怎樣做好稅務(wù)自查，及時(shí)規(guī)避賬務(wù)中的納稅風(fēng)險(xiǎn)

問(wèn)：我是一家企業(yè)的會(huì)計(jì)，平時(shí)忙于財(cái)務(wù)工作，對(duì)稅法學(xué)習(xí)不夠，不知如何開(kāi)展稅務(wù)自查。為了防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，控制不必要的稅收處罰事件的發(fā)生，請(qǐng)舉例介紹如何做好稅務(wù)自查工作。

冀東房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有限公司 寧忠發(fā)

答：稅務(wù)自查是企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的一種管理工具之一。為防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，控制不必要的稅收處罰事件的發(fā)生，企業(yè)重視平常的稅務(wù)自查顯得越來(lái)越重要。一般來(lái)講，稅務(wù)自查主要做好以下二件事情：

一、定期自查公司稅務(wù)和財(cái)務(wù)

只有定期自查公司稅務(wù)，公司方可提前發(fā)現(xiàn)公司面臨的稅務(wù)問(wèn)題，從而將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制在萌芽狀況。包括：自查銷售、收款業(yè)務(wù)流程；自查采購(gòu)、付款業(yè)務(wù)流程；自查相關(guān)單據(jù)的真實(shí)性和合法性；相關(guān)稅收優(yōu)惠的利用程度自查；特殊稅種（個(gè)人所得稅、印花稅）的自查。

【案例分析：某公司對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)賬務(wù)自查的涉稅分析】

1．案情介紹。

2013年6月，某公司下屬有14個(gè)倉(cāng)庫(kù)，所有倉(cāng)庫(kù)都是租賃鄉(xiāng)鎮(zhèn)街道的民用一般建筑，因此，容易引起貨物的非正常損失。為了加強(qiáng)存貨的管理，該公司對(duì)下屬各倉(cāng)庫(kù)庫(kù)存的包裝物和煙葉，進(jìn)行了盤(pán)點(diǎn)清查，在對(duì)倉(cāng)庫(kù)庫(kù)存包裝物和煙葉的盤(pán)點(diǎn)清查中發(fā)現(xiàn)，有的包裝物和煙葉盤(pán)盈了，而有的包裝物和煙葉卻盤(pán)虧了。對(duì)此財(cái)務(wù)人員認(rèn)為，各倉(cāng)庫(kù)都是公司的下屬部門(mén)，應(yīng)該作為一個(gè)整體看待，對(duì)盤(pán)盈和盤(pán)虧的結(jié)果，應(yīng)該相互沖減后，其余額才是這次盤(pán)存的最終結(jié)果。于是，對(duì)盤(pán)盈和盤(pán)虧的包裝物和煙葉，財(cái)務(wù)人員在賬務(wù)處理上，做了如下兩筆會(huì)計(jì)分錄：

第一筆會(huì)計(jì)分錄：

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 210450．64

貸：包裝物—公司（各站） 210450．64

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 35776．61

第二筆會(huì)計(jì)分錄：

借：庫(kù)存商品—煙葉 36959．11

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損益 36959．11

2．稅務(wù)自查糾正存在的問(wèn)題。2013年12月，公司財(cái)務(wù)部組織人員對(duì)公司存貨盤(pán)點(diǎn)清查的賬務(wù)進(jìn)行檢查，發(fā)現(xiàn)該公司財(cái)務(wù)人員所做的以上兩筆會(huì)計(jì)分錄存在以下問(wèn)題。

對(duì)第一筆會(huì)計(jì)分錄，稽查人員核對(duì)有關(guān)資料，真實(shí)情況是：實(shí)際盤(pán)虧“新袋片”544837．39元，實(shí)際盤(pán)盈鐵絲、鋼帶、雨布和繩索是334386．75元。至于賬面上記載的包裝物盤(pán)虧金額210450．64元，是以實(shí)際盤(pán)虧的金額減去實(shí)際盤(pán)盈的金額后的余額，即544837．39-334386．75＝210450．64（元）。

