朱佐為

[摘要]近年來，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的快速變化，以及我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，都推動(dòng)著我國學(xué)術(shù)研究對(duì)“新”的管理會(huì)計(jì)技術(shù)的研究。而在繁多的“新”管理會(huì)計(jì)理論研究中，以“基于價(jià)值視角”的管理會(huì)計(jì)所獲得的關(guān)注最多。本文淺述了其研究現(xiàn)狀，并探究了其未來研究方向。

[關(guān)鍵詞]價(jià)值管理；管理會(huì)計(jì)；分析框架

[DOI]1013939/jcnkizgsc201533135

1基于價(jià)值管理視角的管理會(huì)計(jì)概述

基于價(jià)值管理視角的管理會(huì)計(jì)，實(shí)際上是強(qiáng)調(diào)價(jià)值創(chuàng)造以及對(duì)價(jià)值的評(píng)估兩個(gè)內(nèi)涵，其核心思想是將企業(yè)的所有經(jīng)營投入以及產(chǎn)出看作一個(gè)十分簡(jiǎn)單的過程，將所有過程按照價(jià)值的流向來進(jìn)行管理。

在價(jià)值管理視角下，會(huì)計(jì)管理突破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)管理以貨幣為計(jì)量的財(cái)務(wù)限制，而是從價(jià)值的角度去執(zhí)行會(huì)計(jì)管理，價(jià)值既可以是有形的貨幣價(jià)值、物品價(jià)值，也可以是無形價(jià)值。這種轉(zhuǎn)變使得會(huì)計(jì)管理的范圍從傳統(tǒng)的單純的財(cái)務(wù)層面延伸到了企業(yè)運(yùn)行的方方面面。也就是說，管理會(huì)計(jì)的研究對(duì)象將會(huì)包含所有與企業(yè)有關(guān)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)，凡是進(jìn)入企業(yè)價(jià)值流的價(jià)值信息都在研究范圍之內(nèi)。

管理會(huì)計(jì)的研究范圍變得更加廣闊，而相對(duì)的會(huì)計(jì)要素也更加多元化，相對(duì)的會(huì)計(jì)指標(biāo)也隨之增加。由于所有的會(huì)計(jì)管理都按照價(jià)值流進(jìn)行管理，除了傳統(tǒng)的資產(chǎn)、負(fù)債、所得者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤常見的六大財(cái)務(wù)狀況指標(biāo)之外，還增加了包括企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力、價(jià)值增值、價(jià)值流等資源能力指標(biāo)和運(yùn)營指標(biāo)。

在價(jià)值管理視角下，管理會(huì)計(jì)的管理目的也產(chǎn)生了一系列的變化，其管理的核心目標(biāo)是為了進(jìn)一步追求企業(yè)的價(jià)值增值，也就是通過優(yōu)化企業(yè)的價(jià)值，從而去協(xié)調(diào)企業(yè)組織內(nèi)各部分之間的協(xié)作管理，保證企業(yè)價(jià)值流的有效運(yùn)作，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最大價(jià)值，而最大價(jià)值本身就是對(duì)企業(yè)自身價(jià)值的一種增值。

2基于價(jià)值管理視角的管理會(huì)計(jì)研究現(xiàn)狀

21分析框架研究現(xiàn)狀

過去的一個(gè)多世紀(jì)以來，管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)生了革命性的巨變：從傳統(tǒng)的注重以財(cái)務(wù)導(dǎo)向的決策分析和預(yù)算控制，轉(zhuǎn)變?yōu)閺?qiáng)調(diào)股東價(jià)值創(chuàng)造的多元化動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量以及管理的戰(zhàn)略性方法體系。價(jià)值管理框架以管理會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)為基礎(chǔ)，它明確提出以不改股東創(chuàng)造出色的長期價(jià)值為管理目標(biāo)，意在為企業(yè)業(yè)績(jī)計(jì)量和價(jià)值創(chuàng)造提供一個(gè)整體框架但通常包括以下六個(gè)基本步驟：選擇能提高股東價(jià)值的具體內(nèi)部目標(biāo)；選擇與贏得既選目標(biāo)相一致的戰(zhàn)略和組織設(shè)計(jì)；在既定組織戰(zhàn)略和組織設(shè)計(jì)下，確認(rèn)能在經(jīng)營中創(chuàng)造價(jià)值的特定業(yè)績(jī)變量（或價(jià)值動(dòng)因）；在以價(jià)值動(dòng)因分析確認(rèn)不同優(yōu)先級(jí)的基礎(chǔ)之上，制訂行動(dòng)計(jì)劃，選擇業(yè)績(jī)計(jì)量指標(biāo)，設(shè)定針對(duì)性目標(biāo)；評(píng)價(jià)行動(dòng)計(jì)劃是否成功實(shí)施，并執(zhí)行組織和管理業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)；根據(jù)目前結(jié)果，及時(shí)評(píng)價(jià)組織內(nèi)部目標(biāo)、戰(zhàn)略、計(jì)劃和控制系統(tǒng)的有效性，并在必要時(shí)加以修改。

