●劉磊

金融業(yè)營改增對地方財稅收入的影響研究
——以青島銀行機構(gòu)為例

●劉磊

營改增試點的全面鋪開，標志著“分稅制”后新一輪的財稅體制改革全面開啟。金融業(yè)作為國民經(jīng)濟重要組成部分，營改增的實施勢必對地方國庫的收支產(chǎn)生深遠的影響。本文選取2012年至2015年青島市金融業(yè)相關(guān)數(shù)據(jù)，深入剖析營改增試點對地方金融機構(gòu)和國庫收入的影響，結(jié)合具體數(shù)據(jù)對金融業(yè)的應納稅數(shù)據(jù)進行測算，預測下一步稅收發(fā)展趨勢，探討改革對于金融行業(yè)及國庫收入的影響程度，并針對稅收改革面臨的問題提出政策建議。

金融業(yè) 營改增 地方財稅收入

一、青島市金融業(yè)稅收基本情況

（一）金融業(yè)稅收貢獻穩(wěn)步提升

近年來，青島市金融業(yè)持續(xù)快速發(fā)展。2012-2015年，金融業(yè)增加值由323億元增長至588億元，年均增長22.1%，高于同時期GDP增速10.1個百分點。受此影響，金融業(yè)稅收貢獻穩(wěn)步提升，2012-2015年累計實現(xiàn)稅款410.86億元，年均增長近18%，高于稅收增速6.3個百分點。金融業(yè)稅收占地方稅收比重在11%以上，金融業(yè)稅收對第三產(chǎn)業(yè)稅收增長貢獻率達14.8%，成為拉動地方稅收增長的重要引擎。詳見表1。

（二）貨幣金融服務稅收占主體

從行業(yè)構(gòu)成看，金融業(yè)包括貨幣金融服務業(yè)、資本市場服務業(yè)、保險業(yè)和其他金融業(yè)，其中貨幣金融服務業(yè)中的銀行業(yè)稅收規(guī)模最大，2012-2015年由62.3億元增長至78.1億元，年均增長7.8%，占金融業(yè)稅收的比重由67.3%上升至68.9%；保險業(yè)稅收從12.3億元增長至19.02億元，年均增長15.6%；資本市場服務業(yè)稅收從10.1億元增長至10.77億元，年均增長2.1%；其他金融業(yè)稅收從7.8億元增長至12.3億元，年均增長16.3%。如圖1所示。

（三）主體稅種貢獻突出

從稅種構(gòu)成看，金融業(yè)涉及約10余個稅種，其中營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等是金融業(yè)地方稅收貢獻的主體稅種。2012-2015年，營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等主體稅種平均約占全口徑金融業(yè)稅收的87.9%，其中營業(yè)稅占比高達38.6%，年均增速為7.7%，高于車船稅、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅等其他稅種。

表1 2012-2015年青島市金融業(yè)稅收情況統(tǒng)計表

圖1 2012-2015年青島市金融業(yè)分行業(yè)情況統(tǒng)計表

二、青島市金融業(yè)營改增后的稅負測算

（一）金融業(yè)營改增政策分析

金融業(yè)營改增的目的是為了降低金融業(yè)行業(yè)整體的稅負水平，考慮到青島市銀行業(yè)的業(yè)務發(fā)展加快、占金融業(yè)稅收的比重較高、對金融業(yè)的代表程度較大等情況，本文此部分的分析和測算均針對銀行業(yè)進行的。金融業(yè)屬于現(xiàn)代服務業(yè)的范疇，營改增前按5%稅率征收營業(yè)稅。根據(jù)財稅〔2016〕36號文規(guī)定，全面營改增后一般納稅人適用稅率6%；小規(guī)模納稅人提供金融服務及特定金融機構(gòu)中的一般納稅人提供的服務可選擇3%簡易計稅方法。從一般納稅人稅率看，稅率提高了1%，但實際應納稅額與稅率并無直接必然關(guān)系，實際應納稅額取決于應納稅所得額的多少。營改增后，部分進項稅收可進行抵扣，理論上應納稅額會有不同程度的減小，因此決定最終稅負壓力的是營改增后應納稅額的大小。

對于銀行業(yè)來說，其主要業(yè)務收入基本都納入增值稅征收范圍，總體可看做是營業(yè)稅稅基的平移。一是銷項稅額范圍基本涵蓋了銀行主要業(yè)務收入，如貸款利息收入、手續(xù)費及傭金收入、金融商品轉(zhuǎn)讓收入等。二是可抵扣進項稅額范圍仍較局限。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，銀行存款利息不征收增值稅；與貸款業(yè)務直接相關(guān)的傭金與手續(xù)費支出所產(chǎn)生的進項稅額不得抵扣，造成銀行實際可抵扣進項稅額并不太多。此外，其他相關(guān)支出項目若產(chǎn)業(yè)鏈條契合則可進行抵扣，因此進項稅額的實際抵扣額度決定了銀行業(yè)最終實際稅負的高低。