對(duì)第二筆會(huì)計(jì)分錄，稽查人員對(duì)記賬憑證后所附報(bào)表上的14筆業(yè)務(wù)，逐一進(jìn)行認(rèn)真的核查，結(jié)果發(fā)現(xiàn)：該公司下屬的9個(gè)卷煙站，實(shí)際盤(pán)盈“外貿(mào)煙”和“原煙”共計(jì)248871．40元；另外，該公司下屬的5個(gè)卷煙站，實(shí)際盤(pán)虧“機(jī)烤煙”是211912．29元。至于賬面上記載的煙葉盤(pán)盈金額36959．11元是以實(shí)際盤(pán)盈的金額減去實(shí)際盤(pán)虧的金額后的余額（即248871．40-211912．29）。

3．涉稅分析。

財(cái)務(wù)部開(kāi)展稅務(wù)自查，經(jīng)過(guò)查實(shí)，公司盤(pán)盈的貨物與盤(pán)虧的貨物，不是同一種類的貨物。因此，不應(yīng)該依據(jù)相互沖減后的余額，計(jì)算應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅。而應(yīng)該對(duì)盤(pán)盈的貨物與盤(pán)虧的貨物，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并對(duì)實(shí)際盤(pán)虧的貨物，全額計(jì)算應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅。依據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)）第二十四條規(guī)定：“條例第十條第（二）項(xiàng)所稱非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失?！币罁?jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令2008年第538號(hào)）第十條第二項(xiàng)之規(guī)定，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，公司對(duì)盤(pán)虧包裝物和煙葉，少轉(zhuǎn)出增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額88510．80元，及時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理，把少轉(zhuǎn)出增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額88510．80元進(jìn)行轉(zhuǎn)出，及時(shí)補(bǔ)繳增值稅款88510．80元，規(guī)避了以后稅務(wù)稽查局稽查而給予罰款和繳納滯納金的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

4．自查得出的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)。

如果是同一種貨物，僅僅是由于企業(yè)管理不到位，造成一個(gè)倉(cāng)庫(kù)的某種貨物增多，而另一個(gè)倉(cāng)庫(kù)的同一品種貨物減少，這種貨物的減少，就不是真正的損失，對(duì)這種貨物的盤(pán)存金額，可以在兩個(gè)倉(cāng)庫(kù)之間相互沖減，以其盤(pán)虧余額計(jì)算應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅。如果公司盤(pán)盈的貨物和盤(pán)虧的貨物不是同一種貨物，那么盤(pán)虧的貨物就是實(shí)際損失，應(yīng)該以盤(pán)虧的全額計(jì)算轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅。如果以盤(pán)盈和盤(pán)虧相抵后的凈盤(pán)虧數(shù)作為計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的基數(shù)，就會(huì)造成少轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅、進(jìn)而少繳納增值稅的后果。

二、在年度結(jié)賬前自查公司稅務(wù)

年度結(jié)賬前稽核公司稅務(wù)可以在年度結(jié)賬前針對(duì)稽核發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。此流程對(duì)公司所得稅的影響較為深遠(yuǎn)，從實(shí)踐來(lái)看，我們發(fā)現(xiàn)由于未執(zhí)行年度結(jié)賬前稅務(wù)稽核程序，導(dǎo)致公司多繳稅的案例在實(shí)務(wù)中屢見(jiàn)不鮮。一般來(lái)講，企業(yè)在年度結(jié)賬前，應(yīng)對(duì)本企業(yè)本年度的發(fā)生的各種費(fèi)用：三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)（工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育費(fèi)、福利費(fèi)）、折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷（含土地使用權(quán)問(wèn)題）、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、廣告費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)、社會(huì)保障支出、住房公積金、住房補(bǔ)貼、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、特殊工種保險(xiǎn)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、傭金、固定資產(chǎn)修理費(fèi)與裝修費(fèi)、利息支出、租金支出、公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出、壞賬損失、壞賬準(zhǔn)備、財(cái)產(chǎn)損失及進(jìn)項(xiàng)稅額問(wèn)題、開(kāi)辦費(fèi)、其他雜費(fèi)（綠化費(fèi)、工傷事故支出、補(bǔ)稅，行政性罰款，罰金，滯納金，合同賠償金，補(bǔ)繳稅款、債務(wù)重組損失）進(jìn)行重點(diǎn)檢查，看有沒(méi)有超過(guò)稅法規(guī)定的范圍和稅前扣除指標(biāo)，如果存在超過(guò)稅法規(guī)定的扣除指標(biāo)，可以另想辦法進(jìn)行規(guī)避。同時(shí)，還得自查稅前扣除的發(fā)票規(guī)范性和真實(shí)性和企業(yè)各類收入的劃分是否正確（哪些收入應(yīng)歸入免稅收入；哪些收入應(yīng)歸入不征稅收入；哪些收入應(yīng)歸入應(yīng)稅收入）。

