陳敬根

（上海大學(xué)法學(xué)院，上海 200444）

為進(jìn)一步提高我國公辦高校的科創(chuàng)能力和科創(chuàng)轉(zhuǎn)化水平，助促“中國制造”向“中國智造”的轉(zhuǎn)變，2015年8月修訂的《中華人民共和國促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》（簡稱《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》）第四十五條規(guī)定了科技成果完成單位以職務(wù)科技成果作價投資并以股份或出資比例體現(xiàn)的，應(yīng)從中提取一定的法定比例，作為對職務(wù)科技成果完成者的獎勵。該條款適用公辦高校，即為公辦高校利用職務(wù)科技成果作價入股對外投資成立企業(yè)的，可將一定比例的股權(quán)獎勵給職務(wù)科技成果的完成者。一些省市隨之出臺了系列的相關(guān)政策與制度，如上海市《關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)移轉(zhuǎn)化的實(shí)施意見》《上海市促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化條例》《上海市促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)移轉(zhuǎn)化行動方案（2017-2020）》等。但公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵因涉及國有資產(chǎn)的權(quán)屬、增值保值，股權(quán)持有者的確定與轉(zhuǎn)讓，股權(quán)分配，股權(quán)獎勵稅收繳納策略安排等問題而在現(xiàn)代大學(xué)制度建設(shè)過程中顯得較為復(fù)雜[1]。為進(jìn)一步助力公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化能級，本文在梳理公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵制度安排的基礎(chǔ)上，分析其相關(guān)制度的設(shè)計與實(shí)施存在的一些法律問題，并就進(jìn)一步完善公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵提出若干對策建議。

一、公辦高校科技成果轉(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的制度安排

公辦高校實(shí)施科技成果轉(zhuǎn)化股權(quán)獎勵，至少包括適用基礎(chǔ)、依托途徑與基本流程三個方面的制度安排。

（一）適用基礎(chǔ)

公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的適用基礎(chǔ)是“以科技成果作價投資”。如果是自行或與他人合作實(shí)施，或者轉(zhuǎn)讓或許可他人實(shí)施職務(wù)科技成果等，則不構(gòu)成“以科技成果作價投資”的情形，也就不存在科技成果轉(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的問題。這是因?yàn)楦鶕?jù)《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》第十六條①和第四十五條②的規(guī)定，“以科技成果作價投資”與自行投資、轉(zhuǎn)讓、許可、合作等實(shí)施方式，都是科技成果轉(zhuǎn)化的合法途徑，彼此并非包含與被包含的關(guān)系。

需要探討的問題是，如果存在“以科技成果作價投資”，可否不以“股權(quán)”而以“凈收入”或“營業(yè)利潤”為獎勵形式？根據(jù)《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》第四十五條第一款的規(guī)定，以“凈收入”或“營業(yè)利潤”為獎勵形式的，其適用前提分別為“將該項(xiàng)職務(wù)科技成果轉(zhuǎn)讓、許可給他人實(shí)施”和“將該項(xiàng)職務(wù)科技成果自行實(shí)施或者與他人合作實(shí)施”，則無法直接得出在“以科技成果作價投資”情形下不以“股權(quán)”而以“凈收入”或“營業(yè)利潤”為獎勵形式的判斷。顯然，這一判斷與《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》的宗旨相悖。盡管該法第四十三條和第四十四條第一款均規(guī)定了科技成果完成單位對職務(wù)科技成果完成者“給予獎勵和報酬”，似乎由此可以得出因上述兩個條款規(guī)定了“給予獎勵和報酬”，故在“以科技成果作價投資”情形下，可以不以“股權(quán)”而以“凈收入”或“營業(yè)利潤”為獎勵形式的判斷，但以文義解釋和體系解釋的角度審視第四十三條、第四十四條和第四十五條的規(guī)定，顯然此種判斷實(shí)際上過度擴(kuò)展了“給予獎勵和報酬”的內(nèi)涵與外延，而沒有認(rèn)識到“凈收入”或“營業(yè)利潤”的主體歸屬科技成果完成單位，以及相應(yīng)的數(shù)額與標(biāo)準(zhǔn)因法律的強(qiáng)制性規(guī)定而與“給予獎勵和報酬”只是存在價值判斷上的勾連，故此種判斷是不能成立的。

（二）依托途徑

公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的實(shí)施是建立在“以科技成果作價投資”的基礎(chǔ)上的，故“以科技成果作價投資”的表現(xiàn)形式構(gòu)成了公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的依托途徑。