（二）全面推行營改增后企業(yè)稅負測算

1、樣本選取。本次參與調(diào)查的樣本對象為青島市重點稅控企業(yè)集團中的20戶銀行金融樣本企業(yè)，具體包括政策性銀行3戶，國有商業(yè)銀行4戶，股份制商業(yè)銀行11戶，地方法人銀行2戶。測算數(shù)據(jù)主要基于2015年金融業(yè)相關(guān)財務指標，根據(jù)營業(yè)稅測算應稅收入、模擬可抵扣進項稅額等指標，最終計算出增值稅稅負。由于該20家銀行2015年全口徑稅收占金融業(yè)稅收的87.5%，其營業(yè)稅收入占金融保險業(yè)營業(yè)稅的89.7%，因此樣本具有較為普遍的代表性。

2、方案識別。根據(jù)《財政部國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）規(guī)定，營改增后增值稅計稅可選擇一般征稅法和簡易征稅法，一般納稅人適用于一般計稅方法，選取6%稅率計算應納稅額。小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法，選取3%征收率計稅。由于銀行業(yè)金融機構(gòu)規(guī)模較大，均為增值稅一般納稅人，因此按6%稅率測算，且按照現(xiàn)代服務業(yè)稅率6%、11%、17%和1%最低抵扣率進行分析。由于營業(yè)稅是價內(nèi)稅，增值稅是價外稅，測算前對相關(guān)收入進行價稅分離處理，同時為保證相關(guān)稅種的可比性，測算過程包含城建稅、教育費附加、地方教育費附加在內(nèi)的附加稅費。

綜上，對納稅人、稅率、征稅范圍和進項稅額測算前提識別如下：

（1）根據(jù)稅務部門的認定，20戶銀行樣本企業(yè)均為一般納稅人，根據(jù)稅務部門規(guī)定附加稅種城建稅、教育費附加、地方教育費附加稅率分別為7%、3%、1%。

（2）營改增前后金融業(yè)計稅基礎和計稅依據(jù)保持一致，利息收入、手續(xù)費及傭金收入、投資收益等在改征后仍為應稅收入；業(yè)務及管理費、其他業(yè)務成本等仍為可據(jù)實扣除支出項目。

（3）進項內(nèi)容主要涉及辦公設備、固定資產(chǎn)采購，營業(yè)用房購建裝修，租賃、水電、物業(yè)費等服務收費，相關(guān)項目均取得增值稅專用發(fā)票，且經(jīng)認證可抵扣，稅率平均按17%、11%、6%、1%估算，不存在期初期末留抵。

則營改增后應納稅額計算如下：

應納增值稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額

=含稅銷售額／(1+6%)×6%-當期進項稅額

=（貸款利息收入－存款利息收入＋手續(xù)費及傭金收入－手續(xù)費及傭金支出＋其他收入）／(1+增值稅稅率)×增值稅稅率－（營業(yè)支出－員工薪酬－營業(yè)稅及附加－資產(chǎn)減值損失－其他支出）×進項稅率。

一般納稅人增值稅稅負計算公式為：

增值稅稅負=（應稅收入×6%-模擬可抵扣進項稅額）/應稅收入×100%。

測算數(shù)據(jù)是各家銀行2015年的財務數(shù)據(jù)。測算方法參考楊斌等（2015）。

3、營改增后稅負變化分析。按金融業(yè)增值稅稅率6%、進項稅率6%的最新規(guī)定，測算青島20

表2 樣本金融業(yè)按6%稅率稅負測算表（單位：萬元）

鑒于銀行業(yè)參與抵扣的進項稅額比例尚不明顯，本文將改革后地方金融機構(gòu)的進項稅額抵扣分別按17%、11%、6%、1%平均估算差異進行對比，得出稅負變化率，如表3所示。

表3 樣本金融業(yè)分進項稅率稅負差額測算表（單位：萬元）

測算結(jié)果顯示，一是按照樣本金融業(yè)增值稅6%稅率計算，即使分別按不同進項稅率測算，從整個行業(yè)來看，稅負均呈現(xiàn)下降趨勢，其中當進項稅率按17%計算時，平均稅負下降最大，達7.06%。

二是不同類型銀行平均稅負變化率較大，政策性銀行平均降幅達到8.3%，國有商業(yè)銀行和股份制商業(yè)銀行平均降幅分別為4.49%和4.85%，地方法人銀行下降最少僅2.98%。

三是各銀行金融機構(gòu)的營業(yè)收入和營業(yè)支出構(gòu)成不同造成實際稅負的較大差異。如表4所示，一方面，政策性銀行和地方法人銀行的營業(yè)收入主要來源于凈利息收入，占營業(yè)收入的比重較高；國有商業(yè)銀行和股份制銀行的手續(xù)費及傭金收入占營業(yè)收入比重較高，分別占總營業(yè)收入的18.82%和16.36%。另一方面，作為主要進項抵扣來源的業(yè)務及管理費占營業(yè)支出比重方面，政策性銀行僅為7.11%，遠低于股份制銀行和地方法人銀行。

