梁麗娟 孔祥帥

【摘 要】 隨著我國高校迅速發(fā)展，高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨復(fù)雜，對高校內(nèi)部控制的要求也愈來愈高?；谥袊Y源總庫（CNKI），應(yīng)用文獻(xiàn)計(jì)量分析方法，通過對相關(guān)文獻(xiàn)總體趨勢、期刊分布、作者及機(jī)構(gòu)分布和關(guān)鍵詞分布等進(jìn)行定量分析，以及基于關(guān)鍵詞對相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行分類梳理和定性分析，以此對高校內(nèi)部控制相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行評述與展望。文章分別對高校內(nèi)部控制缺陷與對策、高校內(nèi)部控制體系構(gòu)建、高校內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制三方面的研究進(jìn)行了評述，并對完善高校內(nèi)部控制概念與理論、構(gòu)建適合高校的內(nèi)部控制框架、加強(qiáng)高校內(nèi)部控制評價(jià)機(jī)制建設(shè)、深入高校內(nèi)部控制與其他理論研究進(jìn)行展望。

【關(guān)鍵詞】 高校財(cái)務(wù); 內(nèi)部控制; 文獻(xiàn)計(jì)量

【中圖分類號】 G475;F275? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2018）24-0069-05

一、引言

自高校擴(kuò)招以來，我國高等教育發(fā)展迅速，規(guī)模劇增，高等院校和教學(xué)單位的在校人數(shù)也逐漸遞增。當(dāng)前全國各類高等教育在學(xué)總規(guī)模已經(jīng)超過3 500萬人，國家財(cái)政性教育經(jīng)費(fèi)支出也占國內(nèi)生產(chǎn)總值4%以上。另外高校已經(jīng)開始作為獨(dú)立的法人實(shí)體進(jìn)行市場競爭，積極地通過教育收費(fèi)、發(fā)展校辦企業(yè)、接受社會(huì)的捐贈(zèng)等各種方式進(jìn)行籌資活動(dòng)。這種轉(zhuǎn)變對高校的內(nèi)部控制制度也提出了新的更高的要求。事實(shí)上，內(nèi)部控制失敗案例頻發(fā)，一批校領(lǐng)導(dǎo)相繼成為“階下囚”：2000年9月至2001年8月期間，天津大學(xué)原校長單平等擅自與深圳某公司簽訂涉及金額1億元的資金委托協(xié)議;2009年10月，武漢大學(xué)原常務(wù)副校長陳昭方、原黨委常務(wù)副書記龍小樂因在基建項(xiàng)目中巨額受賄被批捕;2012年1月，長春大學(xué)原副校長門樹廷因巨額受賄被判處無期徒刑等。這些案件的發(fā)生暴露出高校內(nèi)部管理還存在不少漏洞和薄弱環(huán)節(jié)。2012年11月財(cái)政部將印發(fā)的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡稱《規(guī)范》）辦法作為高校內(nèi)部控制指導(dǎo)性文件，隨后高校內(nèi)部控制得到越來越多的關(guān)注。然而，高校內(nèi)部控制綜述類文獻(xiàn)期刊少之又少，據(jù)統(tǒng)計(jì)，1994—2018年，核心期刊或CSSCI期刊中關(guān)于高校內(nèi)部控制綜述類文獻(xiàn)期刊共計(jì)4篇，其中僅有一篇涉及少量文獻(xiàn)計(jì)量方法?？梢姡咝?nèi)部控制相關(guān)文獻(xiàn)研究存在疏于梳理、研究缺口不明等缺陷?；诟咝?nèi)部控制相關(guān)文獻(xiàn)逐漸增多的現(xiàn)狀，采用文獻(xiàn)計(jì)量法研究相關(guān)文獻(xiàn)是合理和必要的。因此，本文基于文獻(xiàn)計(jì)量法全面梳理、系統(tǒng)分析我國高校內(nèi)部控制的研究動(dòng)態(tài)和發(fā)展趨勢，為后續(xù)研究拓展新的思路和切入點(diǎn)。

