張魯娜

[摘要]云南多民族文化背景下的會(huì)計(jì)發(fā)展史是我國會(huì)計(jì)發(fā)展史的重要組成部分。云南由于地理位置和少數(shù)民族特殊性，會(huì)計(jì)發(fā)展進(jìn)程中有濃厚的多民族色彩文化，本文對(duì)不同社會(huì)時(shí)期的云南民族會(huì)計(jì)思想進(jìn)行整理研究，一方面有利于促進(jìn)我國會(huì)計(jì)發(fā)展史研究，提供更多新的會(huì)計(jì)發(fā)展史研究視角和方向；另一方面有利于傳承和保護(hù)各民族珍貴的文化遺產(chǎn)，發(fā)揮其在經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展過程中的重要作用。

[關(guān)鍵詞]少數(shù)民族會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)發(fā)展史；文化融合

[中圖分類號(hào)]F275[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1005-6432（2014）34-0119-03

1引言

自古以來，云南就是一個(gè)多民族混居、不同民族文化交融的省份，由于位于西南邊境地區(qū)，因此在歷史上很長一段時(shí)間都未被納入中國各朝管轄。從秦漢時(shí)期的“西南夷”開始，云南相繼經(jīng)歷了南詔政權(quán)、大理政權(quán)，至元朝才被納入中央管轄，從社會(huì)形態(tài)的發(fā)展上看，云南在不同社會(huì)形態(tài)的變遷中一般呈現(xiàn)出晚于中國主流社會(huì)。由于地理位置的特殊性和民族的特殊原因，云南政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展表現(xiàn)出差異性與不平衡性，并且還體現(xiàn)在了文字的創(chuàng)造以及文化的演變上，會(huì)計(jì)作為一種核算經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的方法，也必然受到經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展程度不同的影響，從原始社會(huì)到奴隸社會(huì)，從封建社會(huì)到新中國成立后的社會(huì)主義社會(huì)，云南省的會(huì)計(jì)發(fā)展帶有濃厚的多民族文化色彩，發(fā)展歷程具有顯著的多樣性和特殊性。

2原始形態(tài)下的云南民族會(huì)計(jì)思想雛形

2.1原始社會(huì)下的計(jì)量思想

這一時(shí)期的原始計(jì)量、記錄行為包括結(jié)繩計(jì)量、繪圖計(jì)量、刻木計(jì)量、石子計(jì)量等，使用的代表民族有傈僳族、佤族、基諾族、納西族等。

在原始社會(huì)的舊石器時(shí)代，最初的生產(chǎn)方式為采集生產(chǎn)方式，即通過采摘自然植物維持生存，如云南哀牢山中苦聰人的游蕩采集生產(chǎn)方式一直延續(xù)至新中國成立前；狩獵是一種比采集較為高級(jí)的生產(chǎn)方式，在原始部落里，由于人們采集和狩獵的食物僅供自己部落維持基本生存，采集回來的食物靠部落首領(lǐng)分配，而一般日常物品也由部落首領(lǐng)憑頭腦記憶。進(jìn)入新石器時(shí)代，人類從依賴天然產(chǎn)品向種植農(nóng)業(yè)和畜牧業(yè)生產(chǎn)過渡，傈僳族及滇西邊境的獨(dú)龍族開始以種植粳稻為主。種植業(yè)的產(chǎn)生和交換關(guān)系的生產(chǎn)，使得首領(lǐng)們意識(shí)到僅憑借簡單的頭腦記憶，已經(jīng)無法滿足日常生活，這樣早期會(huì)計(jì)思想萌芽開始產(chǎn)生。

云南西南部的西盟縣佤族人，將繩索高掛于墻上，用于記載與結(jié)算債權(quán)、債務(wù)數(shù)目，結(jié)的個(gè)數(shù)代表滇幣，從左邊開始打結(jié)表示借出，中部的結(jié)為應(yīng)收取的利息，右邊的結(jié)表示借出的時(shí)間。云南滄源縣的巖畫，是原始社會(huì)繪圖計(jì)量的典型代表，用牛血將人們的日?；顒?dòng)情況畫于崖壁上。木刻計(jì)量包括記賬木刻和借貸木刻，云南基諾族在木塊上刻畫線條或缺口，并且一式劈為兩片或刻兩塊，雙方各執(zhí)一塊。麗江的納西族把石子分為大、中、小三種，以小石子代表個(gè)位，中石子代表十位，大石子代表百位。

2.2奴隸社會(huì)的會(huì)計(jì)思想

由于晚于中原地區(qū)進(jìn)入封建社會(huì)，云南還處于奴隸社會(huì)初期，此時(shí)云南民間會(huì)計(jì)發(fā)展也明顯落后于中原地區(qū)。

在夏、商、西周時(shí)期，中原地區(qū)出現(xiàn)了文字交流，文字的產(chǎn)生在對(duì)促進(jìn)會(huì)計(jì)發(fā)展的方面占據(jù)著主導(dǎo)地位，“書契”的出現(xiàn)可以說是會(huì)計(jì)發(fā)展史上的首次變革，人類由原始計(jì)量、記錄向單式簿記演變的一個(gè)轉(zhuǎn)折。而云南民族文字最長只有700多年歷史，可見時(shí)間之晚，因此，文字落后于中原地區(qū)，也是這一時(shí)期云南會(huì)計(jì)發(fā)展停滯不前的一個(gè)重要原因。

