海南省財(cái)政國(guó)庫支付局課題組

黨的十八屆三中全會(huì)作出了全面深化改革的戰(zhàn)略部署，明確“推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”的總目標(biāo)，提出“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”［1］的改革要求。筆者嘗試在分析兩者關(guān)系的基礎(chǔ)上，針對(duì)當(dāng)前我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度現(xiàn)狀，就構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的有關(guān)問題進(jìn)行探討。

一、構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度對(duì)推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化具有重大意義

20世紀(jì)70年代以來，部分經(jīng)合組織（OECD）國(guó)家興起了旨在建立“以市場(chǎng)為基礎(chǔ)的公共管理，最大限度地重視國(guó)家資源的使用效率”［2］的新公共管理改革，也稱為“新公共管理運(yùn)動(dòng)”，并引入了與之相適應(yīng)的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)報(bào)告模式。實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度逐漸成為許多西方發(fā)達(dá)國(guó)家的通行作法，為其提升管理效能，提高決策服務(wù)能力促進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化提供了強(qiáng)有力的支撐。

一是建設(shè)績(jī)效型政府的必要條件。國(guó)家治理能力現(xiàn)代化體現(xiàn)在政府、市場(chǎng)、社會(huì)的良好互動(dòng)中，各司其職，各盡其能，資源配置趨于最優(yōu)，因此政府也需要講績(jī)效。李建發(fā)、陳志斌認(rèn)為，要使政府機(jī)構(gòu)或官員在行使受托治理行為時(shí)的公共選擇和決策符合公共利益，就必須對(duì)政府決策和資源運(yùn)用情況進(jìn)行客觀真實(shí)的計(jì)量、記錄和報(bào)告［3］。構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，是提升政府治理能力的“催化劑”，能夠準(zhǔn)確歸集政府運(yùn)行成本，合理反映政府各項(xiàng)費(fèi)用，科學(xué)評(píng)價(jià)政府運(yùn)營(yíng)績(jī)效，有利于控制政府運(yùn)行成本，減少政府費(fèi)用開支，提高政府管理效率和決策能力，實(shí)現(xiàn)公共資源的有效配置，為建立績(jī)效型政府夯實(shí)基礎(chǔ)。

二是建立現(xiàn)代財(cái)政制度的迫切要求。財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱［1］，建立現(xiàn)代財(cái)政制度是推進(jìn)國(guó)家治理能力現(xiàn)代化的重要舉措。而構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，可全面確認(rèn)、計(jì)量政府資產(chǎn)和負(fù)債，能夠完整、準(zhǔn)確反映政府財(cái)務(wù)狀況，有利于政府加強(qiáng)資產(chǎn)管理和債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控，科學(xué)開展政府信用評(píng)級(jí)［4］，準(zhǔn)確編制財(cái)政中長(zhǎng)期規(guī)劃，提升政府財(cái)政財(cái)務(wù)管理水平，確保政府財(cái)政的可持續(xù)良性運(yùn)轉(zhuǎn)，是現(xiàn)代財(cái)政制度的頂層設(shè)計(jì)和核心內(nèi)容。

三是建設(shè)法治政府的內(nèi)在需要?，F(xiàn)代化治理的本質(zhì)是法治。法治國(guó)家的核心是法治政府，依法治國(guó)需要依法治財(cái)，依法治財(cái)必須依法公開政府財(cái)務(wù)信息，而公開政府財(cái)務(wù)信息必須推進(jìn)政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革［3］。建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，不僅能夠?yàn)橐婪ü_政府財(cái)務(wù)信息提供數(shù)據(jù)支撐，保障社會(huì)公眾的知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)，還有利于提高政府工作透明度，增強(qiáng)政府公信力和執(zhí)行力，從而推動(dòng)轉(zhuǎn)變政府職能，促進(jìn)法治政府建設(shè)。

二、我國(guó)現(xiàn)行政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度難以滿足國(guó)家治理現(xiàn)代化的要求

目前，我國(guó)政府實(shí)行以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)告制度，為強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行和管理發(fā)揮了積極作用，但隨著社會(huì)、經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，政府職能的轉(zhuǎn)變，其弊端日益顯現(xiàn)，已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足國(guó)家治理現(xiàn)代化的要求。

