要符合國家的相關(guān)規(guī)定。根據(jù)這個(gè)前提，高?？梢酝ㄟ^培育自己的優(yōu)勢學(xué)科，利用自己的特長，多方面“開源”，盡可能多的獲得教育基金來進(jìn)行高校管理與人才培養(yǎng)；除了“開源”的方式，還可以進(jìn)行“節(jié)流”，加強(qiáng)人才培養(yǎng)的成本核算就是其中十分重要的一項(xiàng)，做好這項(xiàng)工作可以用最合理的成本去培養(yǎng)更多、更優(yōu)秀的人才。因此，高校在進(jìn)行人才培養(yǎng)的過程中，對(duì)成本進(jìn)行核算是十分重要且必要的。它不僅為國家制定學(xué)費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)提供科學(xué)而合理的依據(jù)，還可以全面反映高校的投資效益，使高校更適應(yīng)市場化的要求，經(jīng)費(fèi)來源更加多元化。

二、高校人才培養(yǎng)成本的核算原則

（一）總體性要求：真實(shí)性、可比性

1 、真實(shí)性原則

高校在進(jìn)行人才培養(yǎng)成本核算時(shí)，必須做到真實(shí)反映財(cái)務(wù)支出狀況，依據(jù)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)支出及其合法憑證來進(jìn)行核算，確保內(nèi)容真實(shí)，數(shù)字準(zhǔn)確，資料可靠。在某種程度上來說，人才培養(yǎng)成本會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，許多教育問題決策的合理與否取決于這個(gè)信息系統(tǒng)提供的信息是否真實(shí)有效。人才培養(yǎng)成本會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)十分龐大，它數(shù)據(jù)信息量大、服務(wù)面廣，為了確保有關(guān)各方?jīng)Q策需要，這些信息必須能夠真實(shí)客觀地反映人才培養(yǎng)成本的實(shí)際水平，避免相關(guān)決策者因信息不真實(shí)而做出錯(cuò)誤的決策。

2 、可比性原則

為了提供相互可比的成本核算數(shù)據(jù)，高校在進(jìn)行人才培養(yǎng)成本核算時(shí)，一般要使用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理方法。高校教育教學(xué)活動(dòng)經(jīng)濟(jì)支出的水平高低一定程度上是可以由人才培養(yǎng)成本的多少來體現(xiàn)的。人才培養(yǎng)成本支出項(xiàng)目多、覆蓋面廣，在核算時(shí)如果采用不同的會(huì)計(jì)處理方法和原則，結(jié)果會(huì)產(chǎn)生較大差異，計(jì)算出的人才培養(yǎng)成本水平一致性很差。所以，成本核算的數(shù)據(jù)應(yīng)具有可比性，只有這樣，不同高校在同一會(huì)計(jì)期間內(nèi)或同一高校在不同會(huì)計(jì)期間內(nèi)的核算數(shù)據(jù)和資料才有價(jià)值，便于信息之間進(jìn)行相互比較、分析、匯總。要制約和防止高校利用不同的會(huì)計(jì)處理方法或變更會(huì)計(jì)程序，通過虛增或虛減成本支出的方式，出具虛假的人才培養(yǎng)成本核算數(shù)據(jù)，從而掩蓋真實(shí)的人才培養(yǎng)成本水平。

成本核算的真實(shí)性原則和可比性原則是存在一定關(guān)系的，只有數(shù)據(jù)真實(shí)有效才可以進(jìn)行對(duì)比分析，也就是說真實(shí)性原則是基礎(chǔ)也是底線，可比性原則要為真實(shí)性原則服務(wù)，不能因?yàn)橐獙?duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比分析而忽視數(shù)據(jù)的真實(shí)性。

（二）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求

1 、具備相關(guān)性

高校人才培養(yǎng)成本核算的內(nèi)容必須與高校教育相關(guān)，一切無關(guān)的收支均不可以計(jì)入教育成本。辦學(xué)成本的概念在《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》中給出了詳細(xì)規(guī)定，它還指出，應(yīng)當(dāng)按照用途將辦學(xué)成本核算進(jìn)行歸集，包括工資、職工福利費(fèi)、助學(xué)金、設(shè)備購置費(fèi)等。人們經(jīng)常認(rèn)為教育費(fèi)用和人才培養(yǎng)成本是一個(gè)概念，并且認(rèn)為教育經(jīng)費(fèi)投入的越多，那么高校人才培養(yǎng)的質(zhì)量水平肯定也會(huì)更高，但這種看法卻是存在一定的偏差的，在一定范圍內(nèi)，必要的教育經(jīng)費(fèi)支出可以提高教育質(zhì)量，但是這并不是呈線性關(guān)系的，成本越高，教育質(zhì)量并不一定就越高。管理學(xué)認(rèn)為，管理本質(zhì)是效率，單位投入產(chǎn)出更多、更優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品才是更好的做法。因此，對(duì)于教育來說，提供準(zhǔn)確的人才培養(yǎng)的成本信息是十分必要的。

