姚美祺+郭睿

摘 要：目前在國際上，政府旨在鼓勵或扶持特定行業(yè)、地區(qū)或領(lǐng)域的發(fā)展而提供經(jīng)濟支持是其進行宏觀調(diào)控的主要手段。在我國，政府補助的現(xiàn)象也是很常見。但是由于政府補助的對象和類型的多樣化，其相應(yīng)的會計處理也會不同。為了進一步完善準則內(nèi)容，財政部在2016年頒布了企業(yè)會計準則第16號—政府補助（修訂）征求意見稿。文章將會對新準則的相關(guān)內(nèi)容進行闡述并介紹其會計處理的相關(guān)問題使得讀者加深對新準則的理解，同時也會讓企業(yè)的會計人員更好地運用和管理政府補助資金。

關(guān)鍵詞：政府補助；政府補助準則；會計處理

一、我國政府補助的發(fā)展現(xiàn)狀

我國政府在市場中仍然處于一個主導的地位，它不僅擁有土地、資金、礦產(chǎn)資源的分配權(quán)而且也擁有制定一系列優(yōu)惠政策的權(quán)利。因此，政府在市場經(jīng)濟活動中往往能夠更直接、有效地促進和支持企業(yè)的不斷發(fā)展，政府補助的現(xiàn)象也是廣泛地存在。在我國，政府補助主要有以下幾個現(xiàn)狀：1.政府補助的金額較大，涉及的范圍很廣。面對外在因素的變化如：金融危機、自然災(zāi)害、提升需求、促進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)變，我國政府通常會采取政府補助的形式和頒布寬松政策來幫助企業(yè)渡過危機。企業(yè)類型的多樣化使得政府補助范圍廣泛；2.政府補助來源類型較多。政府補助來源于中央財政部門或者省、縣、市級政府的財政部門；3.政府補助金額占企業(yè)利潤總額的比重大。政府補助的金額巨大讓虧損企業(yè)將政府補助計入到財務(wù)報表之后顯示的最終結(jié)果是盈利的。資本市場中，投資者均以企業(yè)發(fā)布的財務(wù)報表信息作為投資決策的主要依據(jù)。由于政府補助會導致企業(yè)由虧損轉(zhuǎn)為盈利。因此，政府補助有粉飾財務(wù)報表的作用會讓投資者受到損失；4.政府補助穩(wěn)定性差、持續(xù)時間短。政府根據(jù)情況對企業(yè)發(fā)放補助款項，該款項通常是一次性發(fā)放而非分攤在幾個年度里發(fā)放。政府補助不是每年都發(fā)放給同一企業(yè)。所以，通過查看企業(yè)在發(fā)放政府補助前后的幾個會計年度的財務(wù)報表可知，企業(yè)利潤總額的變動較大。

二、政府補助準則的主要變化內(nèi)容

（一）政府補助的定義及特征

1. 定義

政府補助是企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。政府補助主要包括財政撥款、稅收返還、財政貼息、無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)等形式。

2. 特征

（1）政府補助是來源于政府的經(jīng)濟資源。政府主要是行政事業(yè)單位及類似結(jié)構(gòu)。對企業(yè)收到的來源于其他機構(gòu)的補助，如果有確鑿證據(jù)表明政府是補助的實際撥付者而其他機構(gòu)只是起到代收代付的作用，則該項補助也屬于來源于政府的經(jīng)濟資源。

（2）政府補助是無償?shù)摹Ｔ撎卣魇钦a助的基本特征。企業(yè)取得來源于政府的經(jīng)濟資源，不需要向政府交付商品或服務(wù)等對價。這一特征將政府補助與政府作為企業(yè)所有者投入的資本、政府購買服務(wù)等互惠性交易區(qū)別開來。政府補助通常附有一定的條件，這并不與無償性特征相矛盾，只是政府為了推行其宏觀經(jīng)濟政策，對企業(yè)使用政府補助的時間、使用范圍和方向進行了一定的限制。

（二）政府補助的確認

政府補助同時滿足下列條件的，才能予以確認：企業(yè)能夠滿足政府補助所附條件。企業(yè)能夠收到政府補助。

（三）政府補助一般業(yè)務(wù)的會計處理

新準則下，政府補助準則的會計處理有兩種方法：一是總額法，將政府補助全額確認為收益；二是凈額法，將政府補助作為相關(guān)成本費用的扣減。與企業(yè)日常經(jīng)濟活動有關(guān)的政府補助計入到“其他收益”會計科目中或沖減成本費用；與企業(yè)日常無關(guān)的政府補助，計入“營業(yè)外收入”或沖減相關(guān)損失。一般情況下，若政府補助補償?shù)某杀举M用是營業(yè)利潤中的項目，或該補助是與銷售行為密切相關(guān)的，則認為該補助是與企業(yè)的日常活動有關(guān)。

1. 與資產(chǎn)有關(guān)的政府補助的會計處理

（1）貨幣性資產(chǎn)：企業(yè)若采用總額法在取得貨幣性資產(chǎn)時將其確認“遞延收益”，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按合理方法分期計入“其他收益”，相關(guān)資產(chǎn)若在使用壽命結(jié)束時或結(jié)束前被處置，尚未分攤的遞延收益應(yīng)一次性轉(zhuǎn)入處置當期的“營業(yè)外收入”；若采用凈額法在取得貨幣性資產(chǎn)時將其確認“遞延收益”，將補助沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值。

