劉 偉(武漢交通職業(yè)學(xué)院,湖北 武漢 430065)

作業(yè)成本法在第三方物流企業(yè)成本核算中的應(yīng)用*

劉 偉
(武漢交通職業(yè)學(xué)院,湖北 武漢 430065)

在第三方物流企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的背景下,如何控制企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本,提高企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力成為眾多物流企業(yè)亟需解決的問(wèn)題。傳統(tǒng)的成本核算方式無(wú)法有效評(píng)價(jià)作業(yè)的有效性和增值性,而作業(yè)成本法更加符合第三方物流企業(yè)成本特性。文章通過(guò)案例分析,詳細(xì)闡述作業(yè)成本法的概念、比較優(yōu)勢(shì)以及使用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算的步驟。

作業(yè)成本法;成本核算;第三方物流企業(yè);成本管理

進(jìn)入21世紀(jì)以來(lái),我國(guó)第三方物流業(yè)快速增長(zhǎng),服務(wù)水平顯著提高,但也存在運(yùn)行效率偏低,服務(wù)成本較高的問(wèn)題。同時(shí),第三方物流企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈,降低物流成本已成為企業(yè)主要的努力方向之一。由于傳統(tǒng)的成本核算不能提供物流成本的準(zhǔn)確信息,因而無(wú)法為企業(yè)物流管理提供可靠的依據(jù)[1]。作業(yè)成本法(Activity Based Cost,又稱ABC成本法)能動(dòng)態(tài)跟蹤成本發(fā)生的全過(guò)程,及時(shí)發(fā)現(xiàn)物流費(fèi)用浪費(fèi)等問(wèn)題,是一種適應(yīng)現(xiàn)代物流業(yè)發(fā)展的會(huì)計(jì)計(jì)算方法[2],具有明顯的優(yōu)勢(shì)與可操作性,可在第三方物流企業(yè)成本核算中廣泛應(yīng)用。

一、第三方物流企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀

20世紀(jì)90年代中期,第三方物流的概念開(kāi)始傳到我國(guó),它是運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)等基礎(chǔ)服務(wù)行業(yè)的一個(gè)重要發(fā)展。第三方物流企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的構(gòu)成要素,一是成本,二是服務(wù)質(zhì)量。物流企業(yè)服務(wù)成本成為決定企業(yè)生存與發(fā)展的關(guān)鍵要素之一。

雖然物流業(yè)發(fā)展迅速,但由于發(fā)展時(shí)間不長(zhǎng),暴露出運(yùn)行效率偏低,服務(wù)成本較高等問(wèn)題。據(jù)調(diào)查,我國(guó)第三方物流總費(fèi)用與GDP的比率高出發(fā)達(dá)國(guó)家1倍左右。因此如何有效控制物流企業(yè)服務(wù)成本,提高作業(yè)的有效性和增值性,成為亟需解決的問(wèn)題。物流企業(yè)在成本核算時(shí),由于對(duì)物流成本的特性認(rèn)識(shí)不夠全面,缺乏科學(xué)的核算標(biāo)準(zhǔn)及有效的控制手段,使用的是傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)成本核算方法,局限性較大,下面以Z國(guó)際物流有限公司為例進(jìn)行說(shuō)明。

(一)Z國(guó)際物流有限公司基本概況

Z國(guó)際物流有限公司(以下簡(jiǎn)稱“Z公司”)是以物流運(yùn)輸、配送、倉(cāng)儲(chǔ)等為主營(yíng)業(yè)務(wù)的綜合性大型物流企業(yè),其物流服務(wù)網(wǎng)絡(luò)覆蓋航空、公路、鐵路等多種運(yùn)輸方式,并在國(guó)內(nèi)擁有200多個(gè)運(yùn)輸節(jié)點(diǎn),覆蓋國(guó)內(nèi)重要大中型城市及中轉(zhuǎn)城市。

(二)Z公司物流成本管理現(xiàn)狀及問(wèn)題

目前,Z公司物流服務(wù)面向?qū)ο筝^為廣泛,涉及物流服務(wù)內(nèi)容較為繁雜,訂單的處理以及貨物的運(yùn)輸與倉(cāng)儲(chǔ)過(guò)程非常復(fù)雜,所采用的傳統(tǒng)成本核算方法,只是對(duì)物流作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行簡(jiǎn)單分類,并劃分為市內(nèi)和市外兩個(gè)中心進(jìn)行歸集,無(wú)法對(duì)各項(xiàng)具體作業(yè)成本準(zhǔn)確的界定和核算,對(duì)于特定客戶的業(yè)務(wù)和訂單,無(wú)法獨(dú)立進(jìn)行盈虧分析,所以在進(jìn)行物流成本管控時(shí)缺乏準(zhǔn)確有效的信息支持。