一是難以準(zhǔn)確反映政府的運(yùn)營(yíng)績(jī)效。推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化，實(shí)現(xiàn)公共資源的有效配置，需要基于綜合績(jī)效的問責(zé)和高效的政府內(nèi)部管理，這要求政府必須能夠準(zhǔn)確核算自身提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的成本和費(fèi)用，否則便無從談起。由于我國(guó)現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)(預(yù)算會(huì)計(jì))制度體系主要以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，所編制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告?zhèn)戎赜诜从痴A(yù)算執(zhí)行結(jié)果，無法準(zhǔn)確歸集、反映政府提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的成本及費(fèi)用，政府的運(yùn)營(yíng)績(jī)效難以評(píng)判，不利于政府更好地履行公共受托責(zé)任。

二是不能真實(shí)反映政府的財(cái)務(wù)狀況。長(zhǎng)期以來，無論是財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度還是行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，所反映的政府資產(chǎn)信息都不完整。財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)不核算政府擁有的固定資產(chǎn)，新的行政單位會(huì)計(jì)制度出臺(tái)之前，行政單位的無形資產(chǎn)、受托代理資產(chǎn)、政府儲(chǔ)備物資和公共基礎(chǔ)設(shè)施并未入賬，2014年起實(shí)施的新制度開始設(shè)置“無形資產(chǎn)”“受托代理資產(chǎn)”“政府儲(chǔ)備物資”和“公共基礎(chǔ)設(shè)施”等會(huì)計(jì)科目，要求將原未入賬的有關(guān)資產(chǎn)補(bǔ)記入賬，但由于資產(chǎn)管理信息不健全、資產(chǎn)成本難以確定等原因，許多資產(chǎn)沒有得到真實(shí)完整反映，大量的相關(guān)資產(chǎn)至今仍游離在賬外。此外，政府財(cái)務(wù)報(bào)告所反映的政府負(fù)債信息也不全面，大量的直接隱性負(fù)債和或有負(fù)債未納入報(bào)告范圍。如社會(huì)保險(xiǎn)基金的支出缺口、地方政府提供的擔(dān)保事項(xiàng)等。以上種種，造成政府財(cái)務(wù)報(bào)告所反映的財(cái)務(wù)狀況不實(shí)，政府無法準(zhǔn)確掌握自身的“家底”。

三是無法為政府決策提供科學(xué)完整的財(cái)務(wù)信息支撐。我國(guó)目前實(shí)行的是決算報(bào)告制度，迄今尚未建立完善的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度，還未能提供完全意義上的一級(jí)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。各級(jí)政府每年三月份之前提供給人大和政府高層決策者的“政府預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告”，只反映上年度預(yù)算收支情況，未提供政府財(cái)務(wù)狀況的相關(guān)信息；每年六月份提請(qǐng)本級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)審查和批準(zhǔn)的上年度本級(jí)政府財(cái)政總決算報(bào)表和部門決算報(bào)表，雖然包含了資產(chǎn)負(fù)債等信息，但這兩份報(bào)表之間并未進(jìn)行匯總合并和抵銷，未能形成一份完整的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，對(duì)政府的決策未能發(fā)揮應(yīng)有的作用。

三、加快建立政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度是推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的必由之路

2014年底我國(guó)出臺(tái)了權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革實(shí)施方案，制定了一系列改革措施，出臺(tái)了相關(guān)制度文件，開展試編試點(diǎn)工作，取得初步成效，但要全面構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化建設(shè)仍任重道遠(yuǎn)，需著力加強(qiáng)以下幾個(gè)方面工作。

（一）統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度夯實(shí)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)