目前，結(jié)合國家和部分省市的立法，公辦高?！耙钥萍汲晒鲀r投資”的表現(xiàn)形式主要有以下四種：一是以公辦高校名義實(shí)現(xiàn)科技成果的作價投資；二是通過資產(chǎn)流轉(zhuǎn)將科技成果轉(zhuǎn)移至公辦高校全資出資的資產(chǎn)管理公司或者管理資產(chǎn)的機(jī)構(gòu)，然后由該公司或機(jī)構(gòu)以自己的名義實(shí)現(xiàn)科技成果的作價投資；三是公辦高校與職務(wù)科技成果完成者就科技成果作價投資所形成股份或者出資比例的分配進(jìn)行事先約定，然后以公辦高校和科技成果完成者的共同名義實(shí)現(xiàn)科技成果的作價投資[2]；四是公辦高校將科技成果轉(zhuǎn)讓給科技成果完成者，并與該科技成果完成者約定，由科技成果完成者以自己的名義實(shí)現(xiàn)科技成果的作價投資，然后從科技成果轉(zhuǎn)化收益中提取一定數(shù)額或比例返還給公辦高校③。公辦高校完成了“以科技成果作價投資”后即可實(shí)施股權(quán)獎勵，即“從該項(xiàng)科技成果形成的股份或者出資比例中提取一定的比例分配給科技成果完成者”[3]。

其中，第一種方式與第二種方式的不同在于科技成果作價投資的主體分別為公辦高校和公辦高校獨(dú)資設(shè)立的負(fù)責(zé)資產(chǎn)管理的法人。第三種方式與前兩種方式的單一主體不同，其是以公辦高校和科技成果完成者的共同名義進(jìn)行作價投資[4]，故屬于多元主體。第四種方式與前三種方式也不同，其是前置解決該科技成果的所有權(quán)歸屬的確權(quán)后，由科技成果完成者以該科技成果的獨(dú)立所有權(quán)人的身份進(jìn)行作價投資，待科技成果轉(zhuǎn)化獲得收益后，從中提取一定數(shù)額或比例返還給公辦高校。應(yīng)當(dāng)說，第四種不應(yīng)包括在公辦高?！耙钥萍汲晒鲀r投資”的表現(xiàn)形式，因?yàn)樵谶M(jìn)行作價投資時，科技成果的所有者或權(quán)利主體已由公辦高校轉(zhuǎn)為科技成果完成者了，但為了系統(tǒng)分析公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵法律制度，有必要將此種表現(xiàn)形式囊括進(jìn)來。

就上述四種方式而言，學(xué)界將前兩種方式稱為“先投后分”，將后兩種方式稱為“先分后投”。“先投后分”是指公辦高校先實(shí)現(xiàn)科技成果的作價投資，然后將一部分股權(quán)獎勵給科技成果完成者；“先分后投”是指公辦高校先把職務(wù)科技成果的部分或全部劃歸科技成果完成者，然后共同實(shí)現(xiàn)科技成果的作價投資，從而使科技成果完成者在企業(yè)注冊時即具有了股東身份[5]。

就目前具體實(shí)踐來看，公辦高校科技成果作價投資大多采取第二種方式，其原由如下。

第一種以公辦高校名義將科技成果作價投資的方式雖然具有教技〔2016〕3號文等政策和法律的明確規(guī)定④，但此種方式在實(shí)踐中較少采用。究其原因在于，目前國家對高校經(jīng)濟(jì)監(jiān)管比較嚴(yán)格，如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、離任審計、專項(xiàng)審計等，且這些審計多會“延伸”或“牽扯”至作價出資所興辦的企業(yè)及其商業(yè)秘密[6]。

第三種方式和第四種方式存在一個前置程序，即公辦高校與科技成果完成者需要就相關(guān)權(quán)益進(jìn)行事先約定。除此之外，在第三種方式中，公辦高校與成果完成者以兩者名義進(jìn)行作價投資，在無論是否引入第三方而成立相關(guān)項(xiàng)目公司后，公辦高校無法控制該項(xiàng)目公司的自身治理與股權(quán)變動等問題；而在第四種方式中，公辦高校在處置職務(wù)科技成果后，則與科技成果轉(zhuǎn)化的投資人、以科技成果作價投資設(shè)立的企業(yè)不發(fā)生任何的直接關(guān)系，更無從談起項(xiàng)目公司治理與股權(quán)變動等“控制”問題。此外，第三種方式和第四種方式，都無法回避第一種方式所存在的主觀“忌憚”問題[7]。

