劉洪海

中圖分類號(hào)：F239.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

內(nèi)容摘要：資源環(huán)境審計(jì)的理論基礎(chǔ)是資源環(huán)境審計(jì)據(jù)以產(chǎn)生、發(fā)展和完善的理論依據(jù)與前提。資源環(huán)境審計(jì)自問世以來(lái)，就顯現(xiàn)出強(qiáng)大的生命力。本文首先聚焦資源環(huán)境審計(jì)的理論依據(jù)，剖析支撐資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的理論內(nèi)涵，然后從宏觀與微觀層面設(shè)計(jì)資源環(huán)境審計(jì)功能定位，為后期深入研究資源環(huán)境審計(jì)奠定理論框架與基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：資源環(huán)境審計(jì) 理論基礎(chǔ) 現(xiàn)實(shí)動(dòng)因

資源環(huán)境審計(jì)的理論基礎(chǔ)

（一）環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)

環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)是經(jīng)濟(jì)學(xué)發(fā)展的分支，以外部性為主要功能的環(huán)境資源及環(huán)境污染造成的損失與環(huán)境治理為研究重點(diǎn)。環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，環(huán)境保護(hù)很難通過(guò)有效的私人交換解決，而必須采用范圍更廣的經(jīng)濟(jì)制度途徑進(jìn)行治理。環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究框架與研究理念，為資源環(huán)境審計(jì)提供了理論依據(jù)，隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的進(jìn)一步發(fā)展，人類作為對(duì)自然資源大量開采使用的主體，在不斷索取自然資源的同時(shí)，更應(yīng)當(dāng)承擔(dān)起保護(hù)環(huán)境的職責(zé)。這種責(zé)任的約束范圍包括任何國(guó)家、企業(yè)、團(tuán)體和個(gè)人。在這種情況下，資源資產(chǎn)的所有者與使用者都應(yīng)依照國(guó)家的法律法規(guī)，監(jiān)督和有效使用自然資源，保護(hù)生態(tài)環(huán)境。

（二）可持續(xù)發(fā)展理論

可持續(xù)發(fā)展是滿足當(dāng)代人類需要的同時(shí)又不損及后代人類的發(fā)展，可持續(xù)發(fā)展理論側(cè)重探討經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、宏觀政策與環(huán)境改善之間的協(xié)調(diào)發(fā)展，該理論為構(gòu)建和開展資源環(huán)境審計(jì)奠定了牢固的理論基礎(chǔ)。

可持續(xù)發(fā)展是資源環(huán)境審計(jì)產(chǎn)生與發(fā)展的基礎(chǔ)和出發(fā)點(diǎn)。資源環(huán)境審計(jì)是審計(jì)組織在可持續(xù)發(fā)展理論的統(tǒng)領(lǐng)與指導(dǎo)下，對(duì)被審計(jì)單位資源環(huán)境的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行真實(shí)性、合法性的監(jiān)督與鑒證。正是基于可持續(xù)發(fā)展理念，資源環(huán)境保護(hù)措施不斷推出，資源環(huán)境審計(jì)也就自然而然的形成。

可持續(xù)發(fā)展是資源環(huán)境審計(jì)的最終目標(biāo)。環(huán)境保護(hù)法律、法規(guī)借助資源環(huán)境審計(jì)的監(jiān)督和評(píng)估有效執(zhí)行，資源環(huán)境審計(jì)機(jī)制的形成有力推動(dòng)資源環(huán)境管理系統(tǒng)建設(shè)，規(guī)范被審計(jì)單位環(huán)境控制的行為，提高資源的開發(fā)利用效能，使環(huán)境保護(hù)與社會(huì)經(jīng)濟(jì)和諧發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

