張曉光

摘要：內(nèi)部控制制度是單位的防火墻，對企業(yè)如此，對行政事業(yè)單位也然。根據(jù)《中華人民共和國會計法》、《中華人民共和國預(yù)算法》等法律法規(guī)和相關(guān)規(guī)定，財政部制定的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》已自2014年1月1日起施行。各級事業(yè)單位參照該規(guī)范，已經(jīng)建立或完善了本單位的內(nèi)部控制。本文僅從行政事業(yè)單位內(nèi)部控制執(zhí)行效果評價與監(jiān)督的角度，闡述內(nèi)部控制的幾個關(guān)鍵節(jié)點，以期對事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的建設(shè)有所裨益。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；內(nèi)部控制；有效性；分析

一、引言

事業(yè)單位是我國國家職能得以實現(xiàn)的重要職能部門，關(guān)系國計民生。事業(yè)單位非以利潤最大化為目的，他們的宗旨是提高服務(wù)效率，服務(wù)于廣大民眾。事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部控制制度，這是其職能得以實現(xiàn)的保證。從一定意義上說，搞好內(nèi)部控制，能夠起到制度籠子的作用。實施內(nèi)部規(guī)范，建立完善的內(nèi)部控制制度，對于建立健全權(quán)力運行的制約和監(jiān)督體系，減少自由裁量權(quán)的空間和余地，用制度來限制權(quán)力的濫用，具有重要的促進作用。我國行政事業(yè)單位類型眾多，業(yè)務(wù)活動紛繁復(fù)雜。一般而言，行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)活動可以分為經(jīng)濟活動和非經(jīng)濟活動，比如單位發(fā)生的資金收支業(yè)務(wù)或涉及到公共經(jīng)濟資源在單位內(nèi)部的運轉(zhuǎn)，屬于單位自身的經(jīng)濟活動，而公安機關(guān)的維護交通安全和交通秩序活動、教育機構(gòu)的教學(xué)活動、科研機構(gòu)的科研活動，醫(yī)療、療養(yǎng)機構(gòu)的醫(yī)療活動等則是單位的專業(yè)業(yè)務(wù)活動，相對而言屬于單位的非經(jīng)濟活動。由于行政事業(yè)單位不僅是公共服務(wù)的提供者和社會事務(wù)的監(jiān)管者，同時也是公共資源的使用者，所以不論何種類型的行政事業(yè)單位，其正常運轉(zhuǎn)都離不開公共資金，都需要對其自身所掌握的公共資源進行配置和使用。因此，經(jīng)濟活動是行政事業(yè)單位共有的業(yè)務(wù)活動。內(nèi)部控制的評價與監(jiān)督是確保內(nèi)部控制建設(shè)不斷完善并有效實施的重要環(huán)節(jié)。本文分別對二者加以闡述。

二、內(nèi)部控制評價的原則

對內(nèi)部控制進行實施效果的評價，一般遵循下列原則：

全面性原則：應(yīng)當(dāng)包含設(shè)計和運行，對實現(xiàn)各個控制目標(biāo)的各個方面進行全面、系統(tǒng)、綜合評價的評價。

重要性原則：以風(fēng)險為導(dǎo)向，根據(jù)風(fēng)險發(fā)生的可能性及其對實現(xiàn)目標(biāo)的影響程度，確定需要評價的重要業(yè)務(wù)單位、重大業(yè)務(wù)事項和高風(fēng)險領(lǐng)域。

客觀性原則：應(yīng)結(jié)合事業(yè)單位所處行業(yè)環(huán)境、地域、業(yè)務(wù)特點等實際，以事實為依據(jù)，如實反映內(nèi)控控制設(shè)計與運行的有效性。

適應(yīng)性原則：應(yīng)當(dāng)符合國家有關(guān)規(guī)定和單位的具體情況，并隨著外部環(huán)境的變化、單位經(jīng)濟活動的調(diào)整和管理要求的提高，不斷修訂和完善。

三、內(nèi)部控制評價的內(nèi)容

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評價與監(jiān)督的內(nèi)容包括自我評價、內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督三個層次。

（一）事業(yè)單位內(nèi)部控制設(shè)計的有效性評價，指為實現(xiàn)控制目標(biāo)所必須的內(nèi)部控制要素都存在并且設(shè)計恰當(dāng)。一般評價內(nèi)部控制設(shè)計的有效性，主要關(guān)注一下要素：

1、相關(guān)內(nèi)部控制的設(shè)計是否有助于事業(yè)單位提高經(jīng)營或者辦事效率和效果，實現(xiàn)其發(fā)展戰(zhàn)略。