二、數(shù)據(jù)來源與研究方法

（一）數(shù)據(jù)來源

數(shù)據(jù)源選擇《中國知識(shí)資源總庫》（簡稱CNKI），以“高等學(xué)校”或“高校”+“內(nèi)部控制”或“內(nèi)控”作為主題檢索詞，數(shù)據(jù)庫來源類別為“核心期刊”或“CSSCI期刊”，檢索時(shí)間截至2018年5月20日，共檢索到694篇期刊文獻(xiàn)，剔除23篇非學(xué)術(shù)論文，將余下671篇期刊文獻(xiàn)作為研究樣本。

（二）文獻(xiàn)計(jì)量法

文獻(xiàn)計(jì)量法始于20世紀(jì)初，目前學(xué)者對文獻(xiàn)計(jì)量法的定義還未形成共識(shí)，但從他們對文獻(xiàn)計(jì)量法的定義界定中求同存異，可以將文獻(xiàn)計(jì)量法定義為以各類文獻(xiàn)為基礎(chǔ)，運(yùn)用數(shù)學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)等方法，對文獻(xiàn)及其各種特征進(jìn)行定量統(tǒng)計(jì)分析的一門學(xué)科[1]。

文獻(xiàn)計(jì)量法最本質(zhì)的特征在于運(yùn)用數(shù)學(xué)和統(tǒng)計(jì)學(xué)進(jìn)行定量統(tǒng)計(jì)分析。文獻(xiàn)計(jì)量法的研究對象主要為作者、機(jī)構(gòu)、被引數(shù)、關(guān)鍵詞等的外部形式特征，而不是文獻(xiàn)的整體。研究者可以借助文獻(xiàn)計(jì)量方法了解所研究文獻(xiàn)的總體發(fā)展趨勢，也可基于作者、機(jī)構(gòu)和關(guān)鍵字等信息的分布分析揭示數(shù)量特征和變化規(guī)律，是同行評價(jià)的一個(gè)有力支持工具。

三、文獻(xiàn)計(jì)量法下高校內(nèi)部控制文獻(xiàn)定量分析

（一）樣本收集與整理

本文以“高等學(xué)校”或“高?！辈⒑皟?nèi)部控制”或“內(nèi)控”為主題，利用中國知識(shí)資源總庫（CNKI）進(jìn)行文獻(xiàn)高級檢索，匹配精度選擇“精確”，時(shí)間截至2018年5月，共檢索論文4 473篇。上述論文由普通期刊論文、核心期刊論文和CSSCI期刊論文構(gòu)成，其中普通期刊共計(jì)3 779篇、核心期刊及CSSCI期刊論文合計(jì)694篇。694篇論文經(jīng)過逐篇研讀，剔除非學(xué)術(shù)論文后，得到有效記錄671項(xiàng)?；谏鲜?71篇論文，本文通過對論文發(fā)表年份、期刊分布、文章作者、機(jī)構(gòu)分布和關(guān)鍵詞分布進(jìn)行分析，梳理高校內(nèi)部控制的研究脈絡(luò)，探究高校內(nèi)部控制的研究動(dòng)態(tài)。

（二）樣本總體趨勢分析

根據(jù)樣本統(tǒng)計(jì)：我國第一篇高校內(nèi)部控制相關(guān)的核心期刊論文發(fā)表于1994年，2001—2014年相關(guān)研究發(fā)展迅速，這與2001年發(fā)生的安然事件、2006年財(cái)政部等五部委聯(lián)合成立內(nèi)部控制委員會(huì)并于2008年發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》以及2012年財(cái)政部、科技部和教育部等相繼發(fā)布《規(guī)范》不無關(guān)系。與此同時(shí)，2014年后核心期刊發(fā)文量逐年下降，核心期刊占普通期刊比重逐年降低，說明相關(guān)研究關(guān)注度下降，研究遇到瓶頸，也預(yù)示著相關(guān)研究尚有較大提升空間。具體統(tǒng)計(jì)結(jié)果如圖1、表1。

