苗冰玉

摘要：公共投資項目是指由金融基金和社會資源建設(shè)的公共基金和其他政府投資項目。其支出在我國整個公共支出中占有很大的比例，對我國經(jīng)濟社會發(fā)展有重要作用。隨著我國對以創(chuàng)建公共財政為目的的財政體制改革的不斷推進，公共財政體制和框架漸漸完善，政府機能也由本來的對社會經(jīng)濟各方面的全盤干涉，漸漸轉(zhuǎn)變?yōu)橹粚κ袌霾荒芎芎冒l(fā)揮作用的部分進行彌補，大眾投資的重心轉(zhuǎn)向了公共投資范疇中的非競爭性項目。由此，加強公共投資項目績效審計的開展和進一步應(yīng)用是目前我國審計領(lǐng)域的一項重要課題。為此，對我國開展績效投資項目審計模式存在的問題進行了探討，并提出相應(yīng)的措施建議。

關(guān)鍵詞：公共投資項目；績效審計；對策建議

中圖分類號：F23

文獻標(biāo)識碼：A

doi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.12.048

1986年第12屆國際會議上，最高審計機關(guān)國際組織對績效審計下了定義：即這種審計是“對公共投資項目管理的經(jīng)濟性、效率性和效果性的評估，也稱績效審計”。而公共投資項目績效審計是指“審計人員或者其他取得技術(shù)資格的專業(yè)人員，運用一些專業(yè)的方法，再根據(jù)某些特定的標(biāo)準(zhǔn)和方式，對公共投資工程項目是否經(jīng)濟有效進行不主觀、不偏頗的評定，發(fā)現(xiàn)問題，提出完善的對策和措施，是一種不依附的審計行為，其作用是使政府的投資結(jié)構(gòu)更加合理，是投資效益得以提高，并且可以作為一些問題的決策依據(jù)?！蹦壳?，我國公共投資項目績效審計仍在發(fā)展階段，就必定會存在一些不足之處。

1公共投資項目績效審計存在的問題

1.1竣工決算審計模式

近年來，我國一般采取竣工決算審計的方法來評價公共投資項目，也就是看工程預(yù)算是不是真實、是不是合法、是不是準(zhǔn)確。它可以使工程造價的管理更加合理，也可以防止工程預(yù)算的高估。但是這種模式也存在著一些不足之處：

從審計內(nèi)容看，它的焦點在于從微觀上監(jiān)督工程造價是不是合理真實，檢查錯誤，防止舞弊現(xiàn)象，并不是從宏觀上找尋機構(gòu)的管理、問題的決策方面是不是有問題，不能凸顯績效審計的建設(shè)性；從審計方式看，它往往是在項目完成之后進行審查，不能對項目進行事前和事中監(jiān)督；從審計依據(jù)看，竣工決算審計模式意味著這種審計要發(fā)生在工程竣工之后，對于工程進行時的狀況以及工程所用材料的市場價格，審計工作人員往往很難能有正確把握，一些相關(guān)的簽證單、驗收單、進貨單等原本是應(yīng)該被審查的，實際卻經(jīng)常被作為審計證據(jù)，這種做法容易造成對項目實施過程中的一些“不能見光”的交易行為的默許，使違法違規(guī)行為更加猖狂，加大審計風(fēng)險，使審計質(zhì)量大打折扣。

1.2審計機關(guān)獨立性

“無論政體如何，在審計中保持獨立性和客觀性至關(guān)重要。對立法機關(guān)和行政機關(guān)的充分獨立性、對實施審計和審計成果的可靠性是至關(guān)重要的?！睂徲嫻ぷ魅粝肴〉脩?yīng)有的成效，就一定要保證獨立性。審計獨立首先要有審計機關(guān)的獨立，然后才能逐漸出現(xiàn)審計工作者、審計費用、審計工作等方面的獨立。