另外，第一種方式和第二種方式的“先投后分”具有充分的法律依據(jù)：公辦高校先將職務(wù)科技成果作價投資，形成股權(quán)，然后根據(jù)《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》的明確規(guī)定，從中提取法定的比例獎勵給科技成果完成者。第三種方式和第四種方式的“先分后投”則存在障礙，因?yàn)楦鶕?jù)《中華人民共和國專利法》的規(guī)定，職務(wù)科技成果所有者是公辦高校，職務(wù)科技成果所有權(quán)是不能分割給科技成果完成者的。這就意味著“先分后投”的第三種方式和第四種方式缺乏合法性依據(jù)。這也構(gòu)成公辦高校科技成果作價投資大多采取第二種方式的一個原因。

（三）基本流程

公辦高?？萍汲晒鲀r投資第二種方式的流程一般是由公辦高校成立具有法人資格的全資公司，公辦高校將科技成果無償轉(zhuǎn)讓給該全資公司，由該全資公司依據(jù)公司法和民事法的相關(guān)規(guī)定對該科技成果進(jìn)行轉(zhuǎn)化。由于承擔(dān)科技成果轉(zhuǎn)化的法人公司，是獨(dú)立的法人實(shí)體，與公辦高校同為平等的民事主體，且實(shí)行有限責(zé)任，故既可以實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)的增值保值，又有效地阻斷公辦高校與其成立的全資法人在科技成果轉(zhuǎn)化領(lǐng)域的債權(quán)債務(wù)聯(lián)系，從而較好地規(guī)避由公辦高校實(shí)施科技成果轉(zhuǎn)化可能帶來的無限連帶責(zé)任的法律風(fēng)險。

后續(xù)實(shí)踐又存在兩種路徑：第一種路徑是由該全資公司獨(dú)立進(jìn)行科技成果轉(zhuǎn)化；第二種路徑是該全資公司將該科技成果作價入股，與第三方共同成立另一公司法人，由該另一公司法人進(jìn)行科技成果轉(zhuǎn)化。從目前實(shí)踐來看，多采取第二種路徑。例如，公辦高校A成立全資公司B，A將科技成果無償劃轉(zhuǎn)給B進(jìn)行產(chǎn)業(yè)化投資。B引入合作方C，共同成立項(xiàng)目公司D，隨后完成作價入股手續(xù)。B代表A持股。上海上創(chuàng)超導(dǎo)科技有限公司、上海安馨信息科技有限公司等均屬于此種模式。上海上大資產(chǎn)經(jīng)營管理有限公司是上海大學(xué)所屬全資國有公司。2011年注冊成立的“上海上創(chuàng)超導(dǎo)科技有限公司”是上海上大資產(chǎn)經(jīng)營管理有限公司通過引入合作方共同成立的旨在實(shí)施上海大學(xué)蔡某兵教授科研團(tuán)隊“高溫超導(dǎo)涂層導(dǎo)體緩沖層”成果轉(zhuǎn)化的項(xiàng)目公司，項(xiàng)目注冊總資本金6919萬元。上海上大資產(chǎn)經(jīng)營管理有限公司代表學(xué)校持有技術(shù)股，占股比例為30%。上海海大技術(shù)轉(zhuǎn)移有限公司是上海海事大學(xué)所屬全資國有公司。2016年注冊成立的“上海安馨信息科技有限公司”是上海海大技術(shù)轉(zhuǎn)移有限公司通過引入合作方共同成立的旨在實(shí)施上海海事大學(xué)安某文教授科研團(tuán)隊“光纖傳感監(jiān)測應(yīng)用”成果轉(zhuǎn)化的項(xiàng)目公司，項(xiàng)目注冊總資本金2000萬元。上海海大技術(shù)轉(zhuǎn)移有限公司代表學(xué)校持有技術(shù)股，占股比例為30%。

二、公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵面臨的法律問題

公辦高?？萍汲晒鲀r投資第二種方式雖然避免了第一種方式的主觀“忌憚”問題，而且有力地保證了國有資產(chǎn)的保值增值訴求，但存在三個亟須破解的法律問題。

（一）項(xiàng)目公司后續(xù)融資無法通過投資意向方的盡調(diào)審查

公辦高校以第二種方式實(shí)現(xiàn)科技成果作價投資所成立的項(xiàng)目公司，為謀求可持續(xù)發(fā)展，急需股權(quán)融資和引入戰(zhàn)略投資者。戰(zhàn)略投資方在融資前一般都會進(jìn)行盡調(diào)審查，對其融資風(fēng)險進(jìn)行評估[8]。由于公辦高校以第二種方式實(shí)現(xiàn)科技成果作價投資所成立的項(xiàng)目公司，沒有對成果完成者即科技骨干人員進(jìn)行類似股權(quán)配置等制度設(shè)計與利益捆綁，戰(zhàn)略投資方會存在一種擔(dān)心。即科技骨干人員極有可能出于逐利而將其科技成果有意或無意地“泄露”給該項(xiàng)目公司以外的第三方，或者科技骨干人員繼續(xù)研發(fā)出比目前科技成果水平更優(yōu)的科技成果后與該項(xiàng)目公司以外的第三方進(jìn)行合作或作價投資，進(jìn)而使戰(zhàn)略投資方處于不利的市場地位。因此戰(zhàn)略投資方不會決定對該項(xiàng)目公司進(jìn)行融資。