（三）樣本分布分析

1.期刊分布分析

根據(jù)樣本統(tǒng)計(jì)：671篇論文至少來源于85種不同期刊，其中樣本來源100篇以上的期刊2種，分別為《會(huì)計(jì)之友》和《財(cái)會(huì)通訊》，共計(jì)262篇，占樣本總數(shù)的39.05%;樣本來源10篇以上的期刊11種;樣本來源5篇以上的期刊19種。統(tǒng)計(jì)表明雖然當(dāng)前高校內(nèi)部控制相關(guān)研究的論文涵蓋會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、審計(jì)、金融、經(jīng)濟(jì)學(xué)等期刊，但論文仍集中在財(cái)會(huì)類期刊?？梢?，我國高校內(nèi)部控制研究與其他學(xué)科之間結(jié)合不緊密，缺乏相關(guān)的多學(xué)科交叉文獻(xiàn)。同時(shí)，高校學(xué)報(bào)、教育類和高教類的期刊共計(jì)44篇，僅占樣本來源5篇以上期刊的8.16%。高校內(nèi)部控制的建設(shè)需要每一位高校人員添磚加瓦，高校需提高對“高校內(nèi)部控制”的重視程度。

2.期刊作者與機(jī)構(gòu)分布分析

根據(jù)樣本統(tǒng)計(jì)：649篇期刊論文中合作的論文數(shù)為203篇，占樣本總數(shù)比29.25%，其中69.95%的合作論文作者人數(shù)為2名。這意味著現(xiàn)階段我國高校內(nèi)部控制研究力量較為薄弱且分散，缺乏不同學(xué)科、不同研究范圍的研究人員言語上的交流、思路上的碰撞。同時(shí)，統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)也表明大多數(shù)作者僅發(fā)表過1—2篇的相關(guān)論文，說明我國高校內(nèi)部控制研究存在淺嘗輒止的現(xiàn)象，缺乏深入和持續(xù)的研究，這一現(xiàn)象，嚴(yán)重制約高校內(nèi)部控制研究的發(fā)展。

根據(jù)樣本統(tǒng)計(jì)：文獻(xiàn)數(shù)5篇以上（包括5篇）的機(jī)構(gòu)中，職業(yè)技術(shù)學(xué)院和二本院校占比37.24%，占比接近4成。進(jìn)一步分析可得，研究機(jī)構(gòu)中211、985高校參與較少，尚未形成濃重的研究氛圍。

3.期刊關(guān)鍵詞分布分析

關(guān)鍵詞的匯總與分類是將671篇論文中所出現(xiàn)的所有關(guān)鍵詞進(jìn)行次數(shù)統(tǒng)計(jì)。首先，統(tǒng)計(jì)統(tǒng)計(jì)各個(gè)關(guān)鍵詞的次數(shù)。其次，將同義的關(guān)鍵詞進(jìn)行合并和頻次加總，如“審計(jì)”“內(nèi)部審計(jì)”“高校審計(jì)”“高校內(nèi)部審計(jì)”合并為“內(nèi)部審計(jì)”并將頻次加總。再次，篩選掉不符合論文研究的或無效的關(guān)鍵詞，如高校、問題、對策、措施等。統(tǒng)計(jì)可得，頻數(shù)為5次以上的關(guān)鍵詞有16種，關(guān)鍵詞總頻數(shù)為383次，其中關(guān)鍵詞中含“內(nèi)部控制”的論文共計(jì)165篇，與研究主題密切相關(guān)。去除關(guān)鍵詞“內(nèi)部控制”后，頻數(shù)為5次以上的關(guān)鍵詞共計(jì)15個(gè)。通過關(guān)鍵詞頻數(shù)統(tǒng)計(jì)表（詳見表2），不難發(fā)現(xiàn)高校內(nèi)部控制研究的重點(diǎn)主要涉及內(nèi)部控制的五要素、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)和與高校內(nèi)部控制相關(guān)的財(cái)務(wù)管理工作。其中，內(nèi)部控制的五要素提及了控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)和評價(jià)與監(jiān)督，但對信息與溝通關(guān)注較少。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制從會(huì)計(jì)的角度，提高了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，同時(shí)也達(dá)到了高校內(nèi)部控制的目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)的建立與優(yōu)化有利于內(nèi)部控制體系的完備，有利于內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。從財(cái)務(wù)管理視角研究內(nèi)部控制，研究者考慮的多是財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、預(yù)算管理以及科研經(jīng)費(fèi)管理等方面。此外，高校內(nèi)部控制的評價(jià)指標(biāo)體系也得到了越來越多研究者的關(guān)注。

