付玉帆

（貴州大學(xué)，貴州 貴陽(yáng) 550025）

營(yíng)改增對(duì)電信業(yè)稅負(fù)的影響分析

付玉帆

（貴州大學(xué)，貴州 貴陽(yáng) 550025）

電信業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)、戰(zhàn)略產(chǎn)業(yè)和先導(dǎo)產(chǎn)業(yè)，將電信業(yè)納入到營(yíng)改增范圍，具有重要的戰(zhàn)略意義。而稅負(fù)作為影響產(chǎn)業(yè)發(fā)展的重要因素，其變動(dòng)情況既是衡量稅制改革對(duì)企業(yè)影響的直觀方式，又是影響企業(yè)盈利水平的一個(gè)主要原因，所以分析電信業(yè)“營(yíng)改增”后的稅負(fù)變動(dòng)情況，對(duì)于電信行業(yè)的健康發(fā)展和我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的戰(zhàn)略性調(diào)整來說具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

營(yíng)改增；電信業(yè)；稅負(fù)

一、營(yíng)改增背景

我國(guó)于1994實(shí)行分稅制改革，重整稅制結(jié)構(gòu)后，增值稅與營(yíng)業(yè)稅作為我國(guó)最主要的兩大流轉(zhuǎn)稅稅種開始分立并行。但是，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和稅制改革的進(jìn)行，對(duì)于不同行業(yè)采用不同稅制的政策設(shè)計(jì)，逐漸顯露其不合理性。比如增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)設(shè)備取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，使得增值稅納稅人的稅負(fù)減輕；而且營(yíng)業(yè)稅的征收破壞了增值稅抵扣鏈條，容易產(chǎn)生重復(fù)征稅的現(xiàn)象，阻礙了經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)升級(jí)等等。

從2012年1月1日起，在上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，貨物勞務(wù)稅收制度的改革拉開序幕。2013年8月1日，“營(yíng)改增”范圍已推廣到全國(guó)試行。國(guó)務(wù)院總理李克強(qiáng)12月4日主持召開國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，決定從2014年1月1日起，將鐵路運(yùn)輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)，至此交通運(yùn)輸業(yè)已全部納入營(yíng)改增范圍。自2014年6月1日起，將電信業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。

但由于電信行業(yè)沒有試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，加之復(fù)雜的系統(tǒng)、繁雜的分支機(jī)構(gòu)以及復(fù)雜的抵扣環(huán)節(jié)，電信業(yè)納入營(yíng)改增給中國(guó)移動(dòng)、中國(guó)聯(lián)通、中國(guó)這三大電信行業(yè)的運(yùn)營(yíng)商的經(jīng)營(yíng)運(yùn)作模式等各方面帶來巨大挑戰(zhàn)與機(jī)遇。所以分析增值稅的電信業(yè)稅負(fù)水平的變化，對(duì)產(chǎn)業(yè)機(jī)構(gòu)戰(zhàn)略性調(diào)整具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

二、營(yíng)改增對(duì)電信業(yè)稅負(fù)的影響

1、稅率的分析

電信業(yè)依據(jù)其機(jī)構(gòu)特點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)模式實(shí)行統(tǒng)一征稅。所以其總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)，一律由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為增值稅一般納稅人。在“營(yíng)改增”之前，電信業(yè)繳納3%的營(yíng)業(yè)稅?！盃I(yíng)改增”之后，電信業(yè)實(shí)行兩檔稅率，基礎(chǔ)電信業(yè)務(wù)繳納11%的增值稅，增值電信業(yè)務(wù)繳納6%的增值稅。由于營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，其計(jì)稅公式為：應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅=含稅收入額×3%?！盃I(yíng)改增”后，電信業(yè)改征增值稅，征收的是價(jià)外稅，以不含稅收入為計(jì)稅基礎(chǔ)，其計(jì)稅公式分別為：應(yīng)繳增值稅=含稅收入額÷（1+增值稅稅率）×稅率，其實(shí)際稅率為：增值稅實(shí)際稅率=1/（1+增值稅稅率）×增值稅稅率。由計(jì)算可得，“營(yíng)改增”之后，由之前營(yíng)業(yè)稅實(shí)際稅率3%提高至增值稅實(shí)際稅率5.66% 和9.91% ，實(shí)際稅負(fù)分別增加2.66% 和6.91%。。與營(yíng)業(yè)稅征收所不同的是，繳納增值稅可以抵扣用于購(gòu)置設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，從而減輕稅負(fù)。所以，應(yīng)根據(jù)電信業(yè)在提供基礎(chǔ)應(yīng)稅服務(wù)和增值應(yīng)稅服務(wù)中用于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，來判定電信業(yè)的稅負(fù)變化。