《憲法》以及其他相關(guān)法律規(guī)定，“國家審計署歸屬于國務(wù)院，地方審計機關(guān)的業(yè)務(wù)管理一般由上級審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)、組織管理，同時也由同級地方政府領(lǐng)導(dǎo)，是雙重領(lǐng)導(dǎo)體制”。在委托方、被審計單位和審計者之間，委托方往往領(lǐng)導(dǎo)被審計單位，兩者是領(lǐng)導(dǎo)和被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系和并且利益紐帶相關(guān)。這也就是說，這種審計工作實際上相當(dāng)于政府機關(guān)的“自我檢查”，審計機關(guān)的獨立性不能得到保證，審計工作也就跟著無法取得應(yīng)有的效果。因此，我國的政府審計可以看成是其“自我審查”的一部分，這種模式制約了績效審計“外部監(jiān)督”的職能作用。

1.3相關(guān)法律法規(guī)及評價體系

政府對公共資金具有保管、充分有效利用的責(zé)任，尤其是在社會主義市場經(jīng)濟蓬勃發(fā)展的現(xiàn)代。然而如今缺乏的一些法律制度的約束使政府很難有效履行這種職責(zé)。現(xiàn)實生活中，往往不能保證公共資金的每一分錢都能得到充分利用，政府本身缺乏競爭，也沒有適當(dāng)?shù)姆煞ㄒ?guī)以及監(jiān)督機制來約束，尤其我國目前公共投資項目績效審計的范圍仍然沒有被有效界定，更是缺乏界定這些范圍的有效的法律法規(guī)。雖然在《憲法》和相關(guān)法律中已經(jīng)定義了公共投資項目績效審計就是審查公共投資項目有沒有被經(jīng)濟有效的實施，但這僅僅是指出了希望公共投資項目能夠達到什么樣的效果，而并沒有“應(yīng)該怎樣取得這種效果”的相關(guān)法律法規(guī)。我們在公共投資項目績效審計方面不僅僅是缺乏相關(guān)的統(tǒng)一的審查標(biāo)準(zhǔn)，更是缺乏具體的可操作性文件。

公共投資項目具有多樣性，也就導(dǎo)致衡量被審計對象經(jīng)濟性、效率性、效果性的指標(biāo)難以統(tǒng)一。因此，對每一個被審計項目，在審計工作開始之前都要有專門的審計人員和被審計單位進行溝通，確定一個雙方都能接受而且認(rèn)同的評價標(biāo)準(zhǔn)，這種溝通過程往往比較繁瑣，也就會使審計工作的難度加大。在績效審計的實踐中，仍然存在兩點問題：一是針對某個項目的績效審計的標(biāo)準(zhǔn)是如何制定的、根據(jù)什么制定的，這些根據(jù)的內(nèi)容太籠統(tǒng)。而且很多情況下，外界環(huán)境的改變也會影響審計標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致以前制定的標(biāo)準(zhǔn)可能不再適用；二是有一些評價指標(biāo)雖然被制定了出來，但是實施起來很難，操作性太低。審計人員只能摸著石頭過河，這必定會對公共投資項目績效審計的有效實施產(chǎn)生影響。

1.4審計人員素質(zhì)及審計技術(shù)

公共投資項目績效審計就是一個龐大的整體工程，從事這項工作的審計人員首先要具備能夠檢查出所審計的項目的評價標(biāo)準(zhǔn)及其來源、實施的依據(jù)是不是準(zhǔn)確，審查相關(guān)信息是否可靠、完整的能力。不僅僅要能夠發(fā)現(xiàn)已經(jīng)出現(xiàn)的問題，而且要具備能“預(yù)知”將要發(fā)生、可能發(fā)生的能力，這也就要求審計人員的知識儲備要系統(tǒng)、完善，不能僅僅拘泥于審計知識，而且還要懂得會計、經(jīng)濟、工程等方面的知識。不僅如此，審計人員還要能夠?qū)σ恍﹩栴}提出可行又有價值的對策建議，改進工程項目。因此，公共投資項目績效審計需要很多高專業(yè)素養(yǎng)的人才，尤其是“多面手”式的人才。