四、基于關(guān)鍵詞的高校內(nèi)部控制文獻(xiàn)定性分析

（一）關(guān)于高校內(nèi)部控制缺陷與對策的研究

朱曉婷等[2]基于高校經(jīng)濟(jì)案件頻發(fā)的事實(shí)，強(qiáng)調(diào)高校內(nèi)部控制作為管理工具的重要性，并結(jié)合高校內(nèi)部控制現(xiàn)狀，提出現(xiàn)階段高校內(nèi)部控制存在的問題和完善的措施。存在的問題如下：預(yù)算管理流于形式、收支管理松散、采購歸類隨意管理混亂、資產(chǎn)管理缺乏足夠重視、合同未統(tǒng)一管理以及內(nèi)部監(jiān)督獨(dú)立性和權(quán)威性不足。相應(yīng)措施為：完善預(yù)算管理、收支管理、采購管理、資產(chǎn)管理、合同管理和監(jiān)督機(jī)制。

王超輝等[3]考查高校內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)高校內(nèi)部控制存在效益性特征、科層化管理和官本位色彩等弊端，并相應(yīng)提出革除弊端的途徑是樹立現(xiàn)代大學(xué)治理觀念，完善高校內(nèi)部控制的運(yùn)行機(jī)制。

顧麗娟[4]指出高校內(nèi)部控制存在內(nèi)部控制環(huán)境薄弱、內(nèi)部制度范圍覆蓋不全面、執(zhí)行不到位、預(yù)算約束不足、內(nèi)控信息不流暢以及內(nèi)部控制評價(jià)機(jī)制不完善等問題。筆者也相應(yīng)給出解決方案：營造良好的內(nèi)部控制環(huán)境和氛圍、遵守內(nèi)控全面性原則、完善高校預(yù)算制度、提高內(nèi)控人員業(yè)務(wù)水平、建立健全信息與溝通制度和建立內(nèi)控評價(jià)激勵(lì)機(jī)制。

翟志華[5]對高校內(nèi)部控制的缺陷進(jìn)行剖析，發(fā)現(xiàn)高校內(nèi)部控制存在控制環(huán)境薄弱、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別能力弱、控制執(zhí)行不當(dāng)、信息與溝通不暢、內(nèi)部監(jiān)督乏力等問題。筆者認(rèn)為上述問題通過系統(tǒng)治理才能有效解決。

馬東亮[6]從內(nèi)部控制現(xiàn)狀入手，分析得現(xiàn)階段內(nèi)部控制存在高校對內(nèi)部控制不重視、高校內(nèi)部控制經(jīng)費(fèi)審批權(quán)限困境、高校管理部門管理人員職業(yè)素養(yǎng)有待提高、高校管理過程中相關(guān)規(guī)則制度不健全等問題，并相應(yīng)提出對策：建立健全高校內(nèi)部控制制度、建立內(nèi)部控制考核制度、強(qiáng)化預(yù)算管理、提高財(cái)務(wù)管理人員職業(yè)素養(yǎng)、重視內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)以及強(qiáng)化內(nèi)部控制的執(zhí)行與監(jiān)督。

綜上所述，雖然高校內(nèi)部控制建設(shè)因地區(qū)和層次的原因，呈現(xiàn)出一些個(gè)性的問題，但共性的問題客觀存在，主要包括：第一，控制環(huán)境薄弱;第二，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對不適當(dāng);第三，控制方法單一;第四，信息溝通不暢;第五，內(nèi)部監(jiān)督乏力。