上海上創(chuàng)超導(dǎo)科技有限公司（簡稱“上創(chuàng)公司”）目前就面臨如此困境。上創(chuàng)公司自創(chuàng)辦以來，蔡某兵科研團(tuán)隊潛心研發(fā)，上海大學(xué)相關(guān)學(xué)院、部門大力支持，2013年上創(chuàng)公司產(chǎn)出國內(nèi)第一條自主知識產(chǎn)權(quán)的千米級第二代高溫超導(dǎo)帶材。2014年上創(chuàng)公司高溫超導(dǎo)帶材產(chǎn)品榮獲第三屆中國國際新材料產(chǎn)業(yè)博覽會金獎。2015年上創(chuàng)公司在《環(huán)球科學(xué)》中國科技新創(chuàng)企業(yè)評選中進(jìn)入前5名，被評為“全國軍民兩用技術(shù)十大創(chuàng)新企業(yè)”。目前上創(chuàng)公司已自主設(shè)計建立了帶材生產(chǎn)線，初步形成了實(shí)際的研發(fā)、生產(chǎn)能力，在國內(nèi)外同行中形成了較大影響力。企業(yè)資產(chǎn)從2011年的6000萬元（含1800萬元專利作價）起步，隨著科技成果逐步轉(zhuǎn)化為企業(yè)生產(chǎn)力，截至2017年年底，上創(chuàng)公司的資產(chǎn)為1.3億元。目前上創(chuàng)公司為打入軍民融合市場、謀求可持續(xù)發(fā)展，急需股權(quán)融資、引入戰(zhàn)略投資者。上創(chuàng)公司洽談多家投資意向方（包括A股上市公司），因多方原因融資未果，其中投資意向方盡調(diào)發(fā)現(xiàn)：上創(chuàng)公司雖為科技型企業(yè)，但科技骨干人員沒有知識產(chǎn)權(quán)股是主要原因之一。

（二）股權(quán)激勵具體適用的法律依據(jù)較難確定

這主要存在于國家或省市新近科技成果轉(zhuǎn)化法律規(guī)定出臺前已經(jīng)進(jìn)行作價投資的科技成果完成者的股權(quán)激勵問題。

2011年和2012年，國家和相關(guān)部委出臺了進(jìn)行股權(quán)獎勵的政策，但尚處于號召“試點(diǎn)”階段，具體制度供給不足。真正貫徹落實(shí)股權(quán)獎勵政策的公辦高校很少。自2015年至今，國家及其相關(guān)部委以及部分省市相繼出臺了科技成果轉(zhuǎn)化法律、法規(guī)和政策，如國家層面的有2015年修訂的《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》、教技〔2016〕3號文等，地方層面的有上海市《關(guān)于加快建設(shè)具有全球影響力的科技創(chuàng)新中心的意見》（2015年5月26日發(fā)布）、上海市《關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)移轉(zhuǎn)化的實(shí)施意見》（滬府辦發(fā)〔2015〕46號，2015年9月14日發(fā)布）、上海市《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化條例》（2017年6月1日起施行）等。

但是，這些法律法規(guī)或政策關(guān)于科技成果轉(zhuǎn)化的股權(quán)獎勵數(shù)額和標(biāo)準(zhǔn)是逐步提升的，從20%到50%再到70%。例如，《上海市張江國家自主創(chuàng)新示范區(qū)企業(yè)股權(quán)和分紅激勵試行辦法》（滬府發(fā)〔2011〕36號）第三十六條規(guī)定了20%～30%和不超過50%的兩個幅度⑤。《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》第四十五條第一款和2016年上海市修訂的《張江國家自主創(chuàng)新示范區(qū)企業(yè)股權(quán)和分紅激勵辦法》（滬府發(fā)〔2016〕48號）第二十二條規(guī)定的幅度為不低于50%⑥。自2017年6月1日起施行的《上海市促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化條例》第三十四條則將這一幅度提高至不低于70%。