2、有無可抵扣憑證分析

從計(jì)稅原理上說，增值稅是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅，實(shí)行價(jià)外稅。而增值稅的計(jì)算公式=銷項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅，所以能否進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣顯得尤為重要。以某電信企業(yè)2013 年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)做測(cè)算。該電信企業(yè) 36.54%的支出項(xiàng)目并無可抵扣的專用憑證或無法取得可抵扣的專用憑證。沒有可抵扣的專用憑證的支出項(xiàng)目是不能進(jìn)行增值稅抵扣的，這一部分支出的稅負(fù)就得企業(yè)自行承擔(dān)。進(jìn)一步，我們分析進(jìn)項(xiàng)稅中固定資產(chǎn)可抵扣項(xiàng)目及金額比例。該企業(yè)可抵扣固定資產(chǎn)占固定資產(chǎn)投資總額的57.57%，因此需要考慮如何加強(qiáng)管理，保證投資的可抵扣項(xiàng)目，實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額充分抵扣。若全行業(yè)試點(diǎn)，建筑業(yè)也將納入試點(diǎn)范圍，建筑業(yè)安裝支出取得合格抵扣憑證，則可抵扣比例將由57.57% 上升至88.07%。實(shí)際上，由于以上分析的公司成本費(fèi)用項(xiàng)目中不可抵扣綜合比例為36.54% ，固定資產(chǎn)投資可抵扣比例會(huì)由于部分供應(yīng)商（ 合作商） 不具備一般納稅人資質(zhì)無法取得合法抵扣憑證，實(shí)際可抵扣比例會(huì)降低，所以稅負(fù)水平并沒有很大程度的下降，這與改革初衷相違背。

三、電信企業(yè)在“營(yíng)改增”初期出現(xiàn)稅負(fù)加重的原因

“營(yíng)改增”從理論上講能起到避免重復(fù)征稅、促使市場(chǎng)細(xì)化與分工、完善和延伸二、三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條、改善我國(guó)稅收環(huán)境等益處。但是，前文分析中出現(xiàn)“營(yíng)改增”初期電信企業(yè)實(shí)際繳納稅負(fù)增加、實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)減少的情形，原因可能有以下幾種：

1、稅率提高

在“營(yíng)改增”之前，電信業(yè)繳納3%的營(yíng)業(yè)稅，由于營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，按其計(jì)稅公式為：應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅=含稅收入額×3%?！盃I(yíng)改增”之后，電信業(yè)實(shí)行兩檔稅率，基礎(chǔ)電信業(yè)務(wù)繳納11%的增值稅，增值電信業(yè)務(wù)繳納6%的增值稅。且增值稅是價(jià)外稅，其計(jì)稅公式為：應(yīng)繳增值稅=含稅收入額÷（1+增值稅稅率）×稅率，該增值稅的實(shí)際稅率并不是6%和11%。僅從稅率變化分析，“營(yíng)改增”之后，電信業(yè)的實(shí)際稅率出現(xiàn)大幅度提高，由“營(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅實(shí)際稅率3%提高至“營(yíng)改增”后增值稅實(shí)際稅率5.66% 和9.91%，實(shí)際稅負(fù)分別增加2.66% 和6.91%。所以，光從稅率這一角度來看，加重了企業(yè)稅負(fù)，減少企業(yè)利潤(rùn)。

2、“營(yíng)改增”初期增值稅專用發(fā)票獲取困難

“營(yíng)改增”后，可抵扣項(xiàng)目能否充分取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣，直接影響稅金支出和成本費(fèi)用高低?！盃I(yíng)改增”改革有一個(gè)時(shí)間表，進(jìn)行試點(diǎn)的行業(yè)、地區(qū)是逐步放開的。在初期，必然存在電信企業(yè)要和非增值稅納稅人打交道而導(dǎo)致無法取得增值稅專用發(fā)票的情形。增值稅專用發(fā)票管理嚴(yán)格，開具、保管和使用不當(dāng)后果嚴(yán)重，甚至可能承擔(dān)法律責(zé)任。在“營(yíng)改增”后，電信企業(yè)只有取得增值稅專用發(fā)票并及時(shí)認(rèn)證才能實(shí)現(xiàn)抵扣，否則將多繳稅款，多計(jì)成本費(fèi)用，影響企業(yè)效益。

3、“營(yíng)改增”初期銷項(xiàng)稅額增大

對(duì)于沒有進(jìn)出口業(yè)務(wù)的增值稅一般納稅人而言，應(yīng)納增值稅稅額有一個(gè)簡(jiǎn)單的計(jì)算公式，即： 企業(yè)應(yīng)納增值稅稅額= 當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。如果企業(yè)銷項(xiàng)稅額增大，應(yīng)納增值稅稅額也會(huì)增加。一般說來，銷項(xiàng)稅額與企業(yè)銷售額成正比。但是，在“營(yíng)改增”初期，電信企業(yè)不能迅速調(diào)整原有套餐業(yè)務(wù)。對(duì)原套餐業(yè)務(wù)中包含無償贈(zèng)送業(yè)務(wù)的，按增值稅相關(guān)規(guī)定，無償贈(zèng)送業(yè)務(wù)會(huì)視同銷售業(yè)務(wù)按市場(chǎng)價(jià)格繳納增值稅，所以這也是前面數(shù)據(jù)測(cè)算出的結(jié)果出現(xiàn)稅負(fù)增加的原因之一。