（三）“社會(huì)契約”理論

科斯的“社會(huì)契約論”認(rèn)為人民將權(quán)力交給政府執(zhí)掌，政府就要為人民服務(wù)，最大化地追求社會(huì)利益和人民福利。政府源于社會(huì)契約，政府的行政行為是政府與社會(huì)之間訂立契約的產(chǎn)物。以契約為基礎(chǔ)建立的國(guó)家，更加要注重保護(hù)公民的生命、財(cái)產(chǎn)和自由。資源環(huán)境審計(jì)秉承了社會(huì)契約精神，從權(quán)利源頭對(duì)資源環(huán)境責(zé)任進(jìn)行審計(jì)，以消除委托方在環(huán)境范圍內(nèi)產(chǎn)權(quán)歸屬的模糊地帶，以使政府執(zhí)行資源環(huán)境系統(tǒng)的治理功能。

政府代表人民意愿組織社會(huì)再生產(chǎn)、配置社會(huì)資源和管理公共事務(wù)，資源管理和環(huán)境治理是國(guó)家治理的重要內(nèi)容，是政府應(yīng)履行責(zé)任的組成部分，是對(duì)社會(huì)公眾呼聲的積極回應(yīng)?！吧鐣?huì)契約”理論歸納出有形的和法定的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，不僅具有法律法規(guī)和政策依據(jù)，而且具有歷史依據(jù)和現(xiàn)實(shí)依據(jù)，這也是資源環(huán)境審計(jì)存在的基礎(chǔ)。

（四）“國(guó)家治理”理論

治理理論是從社會(huì)中心論出發(fā)，從社會(huì)的訴求來(lái)規(guī)制國(guó)家和政府的職責(zé)和作為。國(guó)家治理就是為了確保國(guó)家安全、保持社會(huì)穩(wěn)定、實(shí)現(xiàn)科學(xué)發(fā)展，借助國(guó)家政治權(quán)力，協(xié)同各方利益主體對(duì)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)問題尋求解決方案的過(guò)程。

資源環(huán)境審計(jì)與國(guó)家治理的交匯點(diǎn)是責(zé)任，兩者共同歸屬于“善治”的愿景之下。作為國(guó)家治理的重要工具，資源環(huán)境審計(jì)不失為實(shí)現(xiàn)“善治”的重要途徑。國(guó)家治理需求決定了資源環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容和形式，也決定了資源環(huán)境審計(jì)的導(dǎo)向和趨勢(shì)。資源環(huán)境審計(jì)依附于國(guó)家治理戰(zhàn)略，加強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)是完善國(guó)家治理的必然選擇。

上述四個(gè)基本經(jīng)濟(jì)理論為資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展奠定了廣泛而堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。同時(shí)，也為本文后面關(guān)于資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)動(dòng)因研究提供了系統(tǒng)的理論鋪墊。

資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)動(dòng)因

（一）環(huán)境合作引發(fā)資源環(huán)境審計(jì)的全球化浪潮

全球經(jīng)濟(jì)一體化的快速發(fā)展，世界各國(guó)相互聯(lián)系、相互依存和相互促進(jìn)的程度日益加深，命運(yùn)相連、休戚與共的“命運(yùn)共同體”理念逐步深入人心，環(huán)境與可持續(xù)發(fā)展的緊密關(guān)系再次被強(qiáng)調(diào)。保護(hù)環(huán)境、保護(hù)地球已成為世界上所有國(guó)家或地區(qū)義不容辭的責(zé)任。發(fā)展問題不僅是經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)問題，更應(yīng)包括社會(huì)進(jìn)步和環(huán)境保護(hù)。這一共識(shí)為構(gòu)建地區(qū)和全球的“命運(yùn)共同體”提供了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)和動(dòng)力。

資源環(huán)境審計(jì)作為環(huán)境保護(hù)與治理的工具方法，既是審計(jì)社會(huì)職能的拓展，也是審計(jì)價(jià)值回歸的重要體現(xiàn)。在全球一體化時(shí)代，各國(guó)不僅要具備“命運(yùn)共同體”意識(shí)，更應(yīng)該在發(fā)展經(jīng)濟(jì)的同時(shí)，兼顧“命運(yùn)共同體”的利益，實(shí)現(xiàn)真正的合作共贏。