這就對具體實(shí)踐提出了一個法律或政策適用的問題，即國家或省市新近科技成果轉(zhuǎn)化法律規(guī)定出臺前已經(jīng)進(jìn)行作價投資的科技成果完成者的股權(quán)激勵問究竟以哪一個比例作為計算依據(jù)？

目前，實(shí)務(wù)界存在兩種主張，本文將其界定為“時際法”和“溯及法”?！皶r際法”認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)適用科技成果轉(zhuǎn)化行為時的法律和政策，按當(dāng)時的比例進(jìn)行推算，確定股權(quán)?！八菁胺ā闭J(rèn)為，應(yīng)當(dāng)“溯及既往”，按目前的比例進(jìn)行股權(quán)確定。但是，無論是采用“時際法”還是采用“溯及法”，均不能得出同時有利于科技成果完成者或公辦高校的結(jié)論，因?yàn)閮煞N觀點(diǎn)落實(shí)在具體實(shí)踐中，都需要進(jìn)行模擬測算，考量要素較多，且都存在一定的投機(jī)心理。

（三）遞延納稅無法合規(guī)性地實(shí)施

遞延納稅是指納稅人在取得股權(quán)激勵時可暫時不繳納稅賦，繳納稅賦的義務(wù)可遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時履行，在履行納稅義務(wù)時，進(jìn)行扣減后，按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”的計稅依據(jù)繳納個人所得稅。遞延納稅實(shí)質(zhì)上是“納稅人根據(jù)稅法的規(guī)定可將應(yīng)納稅款推遲一定期限繳納”[9]。就獲得股權(quán)獎勵的科技成果完成者來說，應(yīng)納稅額并不會因遞延納稅而減少，但納稅期的遞延意味著獲得股權(quán)獎勵的科技成果完成者可以在遞延期內(nèi)占用、使用應(yīng)納稅款而無須支付利息，且加快了資金周轉(zhuǎn)。如果將因通貨膨脹所導(dǎo)致的幣值下降這一因素考慮在內(nèi)，將更有利于降低科技成果完成者的實(shí)際納稅額。目前，國家和各省市的相關(guān)政策均涉及科技成果轉(zhuǎn)化遞延納稅的規(guī)定⑦。

但是，在公辦高校以第二種方式實(shí)現(xiàn)科技成果作價投資時，獲得股權(quán)獎勵的科技成果完成者因其身份在法律上往往并不能享受遞延納稅的政策優(yōu)惠。一是在促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法律制度下，股權(quán)獎勵享受遞延納稅優(yōu)惠的前提是該股權(quán)獎勵屬于勞動報酬，是工資薪金的一種體現(xiàn)，也即股權(quán)獎勵享受遞延納稅優(yōu)惠時獲得該股權(quán)獎勵的成果完成者與公辦高校存在勞動法律關(guān)系⑧。二是《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知》（財稅字〔1999〕45號）⑨和《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕125號）⑩規(guī)定，實(shí)施科技成果轉(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的主體必須為國家設(shè)立的科研機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校，享受股權(quán)獎勵遞延納稅政策優(yōu)惠的科技人員必須是國家設(shè)立的科研機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校的在編正式職工。三是《關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅字〔2016〕101號）的相關(guān)規(guī)定中蘊(yùn)含著遞延納稅的適用對象為“公司員工”的特指性和人身依附性11○。

綜上，在公辦高校以第二種方式實(shí)現(xiàn)科技成果作價投資的情況下，公辦高校授權(quán)其獨(dú)資的資產(chǎn)經(jīng)營公司作價投資，資產(chǎn)經(jīng)營公司并不是科技成果完成單位，資產(chǎn)經(jīng)營公司與科技成果完成者之間也不存在勞動法律關(guān)系，從而既不能滿足財稅字〔1999〕45號和國稅發(fā)〔1999〕125號關(guān)于遞延納稅的“投資主體”是科研機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校的規(guī)定，也不能滿足財稅〔2005〕35號和財稅〔2016〕101號文關(guān)于遞延納稅的科技成果完成者是公辦高校資產(chǎn)經(jīng)營公司的雇員的身份規(guī)定，因此，科技成果完成者獲得的股權(quán)獎勵無法享受遞延納稅優(yōu)惠12○。

這就提出了一個比較嚴(yán)峻的問題，即在公辦高校以第二種方式實(shí)現(xiàn)科技成果作價投資下如何讓科技成果完成者獲得的股權(quán)獎勵能夠享受遞延納稅政策優(yōu)惠？