表4 各銀行金融機構(gòu)收入支出占比測算表（單位：萬元）

總的來看，營改增的實施對青島各銀行金融機構(gòu)稅前利潤的短期影響應該較為溫和并可控。從長期來看，營改增有利于增值稅抵扣鏈條的完整性，加大金融業(yè)進項抵扣范圍，促進行業(yè)整體稅負降低，有利于金融業(yè)的規(guī)范發(fā)展。同時，對于金融機構(gòu)來說，若要有效實現(xiàn)減稅，則可抵扣進項稅額要盡可能多，因此，進項稅抵扣規(guī)定是影響金融業(yè)稅負水平的關(guān)鍵。綜上所述，在營改增下，整個金融業(yè)稅負大幅降低，但這勢必會導致地方主體稅種缺失，地方財稅收入總量下降。

（三）營改增對中央和地方稅收的影響

分稅制改革以來，增值稅在中央和地方之間的分成比例為75∶25，根據(jù)前述分析，隨著營改增的全面實施，未來地方預算收入將持續(xù)減少。為合理劃分中央地方財權(quán)和事權(quán)，2016年5月23日，財政部、國家稅務總局、中國人民銀行發(fā)布《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)預算管理問題的通知》（財預〔2016〕74號），將所有行業(yè)或企業(yè)繳納的國內(nèi)增值稅收入，均納入中央和地方共享范圍，由中央和地方實行50∶50比例分享。從青島市20家樣本銀行金融機構(gòu)的測算結(jié)果看，采用6%的增值稅稅率，綜合稅負率下降3.85%，若增值稅按中央和地方75∶25的比例分成，2015年影響地方稅收收入下降23.7%，若增值稅按中央和地方50∶50的比例分成，則影響地方財政收入下降16.2%。

利用Eviews5.0軟件對2012-2016年5月青島金融業(yè)營業(yè)稅的實際值時間序列數(shù)據(jù)建立ARMA模型，根據(jù)時間序列進行二階差分后所得的自相關(guān)和偏相關(guān)，并綜合考慮建立模型的AIC、SC值，估算2016年青島金融業(yè)營業(yè)稅為34.6億元。按照前述金融業(yè)增值稅稅率和6%抵扣比家銀行營改增后的稅負變化。結(jié)果如表2所示：營改增后20家銀行稅負都有明顯下降，2015年相比于按營業(yè)稅征收整體稅負下降了3.85%。其中，政策性銀行影響程度最大，2015年，稅負下降達8.23%，股份制商業(yè)銀行下降4.02%，國有商業(yè)銀行下降3.72%，地方法人銀行下降2.12%。例測算，全年實際繳納增值稅33.26億元。

D(LOG(BUSTAX),1,12)=0+[AR(1)=-1.011905304,AR(2)=0.057943968,AR(3)= 0.1387918107,MA(1)=0.02088995126,MA(2)=-0.8231104061,SMA(12)=-0.9461213592,BACKCAST=2013M05]

圖2 營業(yè)稅ARMA（3,1,2）模型預測結(jié)果圖

綜上，隨著營改增的全面推進，原本劃歸地方收入的營業(yè)稅被中央地方共享的增值稅取代，地方主體稅種被進一步壓縮，盡管當前中央調(diào)整了增值稅共享分成比例，但比例調(diào)整并未扭轉(zhuǎn)地方稅收下降的趨勢，由于營改增具有明顯的減稅效應，加之當前經(jīng)濟下行壓力較大，未來地方國庫稅收增速將進一步放緩，地方財政壓力困境重重。

三、總結(jié)和政策建議

財稅體制改革將對經(jīng)濟發(fā)展產(chǎn)生深遠的影響，營改增涉及多方面的工作，政策執(zhí)行需根據(jù)實際情況不斷調(diào)整并完善，建議各利益相關(guān)方從自身角度做好以下工作：

一是政府應及時跟蹤營改增實施情況，打通增值稅抵扣鏈條，確保金融機構(gòu)相關(guān)進項“環(huán)環(huán)抵扣”，真正做到“全面”營改增；同時，注重平衡銀行利潤與地方稅收的關(guān)系，建立新型、科學的考核機制，不盲目追求地方財政收入增速。

二是積極進行稅收籌劃合理避稅，從進項端和銷項端對營改增影響的業(yè)務進行梳理，合理進行稅負轉(zhuǎn)嫁；建立及完善營改增的各項財務制度以及稅務管理制度，加強對進項稅抵扣的管理，將不能進行進項抵扣業(yè)務通過外包等方式，合理降低稅負。

三是建立健全金融業(yè)稅收優(yōu)惠政策。建議地方政府完善相關(guān)優(yōu)惠和扶持政策，將部分稅收減免優(yōu)惠調(diào)整為即征即退政策；對稅負增加較多的行業(yè)給予適當財政補貼和稅收優(yōu)惠。

四是加大轉(zhuǎn)移支付力度。對于營改增后地方財力縮減的問題，應加大對地方的轉(zhuǎn)移支付力度，逐步提高政府間轉(zhuǎn)移支付的均等化水平。適度提高地方稅收返還比例，逐步完善政府間財力相對協(xié)調(diào)的目標，緩解地方財力的緊張情況，減輕改革推行的阻力?！?/p>

（作者單位：中國人民銀行青島市中心支行）

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