表1 Z公司2012年11月物流成本統(tǒng)計(jì)明細(xì)表(單位:元)[3]

由表1可見(jiàn),Z公司進(jìn)行成本核算時(shí),首先劃分了市內(nèi)和市外兩個(gè)成本中心,同時(shí)對(duì)每個(gè)成本中心,根據(jù)成本開(kāi)支與業(yè)務(wù)量的關(guān)系,劃分為固定成本、變動(dòng)成本兩類。但是,以上數(shù)據(jù)反映出是各作業(yè)環(huán)節(jié)占成本比重,面對(duì)特定訂單和特定服務(wù)所耗費(fèi)的成本與收入是否相匹配,盈虧平衡點(diǎn)如何測(cè)算,如何采用不同運(yùn)營(yíng)方式來(lái)進(jìn)行比較分析,有效地提高盈利能力等問(wèn)題時(shí),缺乏有效數(shù)據(jù)支撐。分析發(fā)現(xiàn),Z公司物流成本管理主要存在以下問(wèn)題:

1.傳統(tǒng)的物流成本管理方法局限于成本性態(tài)的簡(jiǎn)單區(qū)分,沒(méi)有精細(xì)到單一服務(wù)成本,所提供的成本數(shù)據(jù)無(wú)法支撐物流企業(yè)管理者對(duì)服務(wù)的效率與效益進(jìn)行準(zhǔn)確的評(píng)估,達(dá)不到成本分析與控制的目的。

2.公司物流成本管理失控。公司的成本核算與管理缺乏有機(jī)結(jié)合,只是將物流服務(wù)過(guò)程所發(fā)生的費(fèi)用按照成本性態(tài)進(jìn)行了簡(jiǎn)單的分類和匯總,沒(méi)有針對(duì)單個(gè)物流服務(wù)進(jìn)行成本核算,對(duì)管理成本中可控與不可控因素沒(méi)有清晰地界定,成本管理的有效性值得商榷。

3.公司缺乏對(duì)物流服務(wù)成本進(jìn)行核算與管理的思想。公司只是簡(jiǎn)單的將業(yè)務(wù)量與成本之間的數(shù)量關(guān)系進(jìn)行區(qū)分,著重于對(duì)成本構(gòu)成比重較大的作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行管控,沒(méi)有針對(duì)特定物流服務(wù)或者產(chǎn)品進(jìn)行核算與監(jiān)督,達(dá)不到物流服務(wù)成本控制的目的,也不能為物流服務(wù)產(chǎn)品的定價(jià)提供可靠依據(jù)。

4.物流企業(yè)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)尚未統(tǒng)一。目前的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)議制度中沒(méi)有專門(mén)針對(duì)物流行業(yè)或者企業(yè)進(jìn)行制度設(shè)計(jì),將其與一般企業(yè)等同起來(lái),也沒(méi)有設(shè)置單憑的物流成本會(huì)計(jì)科目,使得物流成本核算也沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)可以參照?qǐng)?zhí)行。

二、作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)和特點(diǎn)

作業(yè)成本法是以產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源為基本原理,通過(guò)確認(rèn)及計(jì)量作業(yè)動(dòng)因,將成本歸集到產(chǎn)品中的一種成本核算與管理方法。傳統(tǒng)的成本核算體系根據(jù)成本性態(tài)劃分為變動(dòng)成本和固定成本,以數(shù)量作為成本核算的唯一標(biāo)準(zhǔn),在成本分?jǐn)倳r(shí)沒(méi)有真實(shí)反映成本支出與物流作業(yè)的相關(guān)性,導(dǎo)致成本信息失真。作業(yè)成本法將成本或者資源的耗費(fèi)與其產(chǎn)生的原因?qū)?yīng)起來(lái),將成本分?jǐn)傊辽a(chǎn)作業(yè)的各個(gè)環(huán)節(jié),具有如下優(yōu)勢(shì)和特點(diǎn):