此外，由于缺乏審計方面的復(fù)合型人才，我國審計人員往往普遍缺乏技術(shù)專業(yè)知識，對管理方面的了解也不夠深入，有待繼續(xù)學(xué)習(xí)培養(yǎng)，而且在計算機技術(shù)的運用、電算化方面也還不夠普及，綜合能力不夠強。好多先進的審計技術(shù)要么是還沒有被我國引進、學(xué)習(xí)，要么是仍不具備普及這種技術(shù)的條件。同時，審計信息不能得到有效共享，審計單位之間也沒有形成審計信息鏈，這也使現(xiàn)有審計資源沒有得到充分有效利用，一些審計設(shè)施也往往重復(fù)建設(shè)、利用率低。

2完善公共投資項目績效審計的對策

要想解決以上問題，發(fā)揮公共投資項目績效審計對我國經(jīng)濟發(fā)展的作用，應(yīng)該針對不同問題采取相應(yīng)措施。

2.1逐步推行新型審計模式

為了完善公共投資項目績效審計，可以推行新型審計模式，比如重點審計以及跟蹤審計。所謂跟蹤審計，就是從項目被成立、開始進行、進行過程直到竣工的全稱進行審計，這種審計要連貫、全面又系統(tǒng)。審計人員從項目成立初期開始，一直到項目結(jié)束，全程參與，保證投入項目的每一份資源都得到了充分有效的運用。和竣工決算審計模式相比，跟蹤審計是一種更優(yōu)化、更可取、更科學(xué)的審計模式。首先，跟蹤審計將績效審計作為項目進行的一個部分，二者“整體”和“局部”的關(guān)系使績效審計工作能夠更好的進行。其次，眾所周知，審計工作就是要提供有用的、能夠使公共投資項目變得更好的信息。根據(jù)控制論的觀點，要向取得很好的反饋信息，就必須要縮短反饋過程，不僅要發(fā)現(xiàn)問題，還要能夠預(yù)防、阻止問題的出現(xiàn)。跟蹤審計能夠第一時間發(fā)現(xiàn)問題，減少信息反饋時間，將問題扼殺在搖籃里。跟蹤審計能夠使審計工作得以持續(xù)進行，保證審計工作達到應(yīng)有的目的。再者，跟蹤審計由于涉及工程進展的全過程，所需審計人員多，內(nèi)容龐雜，目前仍然處于探索時期。所以，只有運用“重點論和兩點論”的方法，抓住問題核心，才能有效開展工作，取得應(yīng)有效果。

2.2保證審計機關(guān)的獨立性

我國的績效審計工作之所以至今仍未取得理想的效果，很大一部分是由于審計機關(guān)的獨立性不強。正如英國學(xué)者艾彌爾·沃爾夫所言，“審計的概念與獨立性的概念，如同一枚硬幣的正反兩面”。保證審計機關(guān)的獨立性從某種意義上說也就保證了績效審計的效果。各個國家的審計工作都要求保證其獨立性，最高審計機關(guān)國際組織頒布的《利馬宣言——審計規(guī)則指南》指出：“最高審計機關(guān)必須獨立于被審計單位之外并不受外來影響，才能客觀有效地完成其工作任務(wù)?！彼?，必須要保證審計機關(guān)的獨立性，才能保證審計工作的效果。

借鑒國外經(jīng)驗，我國應(yīng)該建立兩個履行不同義務(wù)的審計機構(gòu)，一個隸屬政府，一個隸屬人大，實行審計“雙軌制”。這種制度既可以在整體上提高審計的獨立性，又比較便于實施。

2.3完善法規(guī)及制定標(biāo)準(zhǔn)