任何事業(yè)單位都有其發(fā)展規(guī)劃，那么，單位內(nèi)部控制的設(shè)計必須服務(wù)于其發(fā)展規(guī)劃，為發(fā)展規(guī)劃的實現(xiàn)保駕護航。反之，不利于其發(fā)展規(guī)劃的內(nèi)部控制設(shè)計就不具有有效性。

2、相關(guān)控制的設(shè)計是否能夠保證單位遵循適用的法律法規(guī)。

法律、法規(guī)是為事業(yè)單位經(jīng)營活動劃定的高壓線，碰觸不得。單位內(nèi)部控制的設(shè)計必須能夠保證單位遵循法律法規(guī)或者規(guī)避掉法律風(fēng)險。

3、是否為防止、發(fā)現(xiàn)并糾正財務(wù)報告重大錯報而設(shè)計了相應(yīng)的控制。

財務(wù)報告是事業(yè)單位財務(wù)部門的最終產(chǎn)品，財務(wù)報告必須真實、準(zhǔn)確符合事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則。單位內(nèi)部控制的設(shè)計必須以防止、發(fā)現(xiàn)并糾正財務(wù)報告重大錯報為目的而進行控制，這是毋容置疑的。

4、是否為合理保證資產(chǎn)安全和完整而設(shè)計了相應(yīng)的控制。

保證資產(chǎn)的安全、完整是事業(yè)單位最基本的要求。內(nèi)部控制設(shè)計的內(nèi)部控制，應(yīng)以達到這個目的或給予合理保證為目的。

（二）事業(yè)單位內(nèi)部控制運行的有效性評價

內(nèi)部控制運行的有效性是指現(xiàn)有內(nèi)部控制按照規(guī)定程序得到了正確執(zhí)行。評價其有效性，應(yīng)充分考慮：

1、相關(guān)控制在評價期內(nèi)是如何運行的：一般按照內(nèi)部控制運行程序來分析評價其可行性。

2、實施控制的人員是否具備必要的權(quán)限和能力：實施控制的人員權(quán)限需要授權(quán)即可，能力必須是可以勝任的才能保證內(nèi)部控制的有效運行。

3、相關(guān)控制是否得到了持續(xù)一致的運行：沒有持續(xù)一致的運行，再好的內(nèi)部控制設(shè)計也是枉然。

4、相關(guān)控制運行的方式，一般包括人工控制和自動控制、預(yù)防性控制和發(fā)現(xiàn)性控制。根據(jù)其控制運行方式，判斷運行中是否可能存在漏洞等。

（三）事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評價

事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評價是指事業(yè)單位自行組織的，對單位內(nèi)部控制的有效性進行評價，形成評價結(jié)論，出具評價報告。一般內(nèi)審部門為實施主體，評價內(nèi)容主要有：內(nèi)部控制的設(shè)計的合理、合法性；內(nèi)部控制的全面性；內(nèi)部控制的重要性和適應(yīng)性。與上述設(shè)計和運行評價基本雷同，這里不再贅述。負(fù)責(zé)部門或機構(gòu)在完成評價工作后，應(yīng)當(dāng)編寫單位內(nèi)部控制自我評價報告，對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，指出其缺陷，并提出整改建議。評價報告應(yīng)當(dāng)提交單位負(fù)責(zé)人，單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)對擬采取的整改措施作出決定，并督促落實。

（四）事業(yè)單位內(nèi)部控制的內(nèi)部監(jiān)督

根據(jù)監(jiān)督與執(zhí)行分離的基本原理，內(nèi)部控制內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與內(nèi)部控制的建立和實施保持相對獨立。一般有獨立審計部門或者專職內(nèi)審崗位負(fù)責(zé)實施。監(jiān)督主體要明確各相關(guān)部門或崗位在內(nèi)部監(jiān)督中的職責(zé)權(quán)限，規(guī)定內(nèi)部監(jiān)督的程序和要求，對內(nèi)部控制建立與實施情況進行內(nèi)部監(jiān)督檢查。行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部控制的定期監(jiān)督檢查制度。在單位內(nèi)部控制體系建設(shè)初期，行政事業(yè)單位的內(nèi)部監(jiān)督檢查工作應(yīng)當(dāng)相對密集一些，每3—6個月進行一次全面性監(jiān)督檢查和自我評價，以及時促進內(nèi)部體制體系建立和執(zhí)行的改進和完善；因外部環(huán)境重大變化、單位經(jīng)濟活動重大調(diào)整和管理要求提高等引起內(nèi)部控制體系發(fā)生重大變動，應(yīng)當(dāng)及時進行內(nèi)部監(jiān)督檢查和自我評價。在單位內(nèi)部控制體系建立和執(zhí)行情況逐步穩(wěn)定后，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)每年至少進行一次全面性監(jiān)督檢查和自我評價。行政事業(yè)單位還應(yīng)當(dāng)根據(jù)單位的具體情況不定期地對內(nèi)部控制開展各項檢查、抽查等監(jiān)督檢查工作。