2 、分類核算

應(yīng)當(dāng)按學(xué)校性質(zhì)對(duì)高校人才培養(yǎng)成本進(jìn)行分類核算，也可以逐步過渡到按院系或?qū)I(yè)來進(jìn)行分類。A、集中核算：負(fù)責(zé)部門是學(xué)校成本核算部門，主要任務(wù)是處理全校的人才培養(yǎng)成本核算工作，并負(fù)責(zé)全校人才培養(yǎng)成本核算信息的管理。B、分級(jí)核算：負(fù)責(zé)部門是各院系的成本核算部門，主要任務(wù)是處理本院系的人才培養(yǎng)成本核算工作，匯總信息由校級(jí)核算部門統(tǒng)一進(jìn)行核算分析。

3 、及時(shí)性

為了及時(shí)分析利用人才培養(yǎng)成本的信息，要求人才培養(yǎng)成本的核算工作必須及時(shí)進(jìn)行，講求時(shí)效性。成本數(shù)據(jù)必須及時(shí)錄入核算系統(tǒng)。

（三）會(huì)計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量方面的要求

1 、權(quán)責(zé)發(fā)生制

權(quán)責(zé)發(fā)生制在計(jì)量期間的標(biāo)準(zhǔn)是以收入和費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生和影響來界定的。它主要是從時(shí)間的維度上規(guī)定會(huì)計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)，與收付實(shí)現(xiàn)制相對(duì)應(yīng)。我國現(xiàn)行制度規(guī)定，收付實(shí)現(xiàn)制是高校核算的主要制度，只有經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)才可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。然而，收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)當(dāng)期的實(shí)際收入和費(fèi)用、成本情況并不能準(zhǔn)確的體現(xiàn)，因此，上述規(guī)定使得高校的人才培養(yǎng)成本核算的數(shù)據(jù)并不一定完全準(zhǔn)確。所以，為了確保成本核算的公正性、科學(xué)性和合理性，在進(jìn)行成本核算時(shí)應(yīng)適當(dāng)?shù)氖褂脵?quán)責(zé)發(fā)生制。

2 、配比原則

應(yīng)在同一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)對(duì)高校的各項(xiàng)收入和相關(guān)的成本、費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，并且應(yīng)當(dāng)按照一定的比例或方式將支出項(xiàng)目和所應(yīng)歸屬的成本分別計(jì)入不同的活動(dòng)成本之下。

3 、劃分費(fèi)用性支出與資本性支出

為了保證當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的人才培養(yǎng)成本數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，在進(jìn)行成本核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)知道費(fèi)用性支出和資本性支出是不同的兩種類型，需要區(qū)分開來。費(fèi)用性支出一般是短期、經(jīng)常性項(xiàng)目的支出，主要是會(huì)計(jì)當(dāng)期發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)或服務(wù)費(fèi)，如人工費(fèi)、材料費(fèi)等；資本性支出一般是長期性資產(chǎn)項(xiàng)目的支出，它不僅包括會(huì)計(jì)當(dāng)期，其他會(huì)計(jì)期間或以后各期均可能發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)或服務(wù)費(fèi)也包括在內(nèi)，如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等費(fèi)用的支出。

三、構(gòu)建科學(xué)合理的高校人才培養(yǎng)成本核算體系

（一）確定人才培養(yǎng)成本核算對(duì)象

高校的人才培養(yǎng)成本核算對(duì)象是學(xué)生。根據(jù)學(xué)科設(shè)置，可以分為文、理、工、農(nóng)、林、醫(yī)等；根據(jù)培養(yǎng)層次，由低到高可依次劃分成?？粕?、本科生和研究生（包括碩士研究生和博士研究生）。不同學(xué)科、不同培養(yǎng)層次的學(xué)生，因其專業(yè)和培養(yǎng)層次的不同，所需要提供的教育服務(wù)差異很大，相應(yīng)的人才培養(yǎng)成本的費(fèi)用也是有差別的。因此，高校在進(jìn)行人才培養(yǎng)成本核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)將全校學(xué)生作為一個(gè)核算整體，同時(shí)將核算對(duì)象劃分為若干部分。