（二）關(guān)于高校內(nèi)部控制體系構(gòu)建的研究

趙紅衛(wèi)[7]運(yùn)用馬克思唯物主義的方法論，將高校內(nèi)部控制劃分為觀念、活動(dòng)、體制和機(jī)制四個(gè)基本范疇。在以上四個(gè)基本范疇的基礎(chǔ)上構(gòu)建高校內(nèi)部控制框架體系。其框架體系由觀念框架、實(shí)踐框架和信息化框架三部分組成。

陳留平等[8]以COSO體系的基本框架為主要依據(jù)，構(gòu)建高校內(nèi)部控制體系。其中，借鑒《規(guī)范》文件并結(jié)合高校實(shí)際情況，將高校業(yè)務(wù)層面的控制分為八大類，新增債務(wù)控制和工程控制。

劉正兵[9]基于財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)視角研究高校內(nèi)部控制框架體系，從財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)不斷擴(kuò)大的現(xiàn)狀出發(fā)，提出需完善高校治理結(jié)構(gòu)、優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境、規(guī)范高校預(yù)算制度、健全高校財(cái)務(wù)制度、完善各項(xiàng)控制活動(dòng)和加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督，以期為我國高校內(nèi)部控制框架體系的構(gòu)建和完善提供一些建議。

邱玉興等[10]運(yùn)用模糊層次評價(jià)法，結(jié)合合理的評價(jià)指標(biāo)體系，對高校內(nèi)部控制給予綜合評價(jià)分析，以達(dá)到實(shí)證分析的目的。

鄭萍[11]運(yùn)用德爾菲法（Delphi法）和層次分析法（AHP法）建立高校內(nèi)部控制指標(biāo)評價(jià)體系，并以某省36所普通高校為研究對象進(jìn)行實(shí)證分析，以此來指導(dǎo)高校實(shí)施有效的內(nèi)部控制，同時(shí)豐富高校內(nèi)部控制評價(jià)理論。

王衛(wèi)星等[12]借鑒企業(yè)內(nèi)部控制要素，構(gòu)建涉及12個(gè)子指標(biāo)的高校內(nèi)部控制評價(jià)指標(biāo)體系，并在此基礎(chǔ)上建立評價(jià)模型，采用模糊數(shù)學(xué)方法對高校內(nèi)部控制進(jìn)行全面的評價(jià)。

綜上所述，可以把高校內(nèi)部控制體系構(gòu)建研究分為兩個(gè)階段：2012年前和2012年后。2012年前高校內(nèi)部控制體系構(gòu)建研究更多基于COSO報(bào)告的基本框架，從五要素角度考慮高校內(nèi)部控制體系如何構(gòu)建;自2012年11月印發(fā)了《規(guī)范》辦法后，學(xué)者更多從高校內(nèi)部控制的單位層面和業(yè)務(wù)層面角度重新思考如何構(gòu)建體系框架，同時(shí)也有學(xué)者結(jié)合COSO報(bào)告和上述《規(guī)范》將其共同運(yùn)用于高校內(nèi)部控制體系構(gòu)建的研究中去。其中，實(shí)證類的文章多采用德爾菲法（Delphi法）、層次分析法（AHP法）和模糊多級綜合評價(jià)方法。

（三）關(guān)于高校內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的研究

趙紅衛(wèi)[13]從法律規(guī)制考量，提出高校應(yīng)設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，并受主要負(fù)責(zé)人直接領(lǐng)導(dǎo)。筆者針對高校內(nèi)部審計(jì)的法律規(guī)制與實(shí)體規(guī)制之間存在錯(cuò)位的問題，提出了應(yīng)從必然選擇、獨(dú)立機(jī)構(gòu)、權(quán)威地位、職能指向四個(gè)方面進(jìn)行正當(dāng)性反思，并探求高校內(nèi)部審計(jì)規(guī)制間依附性建構(gòu)、消除規(guī)制錯(cuò)位的實(shí)現(xiàn)途徑。