（2）非貨幣性資產(chǎn)：企業(yè)在收到非貨幣性資產(chǎn)時將其確認為“遞延收益”并在使用壽命內(nèi)合理攤銷計入“其他收益”。

2. 與收益相關(guān)的政府補助

（1）用于補償以后期間的相關(guān)成本費用或損失。企業(yè)在收到時，暫時無法判斷企業(yè)能否滿足政府補助所附條件時，先計入到“其他應(yīng)付款”待滿足條件時確認“遞延收益”；若企業(yè)在收到時表明企業(yè)能滿足政府補助所附條件，應(yīng)確認“遞延收益”。

（2）用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)成本費用或損失，直接計入當期損益或沖減相關(guān)成本。企業(yè)在實際收取到補助資金時，應(yīng)借銀行存款，貸資產(chǎn)類科目；期末，企業(yè)未收到補助資金時但符合相關(guān)政策規(guī)定后獲得了收款權(quán)，應(yīng)借應(yīng)收賬款，貸某成本類科目。

（四）政府補助特定業(yè)務(wù)的會計處理

1. 綜合性項目補助的會計處理

綜合性項目補助是指既包含與資產(chǎn)相關(guān)又包含與收益相關(guān)的政府補助，需要對其進行分解做會計處理。若難以將兩者進行區(qū)分，則整體按與收益相關(guān)的政府補助進行處理。

2. 財政貼息的會計處理

財政貼息是政府為支持特定領(lǐng)域或區(qū)域的發(fā)展，根據(jù)國家宏觀經(jīng)濟形勢和政策目標，對承貸企業(yè)的銀行借款利息給予的補貼。企業(yè)應(yīng)按財政貼息資金撥付給貸款銀行和企業(yè)兩種情況分別做會計處理。

（1）財政將貼息資金撥付給貸款銀行的會計處理

該情況有兩種處理方法：方法一是以實際收到的金額為借款入賬價值，按借款本金和政策性優(yōu)惠利率計算借款費用。方法二是借款的公允價值折現(xiàn)作為借款的入賬價值，按照實際利率法計算借款費用，實際收到的金額與公允價值差額確認“遞延收益”，遞延收益在借款存續(xù)期內(nèi)采用實際利率法攤銷沖減相關(guān)借款費用。

（2）財政將貼息資金直接撥付給企業(yè)的會計處理

該情況下不需將公允價值折現(xiàn)，將對應(yīng)的貼現(xiàn)利息沖減相關(guān)借款費用，滿足資本化條件的沖減“在建工程”。

（五）政府補助的列報和披露

企業(yè)應(yīng)在利潤表中的“營業(yè)利潤”項目之上單獨列報“其他收益”項目，計入“其他收益”的政府補助在該項目中反映；沖減相關(guān)成本費用的政府補助在“相關(guān)成本費用”項目中反映；與企業(yè)日常活動無關(guān)的政府補助在“營業(yè)外收支”項目中反映。

三、完善政府補助會計準則的幾點建議

（一）細化政府補助的類型

新頒布的政府補助準則的意見修訂稿中已經(jīng)對政府補助的定義做出了補充，但在實際生活中，不同企業(yè)在接受政府補助后所采用的會計處理的方法是不一樣的。準則中只是籠統(tǒng)地介紹了幾種會計處理方法。所以，我們需要結(jié)合實務(wù)把出現(xiàn)的問題結(jié)合起來，進行歸納總結(jié)，將政府補助的類型進行進一步的細化并說明每種類型的會計處理方法以給相關(guān)人員提供參考。

（二）完善政府補助的披露內(nèi)容

企業(yè)的會計人員通常將政府補助的金額確認為一筆收入并記錄到財務(wù)報表當中。雖然政府補助的金額占企業(yè)當期利潤總額的比例較大但其在財務(wù)報表中的披露不是非常地規(guī)范和全面。會計信息的使用者通常無法根據(jù)披露的內(nèi)容得到有用的信息以及做出相應(yīng)的決策。因此，我們應(yīng)該擴大政府補助披露的范圍，比如：政府補助的政策、確認和計量依據(jù)等。我們也可借鑒國外披露的內(nèi)容和方式同時結(jié)合自身情況建立一個統(tǒng)一的披露模板來為廣大人員提供一個參考。

（三）提升相關(guān)人員的職業(yè)素質(zhì)

一般情況下，政府補助對企業(yè)的利潤有很大影響。因此，在取得政府補助時對其的確認和計量是至關(guān)重要的。政府補助的政策較多、變化較快，這就要求相關(guān)人員對其應(yīng)有充分地了解和認識。所以，企業(yè)應(yīng)定期對職員進行培訓，提升其職業(yè)素質(zhì)從而使其很好地運用和管理政府補助資金。

四 、結(jié)語

近年來，政府雖然一直在簡政放權(quán)但其在市場活動中的地位仍然不可撼動。政府補助的巨大金額會讓企業(yè)由虧損轉(zhuǎn)為盈利，這種現(xiàn)象會導致財務(wù)報表相關(guān)信息使用者做出錯誤決策。政府補助準則中內(nèi)容的缺陷和不完善也會給利益相關(guān)者可乘之機去做出違反法律法規(guī)的事情。因此，本文對新頒布的準則征求意見稿進行簡要說明并提出建議，希望能夠?qū)ο嚓P(guān)問題的處理給予一定的幫助。

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（作者單位：遼寧師范大學）