3封建制度下的云南民族會(huì)計(jì)思想發(fā)展

鐵器作為生產(chǎn)工具后，農(nóng)業(yè)等生產(chǎn)技術(shù)更為先進(jìn)了，剩余產(chǎn)品開始出現(xiàn)，商業(yè)種類逐步增多，經(jīng)商意識(shí)更為強(qiáng)烈，奴隸主囤積的產(chǎn)品越來越多，需要計(jì)算和記錄的事項(xiàng)也越來越多，顯然單憑簡單的刻畫符號(hào)已不能適應(yīng)日常事物的變化，這些客觀原因推動(dòng)著會(huì)計(jì)思想和行為的進(jìn)一步發(fā)展。

在中國的封建社會(huì)，民間會(huì)計(jì)執(zhí)掌及其組織的演進(jìn)大體分為三個(gè)階段：第一階段為中國封建經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初期；第二階段為專職會(huì)計(jì)人員產(chǎn)生階段；第三階段為“賬房”組織形式的設(shè)立階段[ZW（]王建忠.會(huì)計(jì)發(fā)展史[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2007：47.[ZW）]。

3.1秦漢時(shí)期

秦漢時(shí)期的云南還被稱為“西南夷”，大部分地區(qū)還處在刻木記事或結(jié)繩階段，沒有文字，僅在滇池地區(qū)有一種簡單的圖畫文字。秦大一統(tǒng)后，為中原地區(qū)商業(yè)進(jìn)入云南提供了便捷的條件，漢武帝時(shí)期，對(duì)云南各民族推行“薄賦”政策，積極籠絡(luò)各民族首領(lǐng)，兩漢在云南設(shè)立郡縣后，隨著大量移民的進(jìn)入和中央王朝統(tǒng)治措施的施行，內(nèi)地封建文化思想和經(jīng)濟(jì)技術(shù)也傳入云南地區(qū)，為云南會(huì)計(jì)思想的形成奠定了基礎(chǔ)，而秦漢時(shí)期的財(cái)計(jì)組織和專職官員的設(shè)置又奠定了中國整個(gè)封建官廳財(cái)計(jì)組織建設(shè)的基礎(chǔ)。

雖然云南與中原地區(qū)交流日益頻繁，農(nóng)業(yè)、手工業(yè)和畜牧業(yè)更為發(fā)達(dá)，但云南的整個(gè)社會(huì)形態(tài)，仍以奴隸制為主，在會(huì)計(jì)計(jì)量上，奴隸制會(huì)計(jì)持續(xù)了相當(dāng)長的一段時(shí)期，在會(huì)計(jì)發(fā)展史上，與中原形成了很大的差異。

3.2魏晉南北朝時(shí)期

東漢末年，內(nèi)地戰(zhàn)亂紛紛，漢已無力顧及云南地區(qū)，一些奴隸主貴族和部落首領(lǐng)開始控制云南地區(qū)，使得云南在戰(zhàn)亂的縫隙中得到緩解，蜀漢南下時(shí)，大量中原地主土豪遷入南中，采用內(nèi)地封建生產(chǎn)方式進(jìn)行生產(chǎn)，并建立了封建地主莊園經(jīng)濟(jì)，味縣（今曲靖地區(qū)）稱為云南經(jīng)濟(jì)文化中心。然而，由于云南地區(qū)大部分為少數(shù)民族，其固有的排外思想，對(duì)外來事物的認(rèn)可程度較低，加之與中原地區(qū)生產(chǎn)關(guān)系的不同，成為中原地區(qū)的會(huì)計(jì)思想及計(jì)量方式傳入的阻礙。奴隸制經(jīng)濟(jì)為主的云南地區(qū)，在會(huì)計(jì)計(jì)量上大部分仍是奴隸制會(huì)計(jì)，而邊遠(yuǎn)地區(qū)處于原始公社的人群，則仍以原始計(jì)量為主。

3.3隋唐時(shí)期

此時(shí)的云南再度被置于中央王朝的控制之下，隋朝中央設(shè)“度支”為國家財(cái)計(jì)主管，集會(huì)計(jì)、出納之權(quán)于一職，實(shí)為會(huì)計(jì)主管的性質(zhì)。唐朝是我國封建經(jīng)濟(jì)繁榮發(fā)展的時(shí)期之一，是會(huì)計(jì)發(fā)展的第二階段，唐朝設(shè)立了財(cái)政、稅務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)、經(jīng)濟(jì)監(jiān)察的組織，并形成系統(tǒng)，坊間柜房與質(zhì)庫（典當(dāng)業(yè)）開始發(fā)展。