三、進(jìn)一步完善公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的法律對策建議

公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵因涉及國有資產(chǎn)保值增值的社會主義經(jīng)濟(jì)制度和高等教育法、公司法、稅法、知識產(chǎn)權(quán)法、勞動合同法等多個部門法而具有鮮明的政治性和復(fù)雜性。為充分發(fā)揮公辦高校在實(shí)施創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略過程中的重要作用，促進(jìn)科技成果資本化、產(chǎn)業(yè)化，需要進(jìn)一步完善和優(yōu)化公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵機(jī)制與制度。

（一）回歸以公辦高校為獎勵主體的法律邏輯起點(diǎn)

無論采取何種作價投資方式，都應(yīng)設(shè)計或嵌入以公辦高校為獎勵主體的要素，且成為對科技成果完成者予以股權(quán)獎勵的直接前置環(huán)節(jié)。這既是公辦高?？萍汲晒D(zhuǎn)化股權(quán)獎勵的應(yīng)有之義，也是科技成果完成者享有遞延納稅政策優(yōu)惠的關(guān)鍵前提。

教技〔2016〕3號文第二條關(guān)于“高校有權(quán)依法以持有的科技成果作價入股確認(rèn)股權(quán)和出資比例”的規(guī)定，使設(shè)計或嵌入以公辦高校為獎勵主體的要素的合法性得以證成?？萍汲晒瓿烧咦鳛楣k高校的在編在崗人員，因與學(xué)校存在勞動法律關(guān)系，從而滿足了財稅字〔1999〕45號和國稅發(fā)〔1999〕125號關(guān)于遞延納稅的“投資主體”是高等學(xué)校的規(guī)定，也滿足了財稅〔2005〕35號和財稅〔2016〕101號文關(guān)于遞延納稅的科技成果完成者是“本公司員工”的身份規(guī)定，科技成果完成者則合法地享有股權(quán)獎勵遞延納稅的政策優(yōu)惠[10]。

（二）避免單純以“時際法”或“溯及法”解決歷史遺留問題

考慮到無論是采用“時際法”還是采用“溯及法”，均不能得出有利于科技成果完成者或公辦高校的結(jié)論，故對于在國家或省市新近科技成果轉(zhuǎn)化法律規(guī)定出臺前已經(jīng)進(jìn)行作價投資的科技成果完成者的股權(quán)激勵問題，不能單純地采用“時際法”或者“溯及法”，需要相關(guān)公辦高校所屬資產(chǎn)公司請示、咨詢教育主管部門、科委等相關(guān)部門，統(tǒng)籌進(jìn)行制度安排和設(shè)計，尋求解決科技成果完成者股權(quán)獎勵的制度路徑，以最大程度保障科技成果完成者股權(quán)獎勵目標(biāo)及占比的實(shí)現(xiàn)。形成的股權(quán)獎勵方案報教育主管部門同意，并獲得工商和稅務(wù)等主管部門的認(rèn)可。然后，相關(guān)公辦高校所屬資產(chǎn)公司前往工商部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)，將所持相關(guān)股權(quán)變更至該公辦高校名下。該公辦高校所持的項(xiàng)目公司股權(quán)的相應(yīng)比例，按照既定的股權(quán)獎勵制度獎勵給科研團(tuán)隊，在工商部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)；股權(quán)變更登記，辦理稅務(wù)申報，相關(guān)受獎勵人員適用遞延納稅相關(guān)規(guī)定。該公辦高校將所持項(xiàng)目公司股權(quán)的其余比例，劃撥給資產(chǎn)公司進(jìn)行經(jīng)營管理。

（三）合理設(shè)計遞延納稅方案

遞延納稅推進(jìn)方案可采取以下兩種方案：一種方案是“資產(chǎn)公司為主體進(jìn)行股權(quán)獎勵+遞延納稅”模式，其主要操作流程為：經(jīng)報省市教育主管部門同意，工商和稅務(wù)等主管部門認(rèn)可，該公辦高校發(fā)文，資產(chǎn)公司到相應(yīng)的地方工商部門辦理股權(quán)變更手續(xù)，將股權(quán)獎勵落實(shí)給科研團(tuán)隊，該股權(quán)獎勵適用遞延納稅的相關(guān)規(guī)定。其操作理由：一是作價入股的相關(guān)專利是公辦高校無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)公司的；二是資產(chǎn)公司是該公辦高校的全資企業(yè)，因此可認(rèn)定現(xiàn)狀是公辦高校委托資產(chǎn)公司持股，資產(chǎn)公司即公辦高校的受托人，該股權(quán)的實(shí)際控制權(quán)一直屬于公辦高校，公辦高?？赏ㄟ^發(fā)文形式指示資產(chǎn)公司將股權(quán)獎勵落實(shí)給科研團(tuán)隊。