（二）確定成本計(jì)算期

要對(duì)高校人才培養(yǎng)成本進(jìn)行核算，必須要確定成本的計(jì)算周期。為了方便對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行核算和對(duì)比，成本的核算周期應(yīng)當(dāng)具備一致性。由于高校的特殊性，培養(yǎng)成本的核算周期一般為一個(gè)學(xué)年，這與我國會(huì)計(jì)年度按公歷年度為計(jì)算周期的準(zhǔn)則是不一致的。在這種情況下，通常的解決辦法有兩種：a、學(xué)校會(huì)計(jì)年度為公歷年度的情況下，允許學(xué)校以當(dāng)年的9月至次年的8月底這樣的一個(gè)學(xué)年作為一個(gè)核算周期。這種方法具備很強(qiáng)的可操作性，也比較適合高校的運(yùn)行特點(diǎn)。b、學(xué)校會(huì)計(jì)年度以學(xué)年年度來確定。后一種方法對(duì)學(xué)校本身來說，核算比較方便，但這種做法也有不足，由于政府財(cái)政年度與學(xué)校會(huì)計(jì)年度不一致，因此，在對(duì)教育經(jīng)費(fèi)進(jìn)行年度統(tǒng)計(jì)的時(shí)候會(huì)無形中為政府部門增加許多的工作量，并且統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)也可能會(huì)存在較大的誤差。目前我國高等教育經(jīng)費(fèi)的主要來源就是政府撥款，所以，為了避免時(shí)間差異導(dǎo)致的一系列問題，以公歷年度為標(biāo)準(zhǔn)，教學(xué)費(fèi)用按月結(jié)轉(zhuǎn)、培養(yǎng)成本按學(xué)年核算的方式更有利于學(xué)校財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)。

（三）設(shè)置有關(guān)會(huì)計(jì)科目

在高校人才成本核算中設(shè)置 “人才培養(yǎng)成本”科目，分別歸集直接成本和間接成本。人才培養(yǎng)的直接成本包括人員支出、公用支出和資本性支出攤銷。間接成本包括由“教學(xué)輔助費(fèi)用”、“后勤保障費(fèi)用”、“科研輔助費(fèi)用”、“行政管理費(fèi)用”賬戶轉(zhuǎn)入的間接費(fèi)用。間接成本中，學(xué)校教學(xué)輔助部門發(fā)生的費(fèi)用通過設(shè)置“教學(xué)輔助費(fèi)用”科目來實(shí)現(xiàn)，發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用通過設(shè)置“后勤保障費(fèi)用”和“行政管理費(fèi)用”科目來實(shí)現(xiàn)，而按比例計(jì)入人才培養(yǎng)成本中的資本性支出攤銷、科研人員支出和公用支出，以及由“后勤保障費(fèi)用”和 “行政管理費(fèi)用”賬戶轉(zhuǎn)入的間接費(fèi)用則由“科研輔助費(fèi)用”科目來實(shí)現(xiàn)。

（四）制訂有效的人才培養(yǎng)成本核算方法

隨著高校財(cái)務(wù)制度和會(huì)計(jì)制度改革的深化，為了滿足各類信息使用者的要求，高校的成本核算工作也應(yīng)當(dāng)做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和變化，由經(jīng)費(fèi)支出核算改為成本核算。要準(zhǔn)確的核算高校的人才培養(yǎng)成本，則必須有科學(xué)合理的核算方法。目前，主要有以下幾種人才培養(yǎng)核算方法：

1 、數(shù)理統(tǒng)計(jì)法

因?yàn)樵摲椒ū容^便捷，所以被當(dāng)前高校廣泛采用。它是一種估算的方法，依據(jù)原理是統(tǒng)計(jì)學(xué)的抽樣原理，具體操作是，根據(jù)實(shí)際需要，以學(xué)科、院系、年級(jí)等類別來進(jìn)行抽樣，或者從某個(gè)群體中按比例隨機(jī)抽出一部分人的名單，從學(xué)校的資源庫中找到需要的信息，通過分門別類的對(duì)信息的匯總整理，得出需要的平均數(shù)據(jù)，在經(jīng)過一定的推算程序，即可以得到全校的人才培養(yǎng)成本信息。這種方法最大的優(yōu)勢就是快速簡便，節(jié)省人力物力，大大的減少了會(huì)計(jì)部門的工作量。但該方法同樣存在不足，它會(huì)將本不應(yīng)計(jì)入人才培養(yǎng)成本核算之內(nèi)的成本也包含在內(nèi)，所以得到的數(shù)據(jù)相對(duì)來說不夠精確。