審計的一條基本原則就是依法審計，因此必須加強對公共投資項目績效審計相關(guān)法律法規(guī)的制定，使審計人員在執(zhí)行工作時有法可依，審計工作才能取得應(yīng)有效果。要加強相關(guān)法律法規(guī)建設(shè)，首先要完善立法，制定《公共投資項目績效審計法》，從立法上規(guī)范，明確地位，保證權(quán)威性。其次要制定準(zhǔn)則，使公共投資項目績效審計的過程規(guī)范化，確保它的有序進行。審計準(zhǔn)則相當(dāng)于“指南針”，它指引著審計工作者完成審計工作。審計準(zhǔn)則對審計主體做出了明確的規(guī)定，即是對審計機關(guān)和審計工作者作出了明確的規(guī)定，這是保證公共投資項目績效審計工作準(zhǔn)確高效進行的必要措施。最后要加快相關(guān)法律法規(guī)的制定，公共投資項目績效審計相關(guān)法律的缺乏是制約績效審計工作進展的重要因素之一。

而加強對公共投資項目績效審計標(biāo)準(zhǔn)的探究，首先要結(jié)合財務(wù)審計標(biāo)準(zhǔn)，總結(jié)過往的績效審計工作中的經(jīng)驗和不足，不僅要制定績效審計準(zhǔn)則，而且該準(zhǔn)則更要科學(xué)可行，能夠?qū)冃徲嫷男问阶鞒鼍唧w規(guī)定。績效審計的被審計對象是多種多樣的，對每一種被審計對象，應(yīng)該分類制定準(zhǔn)則，具體問題具體分析。再者，作為評價標(biāo)準(zhǔn)的一部分，績效評價指標(biāo)決定了績效評價的參照物是否正確，對公共投資項目績效評價的準(zhǔn)確性至關(guān)重要，所以，要加強對公共投資項目績效審計標(biāo)準(zhǔn)的研究，找出績效評價的主要影響因素，提出更科學(xué)有效的審計標(biāo)準(zhǔn)。

2.4提高人員素質(zhì)及借鑒技術(shù)方法

要推動公共投資項目績效審計的發(fā)展，人才是關(guān)鍵。要提高審計工作者素質(zhì)，首先要著重培養(yǎng)多功能人才，確保擔(dān)任職務(wù)的人員具備職務(wù)所要求的基本知識和技能。審計部門可以制定和實施人員培訓(xùn)計劃，這既是為了適應(yīng)組織變革和發(fā)展的需要，也是為了提高審計人員素質(zhì)，實現(xiàn)審計人員個人生涯發(fā)展。其次要整合審計人力資源。審計單位在開展公共投資項目績效審計時，往往由于編制、經(jīng)費的限制，不能擁有所需要的足夠多的審計人才。面對這種情況，審計單位可以不必拘泥于單位內(nèi)部的審計人員，而適當(dāng)?shù)膹耐獠繉ふ胰瞬?，這樣不僅僅給內(nèi)部人員創(chuàng)造了競爭意識和危機感，也防止審計機構(gòu)內(nèi)部人才短缺的現(xiàn)象。最后要提升審計隊伍的學(xué)歷層次?？梢酝ㄟ^提高審計工作者的文化結(jié)構(gòu)來提高績效審計效果。審計單位在提高審計人員學(xué)歷層次上，可以通過適當(dāng)抬高工作門檻，以一種略帶強制的方式改善審計人員的文化結(jié)構(gòu)。特別在一些經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū)，審計人員學(xué)歷層次有更大的提高空間。

公共投資項目績效審計涉及范圍廣、數(shù)據(jù)龐雜，要想做好這項工作，就必須有相應(yīng)的技術(shù)方法，要能夠整理、綜合、分析龐雜的審計數(shù)據(jù)。迄今為止，我國的績效審計技術(shù)仍然不夠先進，方法不夠復(fù)雜，而且單一。所以要積極借鑒國外的審計技術(shù)，這對有效提高審計工作的效率和可靠性是必要的。

參考文獻

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