（二）政府環(huán)境責(zé)任促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)興起

隨著環(huán)境法律法規(guī)的日益完善，政府在資源環(huán)境管理中的責(zé)任和作用更加突出。政府資源環(huán)境責(zé)任的強(qiáng)調(diào)和政策工具的充實(shí)擴(kuò)展，使得很多國(guó)家的審計(jì)機(jī)關(guān)嚴(yán)格實(shí)施資源環(huán)境審計(jì)，并不斷增加其在審計(jì)機(jī)關(guān)職能中的比重。

政府治理能力的本質(zhì)在于協(xié)同，通過(guò)有目的的社會(huì)政治互動(dòng)，運(yùn)用政治權(quán)威管理和控制國(guó)家資源，以謀求經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展。因此，政府在協(xié)調(diào)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮著不可替代的作用。環(huán)境保護(hù)是我國(guó)政府的基本政策，也是政府的工作職責(zé)。審計(jì)部門作為政府的職能部門，有責(zé)任對(duì)環(huán)境污染狀況和治理情況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)估，以鑒定相關(guān)部門對(duì)資源環(huán)境責(zé)任的擔(dān)當(dāng)情況。政府資源環(huán)境責(zé)任的落實(shí)成為資源環(huán)境審計(jì)興起的根本動(dòng)因。

（三）國(guó)家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略加快資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展

國(guó)家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的支撐基礎(chǔ)是物質(zhì)資本、人力資本和環(huán)境資本，不能只是注重物質(zhì)資本的增加而忽略環(huán)境資本的減少，否則就不能實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。依據(jù)這種理念，政府將可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略對(duì)資源環(huán)境的保護(hù)利用訴求轉(zhuǎn)化為可執(zhí)行的公共政策。因此，國(guó)家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略加快了資源環(huán)境審計(jì)事業(yè)的發(fā)展。

可持續(xù)發(fā)展強(qiáng)調(diào)人類經(jīng)濟(jì)行為應(yīng)當(dāng)與自然發(fā)展相協(xié)調(diào)，而不應(yīng)采取耗竭資源、破壞生態(tài)和污染環(huán)境的方式換取經(jīng)濟(jì)發(fā)展。我國(guó)政府從具體國(guó)情出發(fā)，提出了可持續(xù)發(fā)展的總體戰(zhàn)略、對(duì)策及行動(dòng)方案。資源環(huán)境審計(jì)就是適應(yīng)國(guó)家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略而快速發(fā)展起來(lái)的新型審計(jì)方法，從而保障社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)人與自然的和諧統(tǒng)一。隨著時(shí)代的發(fā)展，資源環(huán)境審計(jì)在國(guó)家審計(jì)甚至國(guó)家經(jīng)濟(jì)建設(shè)中將扮演更為重要的角色。資源環(huán)境審計(jì)范圍將大大拓展，資源環(huán)境審計(jì)的理論與方法也會(huì)更加完善。

資源環(huán)境審計(jì)的功能定位設(shè)計(jì)

（一）資源環(huán)境審計(jì)的宏觀定位

資源環(huán)境審計(jì)是最大的民生審計(jì)。人們?cè)絹?lái)越感受到資源環(huán)境日益惡化帶來(lái)的后果，也真正認(rèn)識(shí)到環(huán)境問題不僅是經(jīng)濟(jì)問題、發(fā)展問題，更是民生問題。在經(jīng)濟(jì)社會(huì)快速發(fā)展的進(jìn)程中，常常會(huì)面臨生存和生活的命運(yùn)抉擇，資源和環(huán)境已經(jīng)成為全球“命運(yùn)共同體”的核心要素。資源、生態(tài)、環(huán)境問題是民生問題，資源環(huán)境審計(jì)就是民生審計(jì)。長(zhǎng)期來(lái)看，資源環(huán)境保護(hù)是最大的民生，資源環(huán)保審計(jì)也是最大的民生審計(jì)。在此背景下，資源環(huán)境審計(jì)工作越來(lái)越受重視，資源環(huán)境審計(jì)也已經(jīng)從大的環(huán)境工程深入到民生福利的多個(gè)方面，為推動(dòng)社會(huì)綠色健康發(fā)展保駕護(hù)航。