2015年10月財(cái)政部出臺(tái)了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，明確我國(guó)政府會(huì)計(jì)實(shí)行“準(zhǔn)則+制度”的規(guī)范模式和“預(yù)算會(huì)計(jì)+財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”的核算體系。近年來，針對(duì)不同的行業(yè)特點(diǎn)，財(cái)政部先后修訂出臺(tái)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》《行政單位會(huì)計(jì)制度》《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》等分行業(yè)會(huì)計(jì)制度，滿足了財(cái)政、各部門和單位的不同需求，但因這些制度的會(huì)計(jì)規(guī)范不盡相同，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的權(quán)責(zé)制處理方法存在差異，造成會(huì)計(jì)信息口徑不一，差異難以消除，匯總合并難度較大。盡管《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》對(duì)政府會(huì)計(jì)主體、核算基礎(chǔ)，以及會(huì)計(jì)要素定義、確認(rèn)和計(jì)量原則等基本問題和要求作出了統(tǒng)一規(guī)定，但制度層面不同所帶來的會(huì)計(jì)信息差異仍難以消除。因此，應(yīng)打破不同行業(yè)、部門的制度體系藩籬，建立統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)制度?？紤]到財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算的特殊性，可先對(duì)行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度（包括高校、中小學(xué)、醫(yī)院等行業(yè)制度）和國(guó)有基本建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度進(jìn)行整合，待時(shí)機(jī)成熟后再將財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度并入，最大限度統(tǒng)一政府會(huì)計(jì)制度。

（二）完善政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)機(jī)制

一是完善政府資產(chǎn)負(fù)債的清查核實(shí)工作制度，建立公共資源、基礎(chǔ)設(shè)施、儲(chǔ)備物資等政府資產(chǎn)資源和政府各類隱性負(fù)債的長(zhǎng)效管理機(jī)制，補(bǔ)齊政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)內(nèi)容上的短板。二是借鑒現(xiàn)有的決算編報(bào)系統(tǒng)，探索建立決算報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)告同時(shí)布置一并編報(bào)的工作機(jī)制，增強(qiáng)兩個(gè)報(bào)告編報(bào)工作的相互銜接性，提高政府財(cái)務(wù)信息的整體質(zhì)量。條件成熟時(shí)，研究參照企業(yè)作法，通過改進(jìn)《現(xiàn)金流量表》設(shè)置來滿足預(yù)算管理信息的需要，將決算報(bào)告并入政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告當(dāng)中集中編制，提高政府財(cái)務(wù)報(bào)告的完整性和可讀性。

（三）加強(qiáng)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告分析應(yīng)用

一是要兼顧政府及其部門和外部使用者的需要，構(gòu)建體系完整、分類清晰、使用方便的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告分析指標(biāo)，為編好用好政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的有效使用提供技術(shù)支撐。二是要改革對(duì)地方政府及其部門的績(jī)效評(píng)價(jià)制度，增加政府（部門）財(cái)務(wù)運(yùn)行情況的考核指標(biāo)及其權(quán)重，充分利用權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的，反映精確、配比合理的運(yùn)行成本、資產(chǎn)負(fù)債管理、財(cái)政可持續(xù)性等信息，科學(xué)評(píng)價(jià)政府及部門的屆期治理績(jī)效。

（四）加快推進(jìn)政府財(cái)務(wù)公開，解除政府公共受托責(zé)任

政府財(cái)務(wù)報(bào)告公開制度，主要是對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告公開的主體、對(duì)象、內(nèi)容、形式、程序、時(shí)間要求、法律責(zé)任等作出規(guī)定［5］?，F(xiàn)代化國(guó)家的一個(gè)重要特征是民主，社會(huì)公眾參政議政程度高，尤其關(guān)注政府的“賬本”。政府應(yīng)當(dāng)回應(yīng)社會(huì)關(guān)切，盡快建立健全政府財(cái)務(wù)報(bào)告公開制度，及時(shí)公開反映政府“家底”和履職情況的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，滿足公眾的知情權(quán)，促進(jìn)公眾監(jiān)督作用發(fā)揮，倒逼治理能力和水平的提升。

[1]中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定[N].人民日?qǐng)?bào),2013-11-16.

[2]李定清.政府治理視角下的政府會(huì)計(jì)改革研究[R].2013年度重慶市社會(huì)科學(xué)規(guī)劃項(xiàng)目，2013.

[3]李建發(fā)，張國(guó)清.國(guó)家治理情境下政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革問題研究[J].會(huì)計(jì)研究，2015(6).

[4]財(cái)政部國(guó)庫司有關(guān)負(fù)責(zé)人就印發(fā)《政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制辦法（試行）》等三項(xiàng)制度答記者問[EB/OL].財(cái)政部網(wǎng)站，2015-12-10.

[5]劉昆.充分發(fā)揮政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)作用合力推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革[J].預(yù)算管理與會(huì)計(jì)，2016(2).