4、“營(yíng)改增”初期原有固定資產(chǎn)投資的進(jìn)項(xiàng)稅額成為沉沒成本

電信企業(yè)在“營(yíng)改增”之后購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但在“營(yíng)改增”之前的固定資產(chǎn)投資折算的進(jìn)項(xiàng)稅額就成為沉沒成本，不能納入抵扣項(xiàng)。與一開始就屬于增值稅納稅人的企業(yè)相比，經(jīng)過增值稅擴(kuò)圍才成為增值稅納稅人的電信企業(yè)整體稅負(fù)水平明顯增高。對(duì)電信企業(yè)而言，需要的固定資產(chǎn)投資規(guī)模較大，但這些初始投資在“營(yíng)改增”之前界以完成。這部分投資所涉及的進(jìn)項(xiàng)稅額數(shù)額巨大，不能進(jìn)行抵扣，也會(huì)使電信企業(yè)在“營(yíng)改增”初期稅負(fù)水平較高。

四、應(yīng)對(duì)措施

電信企業(yè)應(yīng)結(jié)合“營(yíng)改增”的契機(jī)，順勢(shì)而行，在適應(yīng)國(guó)家政策要求的同時(shí)，盡量減輕自身稅負(fù)，提升企業(yè)效益，可以從以下幾個(gè)方面多加考慮。

1、加強(qiáng)專用發(fā)票管理，增加可抵扣金額

完善增值稅專用發(fā)票的管理是降低納稅風(fēng)險(xiǎn)的重要措施之一。一方面，電信企業(yè)作為增值稅的納稅義務(wù)人，對(duì)取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)的抵扣項(xiàng)目進(jìn)行認(rèn)證，爭(zhēng)取盡早抵扣。在“營(yíng)改增”后，電信企業(yè)要盡可能與具有一般納稅人資格或雖不具備一般納稅人資格但能提供增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商、合作商打交道。當(dāng)然，在“營(yíng)改增”初期，由于對(duì)方轉(zhuǎn)型時(shí)間不明確，可能會(huì)對(duì)電信企業(yè)的稅負(fù)有所影響，但長(zhǎng)遠(yuǎn)看來，如果全行業(yè)試點(diǎn)，長(zhǎng)期稅負(fù)會(huì)有所下降。

2、優(yōu)化業(yè)務(wù)，適應(yīng)增值稅相關(guān)規(guī)定

針對(duì)電信企業(yè)存在較多的視同銷售業(yè)務(wù)，電信企業(yè)的市場(chǎng)部門需要梳理現(xiàn)行套餐，對(duì)捆綁業(yè)務(wù)的套餐促銷方案進(jìn)行優(yōu)化。在電信企業(yè)業(yè)務(wù)中，存在適用不同增值稅稅率的項(xiàng)目，如果企業(yè)不加區(qū)分，按稅法規(guī)定，一律從高征收。因此，電信企業(yè)應(yīng)將涉及不同稅率的業(yè)務(wù)進(jìn)行區(qū)分，對(duì)其計(jì)費(fèi)規(guī)則及系統(tǒng)進(jìn)行調(diào)整、改造，明確區(qū)分不同稅率項(xiàng)目，以此達(dá)到降低企業(yè)整體稅負(fù)水平的目的。對(duì)政策沒有明確的新興業(yè)務(wù)，電信企業(yè)應(yīng)主動(dòng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)適用何種稅率。若溝通后政策能夠明確，電信企業(yè)可以經(jīng)營(yíng)該項(xiàng)業(yè)務(wù)； 若政策不能明確，建議電信企業(yè)從主業(yè)中將該部分業(yè)務(wù)盡量轉(zhuǎn)移至專業(yè)化公司，以獲取更多的稅收政策優(yōu)惠。

3、利用固定資產(chǎn)更新，獲取稅收效益

在實(shí)行消費(fèi)型增值稅的大環(huán)境下，一旦電信企業(yè)“營(yíng)改增”，就要充分利用消費(fèi)型增值稅環(huán)境下對(duì)外購(gòu)、自建固定資產(chǎn)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)的政策，合理利用固定資產(chǎn)更新。一方面，電信企業(yè)屬于技術(shù)更新較快的行業(yè)，利用固定資產(chǎn)更新，可以使企業(yè)使用具備最新技術(shù)的設(shè)備，在競(jìng)爭(zhēng)中處于有利位置。另一方面，在現(xiàn)行增值稅政策下，固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額允許進(jìn)行抵扣，電信企業(yè)可以通過抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)，降低企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用，達(dá)到降低企業(yè)成本費(fèi)用、增加利潤(rùn)的目的。

［1］ 劉松穎.“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸稅負(fù)的影響及對(duì)策分析.山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2013.

［2］ 財(cái)政部，國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知.財(cái)稅［2013］106號(hào).

［3］ 胡蕓瑋.“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)電信業(yè)的影響［J］.財(cái)會(huì)月刊.

［4］ 財(cái)政部，國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知.財(cái)稅［2014］43號(hào)，2014-04-29.

［5］ 國(guó)家稅務(wù)總局.電信企業(yè)增值稅征收管理暫行辦法的公告.國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第26號(hào)，2014-05-14.

（責(zé)任編輯：李 健）