資源環(huán)境審計(jì)是宏觀政策審計(jì)。我國(guó)環(huán)境保護(hù)政策是明確的，資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展思路也是非常清晰的，相關(guān)舉措都緊密契合國(guó)情。著力構(gòu)建符合國(guó)情的資源環(huán)境審計(jì)模式與法律框架，為相關(guān)部門完善政策法規(guī)提供決策依據(jù)。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策運(yùn)用的方式與路徑更加多樣與寬泛。比如，在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整等相關(guān)政策的貫徹執(zhí)行中，資源環(huán)境審計(jì)通過(guò)對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整中產(chǎn)業(yè)政策執(zhí)行的審核與監(jiān)督，成為貫徹落實(shí)國(guó)家宏觀調(diào)控政策和完成情況的依據(jù)與保障，評(píng)價(jià)和監(jiān)督各級(jí)、各部門、各責(zé)任主體在資源環(huán)境保護(hù)中的履職情況，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督為宏觀決策和調(diào)控提供服務(wù)的職能。

資源環(huán)保審計(jì)是生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)。生態(tài)文明建設(shè)與經(jīng)濟(jì)建設(shè)、政治建設(shè)、文化建設(shè)、社會(huì)建設(shè)構(gòu)成了國(guó)家治理的框架體系。生態(tài)文明建設(shè)的總體布局，是對(duì)生態(tài)安全、生態(tài)環(huán)境惡化等問題的高度關(guān)注，具有劃時(shí)代的戰(zhàn)略意義。面對(duì)生態(tài)文明建設(shè)的戰(zhàn)略布局，資源環(huán)境審計(jì)作為生態(tài)文明建設(shè)的助力與支撐，是政府審計(jì)在生態(tài)文明建設(shè)中發(fā)揮作用的最直接體現(xiàn)。資源環(huán)境審計(jì)在生態(tài)文明建設(shè)中的功能定位，要求我們?cè)诓粩嗵剿?、探求中完善資源環(huán)境審計(jì)思路和方法，不斷提升適應(yīng)生態(tài)文明建設(shè)的資源環(huán)境審計(jì)能力。在生態(tài)文明建設(shè)系統(tǒng)工程中，實(shí)現(xiàn)政府資源環(huán)境審計(jì)的監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)職能，發(fā)揮其揭示環(huán)境問題、評(píng)價(jià)環(huán)境管理效果、監(jiān)督環(huán)保資金使用和環(huán)保政策執(zhí)行的功能，以促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，使資源環(huán)境審計(jì)成為生態(tài)文明建設(shè)的重要抓手。

（二）資源環(huán)境審計(jì)的微觀職責(zé)

資源環(huán)境資金的使用與管理監(jiān)督。資源環(huán)境審計(jì)從“專項(xiàng)收入”中的排污費(fèi)、水資源費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等審計(jì)，到“政府預(yù)算和基金支出”中的環(huán)境監(jiān)測(cè)、污染防治、自然生態(tài)保護(hù)、天然林保護(hù)、風(fēng)沙荒漠化治理、水資源補(bǔ)償費(fèi)支出等涉及資源和環(huán)境保護(hù)的財(cái)政性支出，資源環(huán)境審計(jì)的視角始終關(guān)注著資金的完整性、合規(guī)性，關(guān)注著資源環(huán)境整治和治理的專項(xiàng)資金使用的合法性及合規(guī)性，發(fā)揮著其他部門所不及的監(jiān)督作用。為此，財(cái)政和環(huán)保部門在環(huán)保資金的管理中明確對(duì)項(xiàng)目單位的撥款方式和時(shí)間，并對(duì)需要履行招投標(biāo)程序的項(xiàng)目做進(jìn)一步規(guī)定。促使專項(xiàng)資金管理建章建制，并完善財(cái)務(wù)制度。實(shí)行科學(xué)合理分配，對(duì)環(huán)保項(xiàng)目集中資金治理，強(qiáng)化自我監(jiān)督機(jī)制。各級(jí)人民政府要提高對(duì)環(huán)境保護(hù)重要性的認(rèn)識(shí)，并正確引導(dǎo)民眾樹立環(huán)保價(jià)值觀，從財(cái)務(wù)監(jiān)管層面提升環(huán)境資金使用效能。