2 、會(huì)計(jì)核算法。開設(shè)人才培養(yǎng)成本核算賬戶，明確類別，期末核算人才培養(yǎng)成本。目前，該方法共有兩種思路：A、單軌制，核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，高校的經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)一般采用這種方法，相對(duì)更簡單，在西方國家已有部分應(yīng)用。雖然單軌制具備一定的優(yōu)勢，但因不符合我國財(cái)政預(yù)算的要求，所以在我國現(xiàn)行高校的運(yùn)作機(jī)制下并不容易推廣開來。B、雙軌制，核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，同時(shí)結(jié)合權(quán)責(zé)發(fā)生制，核算數(shù)據(jù)雙軌道運(yùn)行，人才培養(yǎng)成本信息比較準(zhǔn)確。

3 、會(huì)計(jì)調(diào)整法。會(huì)計(jì)調(diào)整法是在現(xiàn)有的核算數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，根據(jù)相應(yīng)的調(diào)整規(guī)則，將教育支出調(diào)整為成本數(shù)據(jù)。由于它的數(shù)據(jù)來源于現(xiàn)有的核算數(shù)據(jù)，具備真實(shí)有效性，且核算時(shí)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，將現(xiàn)有收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整，所以核算數(shù)據(jù)更為準(zhǔn)確。

（五）成本分析。將本期人才培養(yǎng)成本核算信息與前期相關(guān)資料對(duì)比分析后，進(jìn)行總結(jié)歸納，以期為下一周期的核算提供具體實(shí)用的信息即是高校人才培養(yǎng)的成本分析。內(nèi)容主要包括兩種方式：內(nèi)部比較分析和外部比較分析。內(nèi)部比較分析主要是對(duì)自身情況進(jìn)行對(duì)比分析，通過對(duì)比，找出本期實(shí)際核算數(shù)據(jù)與預(yù)估數(shù)據(jù)的差異，衡量并評(píng)價(jià)本期成本工作，為下一期的人才培養(yǎng)成本預(yù)算工作和學(xué)校支出預(yù)算的調(diào)整工作提供數(shù)據(jù)支持。外部比較分析主要是將自身的數(shù)據(jù)資料與外部院校同類型的人才培養(yǎng)資料對(duì)比分析，隨時(shí)檢閱本校人才培養(yǎng)成本管理水平。

（六）成本控制

根據(jù)高校自身的情況，同時(shí)借鑒企業(yè)成本的控制概念，對(duì)人才培養(yǎng)的整個(gè)全過程進(jìn)行成本控制。首要原則是保證教學(xué)質(zhì)量，因此教學(xué)經(jīng)費(fèi)應(yīng)當(dāng)用在“刀刃上”，用在最需要最合理的地方，并應(yīng)保障教學(xué)經(jīng)費(fèi)的物盡其用。同時(shí)，在執(zhí)行過程中，要具有一定的靈活性，可以根據(jù)實(shí)際情況，調(diào)整相關(guān)指標(biāo)。另外還要兼顧經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益，整個(gè)成本控制工作人人有責(zé)，因此應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)大家共同參與。成本控制一般主要從以下四個(gè)方面著手：公用支出控制（包括教學(xué)用品、教學(xué)用水電、管理成本等）、人員支出控制（教職工編制、薪酬管理等）、設(shè)備購置及資產(chǎn)使用控制（強(qiáng)化管理，避免重復(fù)購置，減少浪費(fèi)）、基本建設(shè)成本控制（決策、招投標(biāo)、驗(yàn)收等強(qiáng)化成本意識(shí)）?？刂品椒ㄊ滓捎弥贫瓤刂品ǎ丛诔杀究刂苹顒?dòng)必須要遵守國家相關(guān)法規(guī)、制度并充分結(jié)合自身的特點(diǎn)去進(jìn)行。除制度控制法外，還有授權(quán)審批法、目標(biāo)成本法、預(yù)算控制法等控制方法，其最終目的都是更好地保證教學(xué)質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)教學(xué)目標(biāo)。

四、結(jié)束語

人才培養(yǎng)成本核算是高校的一項(xiàng)重要課題，它不僅關(guān)系到高校的管理水平，而且可以使高校在市場經(jīng)濟(jì)下更具競爭力。高校應(yīng)結(jié)合自身實(shí)際，借鑒相對(duì)比較成熟的企業(yè)成本管理的理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，構(gòu)建具有自身特色的科學(xué)合理的人才培養(yǎng)成本核算體系，優(yōu)化教育資源配置，提高高校管理質(zhì)量。