（五）事業(yè)單位內(nèi)部控制的外部監(jiān)督

內(nèi)部控制的外部監(jiān)督主要由財政部門和審計部門承擔(dān)，同時應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮紀(jì)檢、監(jiān)察等部門的作用，構(gòu)建嚴(yán)密的外部監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)。

1、財政部門的外部監(jiān)督。各級財政部門應(yīng)當(dāng)對單位內(nèi)部控制的建立和實施情況進行監(jiān)督檢查，有針對性地提出檢查意見和建議，并督促單位進行整改。

2、審計部門的外部監(jiān)督。各級審計部門對單位進行審計時，應(yīng)當(dāng)調(diào)查了解單位內(nèi)部控制建立和實施的有效性，揭示相關(guān)內(nèi)部控制的缺陷，有針對性地提出審計處理意見和建議，并督促單位進行整改。

四、內(nèi)部控制常見問題分析

（一）內(nèi)部控制設(shè)計不以實現(xiàn)控制目標(biāo)為標(biāo)準(zhǔn)

事業(yè)單位由于其一般都有主管部門管理，所以事業(yè)單位的內(nèi)部控制一般都有。但是，核心思想?yún)s不一定指向控制目標(biāo)，這個導(dǎo)向存在問題。這是亟待改善的問題。這里面有認(rèn)識問題，有業(yè)務(wù)水平問題，所以應(yīng)該加強對內(nèi)部控制編制人員的培訓(xùn)工作，從意識層面上，從技術(shù)層面上，解決這個問題。

（二）內(nèi)部控制設(shè)計很好，運行卻一般

很多單位內(nèi)部控制設(shè)計得近乎完美，但是執(zhí)行效果偏差卻很大。這是一個很大誤區(qū)，以為設(shè)計好了就行了，知道運行是關(guān)鍵，卻缺乏必要措施去主動評價內(nèi)部控制的運行并監(jiān)督運行。這是普遍存在的問題。這里面其實是一個領(lǐng)導(dǎo)意識的問題或者領(lǐng)導(dǎo)力度的問題，而且，以前者為主。具體而言，單位領(lǐng)導(dǎo)必須重視，尤其是主管部門必須這樣要求，才有可能從根本上改變這種局面。由于內(nèi)部控制的建設(shè)不像預(yù)算那樣容易量化，所以這里面是有一定的管理難度的。改變這種現(xiàn)象，需要加強外監(jiān)督，借用外力施壓，督促被監(jiān)督部門重視內(nèi)部控制的運行效果。

（三）內(nèi)部監(jiān)督力度差

內(nèi)部監(jiān)督要么沒有，要么力度很差。內(nèi)部監(jiān)督流于形式一般情況下比較常見，沒有內(nèi)部監(jiān)督是極端情況下才有。加強內(nèi)部監(jiān)督，日常工作的中監(jiān)督尤為重要，而內(nèi)部審計監(jiān)督必須按既定監(jiān)督程序，嚴(yán)格執(zhí)行，領(lǐng)導(dǎo)重視，至少一年內(nèi)審一次。

（四）內(nèi)控測評方法不科學(xué)

內(nèi)控測試方法有很多，好的方法事半功倍，差的方法則事倍功半。很多事業(yè)單位不注意內(nèi)控測評方法的科學(xué)應(yīng)用，或者不重視科學(xué)的測評方法。內(nèi)部控制的測試一般先按定性和定量分析。通過定性分析利用內(nèi)部控制自我評價報告，判斷出可能存在的設(shè)計或者運行問題。然后運用定量方法，利用統(tǒng)計抽樣技術(shù)，科學(xué)地縮小測評范圍，降低車評成本。抽樣測評可以節(jié)省大量人力物力，前提是抽樣的樣本要具有典型性，具有廣泛的代表性，所以樣本容量要有最低量的要求，要保持有足夠的謹(jǐn)慎原則。方法的運用上，要多種方法綜合運用，觀察、詢問、檢查、再執(zhí)行等各種方法用其優(yōu)點，擯棄其缺點。

綜上可知，事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)自2014年實施《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》之后已經(jīng)有了質(zhì)的飛躍，但仍然存在種種不足，亟待改進。只要通過事業(yè)單位主管部門重視、事業(yè)單位本單位全員重視、領(lǐng)導(dǎo)重視，并加強審計與內(nèi)外部監(jiān)督，事業(yè)單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀就能從根本上扭轉(zhuǎn)。

（作者單位：山東青島療養(yǎng)院）

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