從管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐看，現(xiàn)代越來越多的公司在運(yùn)用一個(gè)綜合的 “基于價(jià)值的管理 ”分析框架來整合多種管理會(huì)計(jì)實(shí)踐。該框架側(cè)重于：擬訂和實(shí)施最有利于股東價(jià)值創(chuàng)造的戰(zhàn)略；裝備側(cè)重價(jià)值創(chuàng)造和公司業(yè)務(wù)單元、產(chǎn)品和客戶綜合價(jià)值“動(dòng)因 ”的信息系統(tǒng)；協(xié)同價(jià)值創(chuàng)造和管理程序；設(shè)計(jì)反映價(jià)值創(chuàng)造的業(yè)績(jī)衡量系統(tǒng)和激勵(lì)薪酬設(shè)計(jì)。采用“基于價(jià)值的管理 ”分析框架，基于三個(gè)基本原因。首先，在價(jià)值管理的角度下，分析框架更加符合管理會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)學(xué)模型研究的一般性方法，它是從總體上對(duì)于管理會(huì)計(jì)的控制分析以及管理計(jì)劃的發(fā)展依據(jù)。其次，分析框架在基于價(jià)值管理的視角下，將大量的國內(nèi)外管理會(huì)計(jì)實(shí)踐創(chuàng)新成果納入其中，例如國外先進(jìn)的平衡計(jì)分法、作業(yè)成本法，有利于研究的進(jìn)一步深化，并增加研究的可行性。最后，基于價(jià)值觀的分析框架，能夠在研究的過程中，合理地根據(jù)實(shí)踐的變化激勵(lì)而進(jìn)行改變，降低研究的盲目性，增加研究的靈活性。

22相關(guān)理論的研究現(xiàn)狀

在國外，基于價(jià)值管理角度的研究相對(duì)起步較早，早在2003年，BruCeLBagga，從消除浪費(fèi)的角度仔細(xì)分析了標(biāo)準(zhǔn)成本法與企業(yè)生產(chǎn)不適應(yīng)帶來的問題及產(chǎn)生這些問題的原因，并把標(biāo)準(zhǔn)成本法與價(jià)值流成本法進(jìn)行了對(duì)比，介紹了精益成本方式——沒有標(biāo)準(zhǔn)成本法的條件下，價(jià)值流成本如何幫助企業(yè)制定決策，提出了精益管理會(huì)計(jì)這樣一種能正確指導(dǎo)精益生產(chǎn)的會(huì)計(jì)管理方法。而2004年卡普蘭教授承認(rèn)基于價(jià)值角度的管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)已經(jīng)被西方國家認(rèn)知了很長一段時(shí)間。在《夏威夷商業(yè)回顧》一文提出了一種新的ABC，一種基于“在產(chǎn)品整個(gè)流動(dòng)所花費(fèi)的時(shí)間”上的產(chǎn)品成本的方法。他也認(rèn)識(shí)到必須要理解“流動(dòng)”的能力如何。他提出產(chǎn)品的“特點(diǎn)和特性”被用來組成“混合模型流”中的復(fù)雜程序。而這其中提到的新的ABC，實(shí)際上就是基于價(jià)值管理的管理會(huì)計(jì)的雛形。

在國內(nèi)，雖然基于價(jià)值管理角度的管理會(huì)計(jì)研究相對(duì)較晚，但這種思想早已經(jīng)被許多專業(yè)學(xué)者接受，但這方面的研究成果比起國外文獻(xiàn)來說偏弱。在陳明坤編著的《精益會(huì)計(jì)》中，就細(xì)致地提出了基于價(jià)值管理的精益會(huì)計(jì)的時(shí)間過長，并提供了相對(duì)豐富的數(shù)據(jù)和案例，并指出了應(yīng)注意的細(xì)節(jié)。

3未來的研究方向簡(jiǎn)述

在我國的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制環(huán)境下，以上市企業(yè)為主要市場(chǎng)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)踐為代表所表現(xiàn)出來的一些問題行為，將會(huì)引導(dǎo)我國管理會(huì)計(jì)的研究方向，通過研究并形成理論去修正這種問題，并以此為基礎(chǔ)通過管理會(huì)計(jì)為企業(yè)的發(fā)展帶來更長遠(yuǎn)的價(jià)值貢獻(xiàn)。基于價(jià)值管理視角的管理會(huì)計(jì)在未來的研究中必須要把握以下幾個(gè)方面：

第一，基于價(jià)值管理視角的管理會(huì)計(jì)研究的實(shí)質(zhì)與形式都應(yīng)該牢牢抓住“價(jià)值”，雖然我國的實(shí)證管理會(huì)計(jì)研究工作要落后于西方發(fā)達(dá)國家，我國的企業(yè)在管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)踐中也很少沿用西方的先進(jìn)理論、先進(jìn)方法和技術(shù)，例如平衡計(jì)分卡、作業(yè)成本法等會(huì)計(jì)管理方法，但在應(yīng)用實(shí)踐中很可能已經(jīng)融入這些理論的基本原則。因此，在未來的理論研究過程中，研究人員應(yīng)該不拘泥于形式，而是要準(zhǔn)確把握管理會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)，從而找到更多的研究素材。

第二，基于價(jià)值管理視角下的管理會(huì)計(jì)的計(jì)量研究問題，基于我國的市場(chǎng)環(huán)境的改變，未來對(duì)于管理會(huì)計(jì)的研究趨勢(shì)必然會(huì)以經(jīng)濟(jì)學(xué)計(jì)量為顯著研究特征，通過對(duì)管理會(huì)計(jì)的計(jì)量模型進(jìn)行進(jìn)一步的改善，促進(jìn)管理會(huì)計(jì)的深入發(fā)展。管理會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)研究的發(fā)展尤其應(yīng)注意三類主要的計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)問題：內(nèi)生性、同時(shí)性和函數(shù)形式。

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