首先,物流企業(yè)對(duì)固定成本進(jìn)行分配時(shí),習(xí)慣采用單一的運(yùn)輸里程或者運(yùn)量等作為分配標(biāo)準(zhǔn),沒(méi)有考慮公平分配與信息相關(guān)性原則,易導(dǎo)致部門(mén)服務(wù)成本信息失真,無(wú)法真實(shí)反映特定物流服務(wù)或者客戶的成本及效益。而作業(yè)成本法在進(jìn)行成本核算時(shí),根據(jù)作業(yè)的成本動(dòng)因量與成本動(dòng)因率來(lái)來(lái)核算成本,將分配范圍縮小到若干作業(yè)中心,將成本核算集中在隨生產(chǎn)環(huán)節(jié)逐步消耗的各具體環(huán)節(jié)與成本動(dòng)因量上,以多種成本動(dòng)因率作為分配標(biāo)準(zhǔn)。而成本動(dòng)因率由作業(yè)環(huán)節(jié)的成本支出及成本動(dòng)因量來(lái)決定。其核算結(jié)果能更準(zhǔn)確、客觀、真實(shí)地反映產(chǎn)品成本。

其次,作業(yè)成本法所代表的管理思想,是作業(yè)管理的思想,其關(guān)注的已不僅僅是部門(mén)層面,而是全部產(chǎn)品或者服務(wù)的相關(guān)作業(yè)層面,真實(shí)而有效地反映各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)中增值作業(yè)與非增值作業(yè)的情況,使管理者能夠據(jù)此對(duì)作業(yè)流程與企業(yè)價(jià)值鏈進(jìn)行優(yōu)化與重組,為顧客提供優(yōu)質(zhì)與高效的服務(wù),從而增加企業(yè)價(jià)值。并且為了實(shí)現(xiàn)作業(yè)管理的目標(biāo),企業(yè)管理必須深入到作業(yè)中去,進(jìn)行作業(yè)分析[4]。作業(yè)分析是通過(guò)對(duì)作業(yè)的識(shí)別與計(jì)量、資源費(fèi)用的歸集與確認(rèn)、產(chǎn)出消耗作業(yè)的確認(rèn)與計(jì)量、產(chǎn)出成本費(fèi)用的歸集等步驟方法,分析評(píng)價(jià)作業(yè)的有效性和增值性,以提高作業(yè)效率,減少資源消耗,增加產(chǎn)出價(jià)值[3]。作業(yè)成本法通過(guò)作業(yè)分析體現(xiàn)和升華管理思想,從而幫助企業(yè)最終贏得更多效益和客戶。

再次,作業(yè)成本法的核算方法更加貼近完全成本法的思想。作業(yè)成本法主要是針對(duì)各個(gè)作業(yè)中心、各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行成本核算,成本支出與作業(yè)環(huán)節(jié)成本動(dòng)因關(guān)聯(lián)性強(qiáng),能提供更加真實(shí)、有效地反映作業(yè)層面的成本信息。作為企業(yè)管理者可以據(jù)此有針對(duì)性地開(kāi)展成本控制、定價(jià)等決策。這樣,作業(yè)成本法不僅具有核算的功能,還能為成本管理提供方法和手段,從而實(shí)現(xiàn)“全面成本管理系統(tǒng)”。

三、作業(yè)成本法的運(yùn)用

物流企業(yè)在使用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算時(shí),將物流作業(yè)歸入作業(yè)中心,由作業(yè)導(dǎo)致的資源消耗納入作業(yè)成本庫(kù)。作業(yè)成本突破了產(chǎn)品這個(gè)界限,而把成本核算深入到作業(yè)層次[5];它以作業(yè)為單位收集成本,并把“作業(yè)”或“作業(yè)成本池”的成本按作業(yè)動(dòng)因分配到產(chǎn)品。因此,第三方物流企業(yè)可通過(guò)如下步驟進(jìn)行成本核算:

第一步,確立成本對(duì)象與作業(yè)中心。物流公司與客戶簽訂物流服務(wù)合同,該合同表明物流企業(yè)為特定客戶提供一項(xiàng)服務(wù),具有唯一性,可以將該類合同作為一級(jí)成本核算對(duì)象。在公司采用作業(yè)成本法進(jìn)行成本計(jì)算后,作業(yè)便作為物流公司的二級(jí)成本核算對(duì)象。例如,Z公司與武漢長(zhǎng)城貿(mào)易有限公司簽訂的《聚丙烯原料項(xiàng)目的市內(nèi)及市外配送業(yè)務(wù)合同》可作為一級(jí)成本核算對(duì)象,該項(xiàng)目聚丙烯原料的運(yùn)輸、裝卸、儲(chǔ)存等作業(yè)作為二級(jí)成本核算對(duì)象。負(fù)責(zé)完成該項(xiàng)目的一系列作業(yè)可按一定原則或者標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合并,成為作業(yè)中心。