于國瑩等[14]提出內(nèi)部審計(jì)是誠摯和預(yù)防高校腐敗的制度支撐、重要保障，是反腐治本工作的助推器。筆者再三強(qiáng)調(diào)審計(jì)監(jiān)督對廉政建設(shè)的重要作用。內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督與評價(jià)作用有助于高校內(nèi)部控制使用者發(fā)現(xiàn)高校內(nèi)部控制制度中的薄弱環(huán)節(jié)或失控點(diǎn)，有助于及時(shí)止損和優(yōu)化內(nèi)部控制制度?？梢?，內(nèi)部審計(jì)是至關(guān)重要的。

王國明[15]提出高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制存在：內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系尚不完備、控制措施乏力;內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度有失科學(xué)、執(zhí)行效度偏低;內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)節(jié)缺失、評價(jià)優(yōu)化薄弱，這一系列問題。筆者也提出了解決高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制存在問題的對策：增強(qiáng)全員內(nèi)控意識(shí);建立內(nèi)部控制框架;嚴(yán)密預(yù)算控制體系;完善內(nèi)部控制措施;建立內(nèi)外監(jiān)督體系;強(qiáng)化會(huì)計(jì)道德規(guī)范;采取持續(xù)改進(jìn)行動(dòng)。

趙善慶[16]針對高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制建設(shè)中存在的問題，建立高校會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度的程序：確定工作程序并健全崗位責(zé)任、確定重點(diǎn)崗位并加以必要監(jiān)控、恰當(dāng)授權(quán)并進(jìn)行控制、建立事前事中事后監(jiān)督體系、確立控制依據(jù)、健全機(jī)構(gòu)強(qiáng)化隊(duì)伍以及健全違規(guī)責(zé)任追究機(jī)制，也相應(yīng)提出了加強(qiáng)高校內(nèi)部控制制度的措施：找準(zhǔn)內(nèi)部控制的起點(diǎn)、創(chuàng)新高校會(huì)計(jì)內(nèi)部控制和實(shí)施內(nèi)部控制體系建設(shè)。

綜上所述，內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在高校內(nèi)部控制中不可或缺。目前對高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的研究尚未形成成熟的理論框架體系。高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方面的研究是一個(gè)動(dòng)態(tài)調(diào)整的過程，而不同高校的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制也應(yīng)該根據(jù)各高?？刂骗h(huán)境和治理結(jié)構(gòu)等方面的差異而有所不同，從高校的發(fā)展來看，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是一個(gè)長期的過程，也應(yīng)該根據(jù)不同發(fā)展階段而有所差異。

五、評述及展望

基于以上文獻(xiàn)可知，學(xué)者們分別就高校內(nèi)部控制的內(nèi)涵、目標(biāo)、要素、方法等方面對高校內(nèi)部控制基本理論進(jìn)行研究。從發(fā)表的內(nèi)容來看，分為高校內(nèi)部控制缺陷與對策研究、高校內(nèi)部控制體系構(gòu)建研究、高校內(nèi)部審計(jì)和高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制研究。同時(shí)，也有學(xué)者將高校治理和風(fēng)險(xiǎn)管理分別與高校內(nèi)部控制結(jié)合進(jìn)行研究。從研究的方法上來看，大部分采用規(guī)范研究方法，實(shí)證分析方法多采用評價(jià)分析方法。

雖然高校內(nèi)部控制研究近年來發(fā)展迅速，但權(quán)威性的研究成果依舊缺乏，尤其缺乏高校內(nèi)部控制范疇意義上的概念界定，導(dǎo)致理論研究難以深入。同時(shí)，高校內(nèi)部控制研究多集中于應(yīng)用層次，往往側(cè)重于對某類事件事后的分析與問題的發(fā)現(xiàn)。因此，亟需高校內(nèi)部控制范疇界定與理論研究的深入。