另一方案是“公辦高校為主體進(jìn)行股權(quán)獎勵+遞延納稅”模式，其主要操作流程為：經(jīng)報省市教育主管部門同意，工商和稅務(wù)等主管部門認(rèn)可，公辦高校發(fā)文，資產(chǎn)公司到相應(yīng)的地方工商部門辦理股權(quán)變更手續(xù)，將所持股權(quán)全部變更至公辦高校名下，由公辦高校按照相關(guān)制度對科研團(tuán)隊實(shí)施股權(quán)獎勵。其操作理由是：如果相關(guān)主管部門不認(rèn)可“公辦高?？赏ㄟ^發(fā)文形式指示資產(chǎn)公司將股權(quán)獎勵落實(shí)給科技成果完成者”，則只能把所持股權(quán)全部（或者部分）返還公辦高校，公辦高校作為法定的獎勵主體，按照相關(guān)制度把自己持有的股權(quán)獎勵給科研團(tuán)隊，該股權(quán)獎勵適用遞延納稅相關(guān)規(guī)定。

注釋

①《中華人民共和國促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》第十六條規(guī)定：“科技成果持有者可以采用下列方式進(jìn)行科技成果轉(zhuǎn)化：（一）自行投資實(shí)施轉(zhuǎn)化；（二）向他人轉(zhuǎn)讓該科技成果；（三）許可他人使用該科技成果；（四）以該科技成果作為合作條件，與他人共同實(shí)施轉(zhuǎn)化；（五）以該科技成果作價投資，折算股份或者出資比例；（六）其他協(xié)商確定的方式。”

②《中華人民共和國促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》第四十五條規(guī)定：“科技成果完成單位未規(guī)定、也未與科技人員約定獎勵和報酬的方式和數(shù)額的，按照下列標(biāo)準(zhǔn)對完成、轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果做出重要貢獻(xiàn)的人員給予獎勵和報酬：（一）將該項(xiàng)職務(wù)科技成果轉(zhuǎn)讓、許可給他人實(shí)施的，從該項(xiàng)科技成果轉(zhuǎn)讓凈收入或者許可凈收入中提取不低于百分之五十的比例；（二）利用該項(xiàng)職務(wù)科技成果作價投資的，從該項(xiàng)科技成果形成的股份或者出資比例中提取不低于百分之五十的比例；（三）將該項(xiàng)職務(wù)科技成果自行實(shí)施或者與他人合作實(shí)施的，應(yīng)當(dāng)在實(shí)施轉(zhuǎn)化成功投產(chǎn)后連續(xù)三至五年，每年從實(shí)施該項(xiàng)科技成果的營業(yè)利潤中提取不低于百分之五的比例。國家設(shè)立的研究開發(fā)機(jī)構(gòu)、高等院校規(guī)定或者與科技人員約定獎勵和報酬的方式和數(shù)額應(yīng)當(dāng)符合前款第一項(xiàng)至第三項(xiàng)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。國有企業(yè)、事業(yè)單位依照本法規(guī)定對完成、轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果做出重要貢獻(xiàn)的人員給予獎勵和報酬的支出計入當(dāng)年本單位工資總額，但不受當(dāng)年本單位工資總額限制、不納入本單位工資總額基數(shù)。”

③在具體立法實(shí)踐中，各省市的方法例并不一致，如2017年5月出臺的《上海市促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化條例》第十條規(guī)定了研發(fā)機(jī)構(gòu)、高等院?？梢酝ㄟ^前三種方式將科技成果作價投資。

④《教育部、科技部關(guān)于加強(qiáng)高等學(xué)?？萍汲晒D(zhuǎn)移轉(zhuǎn)化工作的若干意見》（教技〔2016〕3號）第二條規(guī)定，高校有權(quán)依法以持有的科技成果作價入股確認(rèn)股權(quán)和出資比例，通過發(fā)起人協(xié)議、投資協(xié)議或者公司章程等形式對科技成果的權(quán)屬、作價、折股數(shù)量或出資比例等事項(xiàng)明確約定、明晰產(chǎn)權(quán)，并指定所屬專業(yè)部門統(tǒng)一管理技術(shù)成果作價入股所形成的企業(yè)股份或出資比例。