第二步,作業(yè)中心成本庫(kù)費(fèi)用的歸集。作業(yè)成本庫(kù)是作業(yè)中心發(fā)生的資源損耗的貨幣計(jì)量。Z公司根據(jù)作業(yè)類型不同,劃分了運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、采購(gòu)、裝卸、信息五個(gè)作業(yè)中心,將所有作業(yè)的成本消耗歸入到對(duì)應(yīng)的作業(yè)中心,形成該作業(yè)中心的成本庫(kù)。如倉(cāng)庫(kù)過(guò)程中產(chǎn)生的檢驗(yàn)、包裝、整理、儲(chǔ)存費(fèi)用等,要?dú)w入到相應(yīng)的倉(cāng)儲(chǔ)作業(yè)中心。

第三步,明確成本動(dòng)因因素和成本動(dòng)因率。成本動(dòng)因是指引發(fā)并導(dǎo)致成本發(fā)生的生產(chǎn)作業(yè)活動(dòng)或者事項(xiàng)。通常情況下,成本動(dòng)因是成本行動(dòng)產(chǎn)生的動(dòng)力,對(duì)成本產(chǎn)生的金額具有直接而穩(wěn)定的影響,因而可以成為成本分配的標(biāo)準(zhǔn)。作為物流公司在使用作業(yè)成本法進(jìn)行核算時(shí),最重要的問(wèn)題之一是選擇合適的成本動(dòng)因因素,Z公司部分作業(yè)中心所選擇的成本動(dòng)因因素如表2。

表2 Z公司部分作業(yè)中心與動(dòng)因因素對(duì)照表

成本動(dòng)因率＝作業(yè)中心成本庫(kù)費(fèi)用/成本動(dòng)因量。若Z公司當(dāng)月運(yùn)輸中心作業(yè)動(dòng)因數(shù)(路程)為180000公里,運(yùn)輸成本庫(kù)總成本為270000元,則運(yùn)輸作業(yè)成本動(dòng)因率為270000/180000＝1.5。

第四步,根據(jù)成本動(dòng)因率和動(dòng)因數(shù)計(jì)算得到作業(yè)成本,并進(jìn)行匯總得到總成本。例如,Z公司為武漢長(zhǎng)城公司提供的運(yùn)輸配送服務(wù),其運(yùn)輸作業(yè)成本＝成本動(dòng)因數(shù)40000?成本動(dòng)因率1.5＝60000元,將該項(xiàng)目產(chǎn)生的其他作業(yè)成本匯總,可以得到該項(xiàng)目總成本。

四、結(jié)論

綜上可知,物流企業(yè)采用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算與管理具有很強(qiáng)的操作性與明顯的優(yōu)勢(shì)。一是作業(yè)成本法的核算結(jié)果能更準(zhǔn)確、客觀、真實(shí)地反映產(chǎn)品或者服務(wù)成本。二是作業(yè)成本法真實(shí)而有效地反映各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)中增值作業(yè)與非增值作業(yè)的情況,可以幫助企業(yè)對(duì)作業(yè)流程與企業(yè)價(jià)值鏈進(jìn)行優(yōu)化與重組,增加企業(yè)價(jià)值。三是作業(yè)成本法能為成本管理提供方法和手段,實(shí)現(xiàn)“全面成本管理系統(tǒng)”。四是所有作業(yè)成本均與成本動(dòng)因具有關(guān)聯(lián)性,企業(yè)可以據(jù)此分析作業(yè)的增值情況,從而提高作業(yè)效率與效益。當(dāng)然,物流企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法還沒(méi)有形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)與模型,企業(yè)需要根據(jù)自身的實(shí)際情況來(lái)確定作業(yè)成本庫(kù)、成本動(dòng)因等,這是今后運(yùn)用作業(yè)成本法的企業(yè)需要克服的主要困難,需要物流企業(yè)和行業(yè)協(xié)會(huì)進(jìn)一步研究,形成統(tǒng)一的操作標(biāo)準(zhǔn)、應(yīng)用模型及應(yīng)用體系,在所有物流企業(yè)的成本核算與管理工作中逐步推廣與普及。

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10.3969/j.issn.1672－9846.2015.03.008

F253.7

A

1672－9846(2015)03－0026－03

2015－06－02

劉 偉(1973－),男,湖北應(yīng)城人,武漢交通職業(yè)學(xué)院機(jī)電工程學(xué)院黨總支書(shū)記、副教授,主要從事物流成本、采購(gòu)管理、貨物學(xué)方面研究。