【案例分析：以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的涉稅處理】

1．案情介紹。

實(shí)行查賬征收的A工程公司2010年采購(gòu)了兩臺(tái)施工機(jī)械，價(jià)值200萬(wàn)元，在2010～2012年度都沒(méi)有計(jì)提折舊，設(shè)施工機(jī)械預(yù)計(jì)殘值率為5%。2012年12月15日，企業(yè)財(cái)務(wù)部經(jīng)過(guò)檢查發(fā)現(xiàn)該兩臺(tái)施工機(jī)械在2010～2012年度沒(méi)有計(jì)提折舊，意味著這三年中共多繳納了企業(yè)所得稅金額：200×（1-5%）×3÷10×25%＝51．87（萬(wàn)元）。那么，該企業(yè)應(yīng)如何處理該筆過(guò)去應(yīng)提未提的折舊，稅務(wù)上又該怎樣處理呢？是在2012年第四季度申報(bào)預(yù)繳企業(yè)所得稅時(shí)進(jìn)行處理，還是在2013年做匯算清繳時(shí)處理？

2．涉稅分析及處理。

對(duì)以前年度應(yīng)提未提和應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用等應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）第六條“關(guān)于以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問(wèn)題”進(jìn)行了明確規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（主席令2001年第49號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《稅收征收管理法》）的有關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過(guò)5年。企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請(qǐng)退稅。虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過(guò)追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國(guó)務(wù)院令2007年第512號(hào)）第九條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。”

依據(jù)《稅收征收管理法》第五十一條的規(guī)定：“納稅人超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還；涉及從國(guó)庫(kù)中退庫(kù)的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國(guó)庫(kù)管理的規(guī)定退還?！?/p>

《國(guó)家稅務(wù)總局〈關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告〉》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第1號(hào)）第七條規(guī)定：“對(duì)您超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款，我們發(fā)現(xiàn)后，將自發(fā)現(xiàn)之日起10日內(nèi)辦理退還手續(xù)；如您自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向我們要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息。我們將自接到您退還申請(qǐng)之日起30日內(nèi)查實(shí)并辦理退還手續(xù)，涉及從國(guó)庫(kù)中退庫(kù)的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國(guó)庫(kù)管理的規(guī)定退還。”

基于以上政策規(guī)定，本案例中對(duì)于三個(gè)年度中應(yīng)提未提折舊可以有兩種辦法進(jìn)行稅務(wù)處理。

第一，可以在企業(yè)申報(bào)第四季度企業(yè)所得稅時(shí)進(jìn)行處理。

如果查賬征收企業(yè)在進(jìn)行季度申報(bào)時(shí)，發(fā)現(xiàn)以前年度多繳納的稅收，則應(yīng)在《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表（A類）》第16行“以前年度多繳在本期抵繳所得稅額”，填報(bào)以前年度多繳的企業(yè)所得稅稅款尚未辦理退稅，并在本納稅年度抵繳的所得稅額。因此，A工程公司在申報(bào)第四季度的企業(yè)所得稅時(shí)，可以把過(guò)去多繳納的518700元企業(yè)所得稅《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表（A類）》第16行“以前年度多繳在本期抵繳所得稅額”欄。

第二，如果A工程公司在第四季度沒(méi)有進(jìn)行處理，則可以在2013年做2012年企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)進(jìn)行處理。

在以前年度納稅調(diào)整應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，以前年度少計(jì)的成本費(fèi)用，應(yīng)對(duì)應(yīng)所屬年度，調(diào)整該年度的應(yīng)納稅所得額，并通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”等科目，對(duì)補(bǔ)繳年度作企業(yè)所得稅納稅調(diào)整，適用的企業(yè)所得稅率都為25%。涉及納稅申報(bào)表填列的事項(xiàng)，可以在2013年度納稅申報(bào)表主表第41行“以前年度多繳的所得稅額在本年遞減額”項(xiàng)下填寫(xiě)申報(bào)，也可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退稅。

劉寧