資源環(huán)境部門領(lǐng)導(dǎo)者履職情況的鑒證。領(lǐng)導(dǎo)者的任前審計(jì)、任中審計(jì)、離任審計(jì)作為領(lǐng)導(dǎo)者任期中不同階段的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，是領(lǐng)導(dǎo)干部任用、提拔的參考依據(jù)，也是審計(jì)監(jiān)督職能在領(lǐng)導(dǎo)者履職責(zé)任中的體現(xiàn)。強(qiáng)化行政領(lǐng)導(dǎo)資源環(huán)境責(zé)任審計(jì)是執(zhí)行國(guó)家各項(xiàng)資源和環(huán)境保護(hù)指標(biāo)的任務(wù)，確保環(huán)保任務(wù)體系完成的考核與評(píng)價(jià)，資源環(huán)境審計(jì)從資金使用管理審計(jì)提升到領(lǐng)導(dǎo)者履職盡責(zé)層面。將“重大環(huán)境污染事故罪”相應(yīng)調(diào)整為“污染環(huán)境罪”，明確了環(huán)境污染監(jiān)管責(zé)任和應(yīng)負(fù)有的法律責(zé)任，體現(xiàn)了從嚴(yán)打擊環(huán)境污染犯罪的立法精神。資源環(huán)境審計(jì)中涉及領(lǐng)導(dǎo)者責(zé)任的界定和評(píng)價(jià)、社會(huì)責(zé)任與法律義務(wù)的對(duì)接，將是資源環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域的新標(biāo)準(zhǔn)。領(lǐng)導(dǎo)者的資源環(huán)境責(zé)任審計(jì)制度，不僅使審計(jì)職能得到更加科學(xué)有效的提升，也使審計(jì)成果在治理國(guó)家資源環(huán)境中得到轉(zhuǎn)化和應(yīng)用。

促進(jìn)政府工作績(jī)效評(píng)價(jià)體系的完善。審計(jì)組織在社會(huì)可持續(xù)發(fā)展理論指導(dǎo)下，對(duì)被審計(jì)單位資源環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行鑒證，是驗(yàn)證政府資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)責(zé)任落實(shí)情況的有力抓手。在政府績(jī)效目標(biāo)引領(lǐng)下，揭示審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的資源環(huán)境狀況及環(huán)境經(jīng)濟(jì)責(zé)任，完善管理、制止違紀(jì)違規(guī)、督促整改，監(jiān)督各級(jí)政府的資源環(huán)保工作，是資源環(huán)境審計(jì)對(duì)關(guān)乎民生的人民生存環(huán)境的有效監(jiān)督機(jī)制。對(duì)破壞和浪費(fèi)資源、破壞生態(tài)、污染環(huán)境、影響人民群眾身體健康等問題，在審計(jì)范疇內(nèi)進(jìn)行客觀公正的監(jiān)督，對(duì)政府工作做到讓人民滿意的績(jī)效成果，具有積極促進(jìn)作用。

結(jié)論

改革開放以來(lái)，我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)了快速發(fā)展。但與此同時(shí)，資源浪費(fèi)、環(huán)境污染問題突出，生態(tài)環(huán)境日趨惡化。為破解當(dāng)前環(huán)境治理困境、助力生態(tài)文明建設(shè)，迫切需要建立有效的資源環(huán)境審計(jì)機(jī)制，從制度上保障經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展。為此，要真正理解資源環(huán)境審計(jì)興起與發(fā)展的理論溯源，認(rèn)識(shí)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)動(dòng)因，從宏觀與微觀兩個(gè)層面對(duì)資源環(huán)境審計(jì)功能進(jìn)行定位。建立和創(chuàng)新環(huán)境保護(hù)審計(jì)制度，提升資源利用、環(huán)境保護(hù)水平，是資源環(huán)境管理措施的全新探索，需社會(huì)各方協(xié)同努力。唯有如此，才能真正實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。