雖然高校內(nèi)部控制研究受到日益重視，國家也出臺(tái)了一系列的制度和文件予以規(guī)范，有關(guān)高校內(nèi)部控制的相關(guān)研究也取得了相當(dāng)大的進(jìn)展，但高校內(nèi)部控制制度研究仍然缺乏完整的理論體系。

雖然高校內(nèi)部控制研究范圍越來越廣泛，但關(guān)于內(nèi)部控制評價(jià)機(jī)制的研究還未建立起系統(tǒng)的評價(jià)體系，相較于企業(yè)內(nèi)部控制，也缺乏《內(nèi)部控制評價(jià)指引》類的指導(dǎo)性文件。同時(shí)，高校內(nèi)部控制理論研究應(yīng)更多與其他理論相結(jié)合。

鑒于此，對高校內(nèi)部控制建設(shè)做以下展望：

（一）完善高校內(nèi)部控制概念與理論

楊雄勝[17]基于企業(yè)內(nèi)部控制概念定義缺乏、導(dǎo)致理論研究難以深入的現(xiàn)狀，綜合多學(xué)科提出企業(yè)內(nèi)部控制的范疇定義，以期形成內(nèi)控共識(shí)、推動(dòng)我國內(nèi)部控制理論研究的發(fā)展。高校內(nèi)部控制也需界定范疇定義，這既是深化高校內(nèi)部控制研究的燃眉之急，又是增強(qiáng)高校內(nèi)部控制實(shí)踐效果的必經(jīng)之路。與此同時(shí)，學(xué)者對于高校內(nèi)部控制的理論研究多借鑒于企業(yè)內(nèi)部控制理論，如公司治理理論、委托代理理論。然而，高校公共服務(wù)的性質(zhì)導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制理論層次的分析不一定完全適用于高校內(nèi)部控制。綜上所述，加強(qiáng)高校內(nèi)部控制內(nèi)涵范疇界定和理論研究既是現(xiàn)實(shí)難題，也是未來值得研究的方向。

（二）構(gòu)建適合高校的內(nèi)部控制框架

雖然財(cái)政部在2012年11月印發(fā)了《規(guī)范》作為高校內(nèi)控指導(dǎo)性文件，但實(shí)際效果不盡如人意，尤其缺乏類似于美國COSO（全美反舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)發(fā)起組織）報(bào)告的成熟又系統(tǒng)的框架，致使高校內(nèi)部控制相對比較薄弱。因此，在新形勢下，基于中國高等教育發(fā)展的特點(diǎn)和實(shí)際，構(gòu)建一套行之有效的內(nèi)部控制制度體系，不管是對內(nèi)部控制的理論研究，還是我國高校的健康發(fā)展都具有重要的意義。

（三）加強(qiáng)高校內(nèi)部控制評價(jià)機(jī)制建設(shè)

上市公司每年出具的年度審計(jì)報(bào)告體現(xiàn)著事后評價(jià)的重要性。相較于企業(yè)，高校首先構(gòu)建內(nèi)部控制評價(jià)機(jī)制更為重要。鑒于高校內(nèi)部控制評價(jià)體系不全面、內(nèi)審機(jī)構(gòu)不獨(dú)立的現(xiàn)狀，高校也應(yīng)制定《高校內(nèi)部控制評價(jià)指引》，對高校內(nèi)部控制有效性進(jìn)行全面評價(jià)。與此同時(shí)，為了增加內(nèi)部控制評價(jià)的真實(shí)性和獨(dú)立性，也可專門設(shè)立內(nèi)部控制評價(jià)機(jī)構(gòu)，提升高校內(nèi)部控制的評價(jià)質(zhì)量。

（四）深入高校內(nèi)部控制、高校治理和風(fēng)險(xiǎn)管理的研究

余宛泠等[18]明確了內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理之間的關(guān)系，認(rèn)為三者是相互關(guān)聯(lián)的整體系統(tǒng)。借鑒企業(yè)內(nèi)部控制研究，可以深入高校內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和高校治理之間的研究。三者共同對高校發(fā)揮作用，有利于高校目標(biāo)的進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)以及高校的健康發(fā)展。

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