⑤《上海市張江國家自主創(chuàng)新示范區(qū)企業(yè)股權(quán)和分紅激勵試行辦法》（滬府發(fā)〔2011〕36號）第三十六條規(guī)定：“高等學(xué)校和科研機(jī)構(gòu)經(jīng)批準(zhǔn)以職務(wù)科技成果向企業(yè)作價入股，可以按照職務(wù)科技成果評估作價金額不低于20%但不高于30%的比例折算為股權(quán)，獎勵給有關(guān)技術(shù)人員，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從高等學(xué)校和科研機(jī)構(gòu)作價入股的股權(quán)中劃出相應(yīng)份額予以兌現(xiàn)。由職務(wù)科技成果完成人創(chuàng)辦企業(yè)實(shí)施轉(zhuǎn)化的，可以按照職務(wù)科技成果評估作價金額不超過50%的比例折算為股權(quán)，獎勵給科技成果完成人?！?/p>

⑥《促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》第四十五條第一款規(guī)定，科技成果完成單位利用職務(wù)科技成果作價投資的，從該項(xiàng)科技成果形成的股份或者出資比例中提取不低于百分之五十的比例對完成、轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果做出重要貢獻(xiàn)的人員給予獎勵和報酬。上海市發(fā)展改革委等六部門制訂的《張江國家自主創(chuàng)新示范區(qū)企業(yè)股權(quán)和分紅激勵辦法》（滬府發(fā)〔2016〕48號）第二十二條規(guī)定：“高等院校和科研院所決定利用科技成果作價投資的，應(yīng)當(dāng)從科技成果形成的股份或者出資比例中提取不低于50%的比例獎勵給激勵對象，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從高等院校和科研院所作價入股的股權(quán)中，劃出相應(yīng)份額予以兌現(xiàn)?！?/p>

⑦例如，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知》（財稅字〔1999〕45號），《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕125號），《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化暫不征收個人所得稅審核權(quán)有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2007〕833號），財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅〔2016〕101號），《國家稅務(wù)總局關(guān)于3項(xiàng)個人所得稅事項(xiàng)取消審批實(shí)施后續(xù)管理的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第5號）以及上海市地方稅務(wù)局《優(yōu)化促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)個人所得稅受理事項(xiàng)管理規(guī)程（試行）》（滬地稅函〔2016〕39號）等。

⑧《上海市促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化條例》第三十八條規(guī)定：“科技成果完成單位實(shí)施職務(wù)科技成果轉(zhuǎn)化，以股權(quán)形式給予個人獎勵和報酬，符合國家規(guī)定條件的，個人在獲得股權(quán)時可以暫不納稅，遞延至股權(quán)轉(zhuǎn)讓時繳納個人所得稅。個人因職務(wù)科技成果轉(zhuǎn)化獲得現(xiàn)金獎勵和報酬的，由本市稅務(wù)部門根據(jù)國家和本市激勵科技成果轉(zhuǎn)化的相關(guān)規(guī)定，依法征收個人所得稅?？萍汲晒瓿蓡挝换蛘邆€人以科技成果作價投資獲得股權(quán)的，可以按照國家有關(guān)規(guī)定，在投資入股當(dāng)期暫不納稅，遞延至股權(quán)轉(zhuǎn)讓時繳納所得稅。”

⑨《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知》（財稅字〔1999〕45號）第三條規(guī)定：“自1999年7月1日起，科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予個人獎勵，獲獎人在取得股份、出資比例時，暫不繳納個人所得稅，取得按股份、出資比例分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)、出資比例所得時，應(yīng)依法繳納個人所得稅?！?/p>

⑩《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕125號）第一條第一款規(guī)定：“科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予科技人員個人獎勵，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，暫不征收個人所得稅?！钡谒臈l規(guī)定：“享受上述優(yōu)惠政策的科技人員必須是科研機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校的在編正式職工。”

11○《關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅字〔2016〕101號）規(guī)定：“非上市公司授予本公司員工的股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎勵，符合規(guī)定條件的，經(jīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，可實(shí)行遞延納稅政策?！薄皞€人從任職受雇企業(yè)以低于公平市場價格取得股票（權(quán)）的，凡不符合遞延納稅條件，應(yīng)在獲得股票（權(quán)）時，對實(shí)際出資額低于公平市場價格的差額，按照‘工資、薪金所得’項(xiàng)目，參照《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅〔2005〕35號）有關(guān)規(guī)定計算繳納個人所得稅?！?/p>

12○換言之，適用國稅發(fā)〔1999〕125 號或財稅字〔2016〕101 號的可以遞延納稅的個人所得稅，僅限以高校名義對外技術(shù)入股且由高校對教師實(shí)施股權(quán)獎勵的情形；若以高校資產(chǎn)經(jīng)營公司投資技術(shù)入股并由其對教師實(shí)施股權(quán)獎勵的，則仍沿用財稅字〔2005〕35號文，不得遞延納稅。