至唐王朝消除吐蕃在洱海地區(qū)的勢力后，在西南民族地區(qū)以洱海和滇池為中心出現(xiàn)了一個(gè)由烏蠻建立的南詔國政權(quán)，與隨后的大理政權(quán)一起，共同推動(dòng)了云南各族經(jīng)濟(jì)文化的進(jìn)一步發(fā)展。但同時(shí)南詔經(jīng)濟(jì)發(fā)展如之前一樣，也具有不平衡性，如滇池、洱海地區(qū)部分民族有封建經(jīng)濟(jì)的萌芽，而邊遠(yuǎn)和高山地區(qū)卻還處于原始落后階段，總體來說，南詔經(jīng)濟(jì)是奴隸制經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位，正是由于南詔早農(nóng)業(yè)上大規(guī)模使用奴隸而一度促進(jìn)了農(nóng)業(yè)的繁榮，而手工業(yè)和商業(yè)的發(fā)展受到了限制。加之南詔與唐朝的聯(lián)系時(shí)斷時(shí)續(xù)，時(shí)密時(shí)疏，使中原地區(qū)會(huì)計(jì)思想的傳入也受到影響，因此，在這種奴隸被欺壓、商業(yè)不發(fā)達(dá)、交往不密切的社會(huì)局面下，云南會(huì)計(jì)思想的發(fā)展必然受到影響。

3.4宋元時(shí)期

宋朝發(fā)明了世界上最早的紙幣——“交子”，更促進(jìn)了商品流通、金融與會(huì)計(jì)核算的發(fā)展。在官廳財(cái)計(jì)制度方面，建立了我國會(huì)計(jì)史上第一個(gè)獨(dú)立的政府會(huì)計(jì)組織——“三司會(huì)計(jì)司”，提高了會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的地位，并進(jìn)一步完善了記賬、上計(jì)、審計(jì)等制度。此時(shí)是會(huì)計(jì)發(fā)展的第三階段。

與中原地區(qū)宋朝同時(shí)期的云南，則處于大理政權(quán)時(shí)期。大理國仍是一個(gè)多民族集合體的國家，經(jīng)濟(jì)文化發(fā)展不平衡現(xiàn)象仍然存在，大理國延續(xù)了南詔的農(nóng)業(yè)、畜牧業(yè)、手工業(yè)等的發(fā)展，而且在此基礎(chǔ)上更是促進(jìn)了商業(yè)的發(fā)達(dá)和繁榮，與內(nèi)地經(jīng)濟(jì)聯(lián)系密切，如白族很多商人經(jīng)常通過四川道和道來往于大理與宋朝之間，與緬甸、馬來西亞、越南等過也有頻繁的貿(mào)易往來。此時(shí)云南的會(huì)計(jì)，相當(dāng)于中原地區(qū)漢唐時(shí)期的會(huì)計(jì)發(fā)展程度。

元朝忽必烈平大理后，把云南納入中央統(tǒng)一管轄，改變了云南地區(qū)長期以來不穩(wěn)定的局面，為云南發(fā)展創(chuàng)造了較為穩(wěn)定的社會(huì)環(huán)境。元朝沿襲了漢代的官廳財(cái)計(jì)制度和唐朝的四柱結(jié)算法，在民間會(huì)計(jì)方面，元代的中原地區(qū)出現(xiàn)二級(jí)核算會(huì)計(jì)組織形式，也是“賬房”組織形式的萌發(fā)時(shí)期。

元時(shí)期，雖然云南為中央統(tǒng)治的一部分，但由于云南地區(qū)長期以來受奴隸制與封建制政治和經(jīng)濟(jì)的影響，所以中央的很多政策措施在云南地區(qū)并不適用。而中原地區(qū)的民間會(huì)計(jì)，此時(shí)剛開始傳入云南，但只在商業(yè)較繁榮的地區(qū)初現(xiàn)端倪，如內(nèi)地商業(yè)交換中的金銀紙幣折算的會(huì)計(jì)思想，因云南地區(qū)大多使用貝幣，所以金銀紙幣不是主流，在偏遠(yuǎn)的高寒山區(qū)，仍以奴隸制會(huì)計(jì)甚至原始會(huì)計(jì)為主。

3.5明清時(shí)期

明朝時(shí)期在中原地區(qū)正式私家賬房組織的確立時(shí)期，并逐步發(fā)展成為三級(jí)核算的組織形式，即“六房、柜和總管”。明末清初，錢莊、票號(hào)和典當(dāng)業(yè)的繁榮促進(jìn)了固有的復(fù)式記賬法的演變，“三腳賬”和“龍門賬”是其標(biāo)志。

明王朝在云南設(shè)三司之后，土司制度是這一時(shí)期在云南少數(shù)民族地區(qū)的典型制度，成為統(tǒng)治壓迫人民、阻礙經(jīng)濟(jì)發(fā)展的又一制度，而明“改土歸流”則是一種客觀上有利于社會(huì)進(jìn)步的措施，隨著屯田、移民和商業(yè)在云南邊疆的深入，使封疆地主經(jīng)濟(jì)在大多數(shù)云南偏遠(yuǎn)和少數(shù)民族地區(qū)發(fā)展起來，至清平定“三藩”后，采取新的“改土歸流”政策，使大部分過去的農(nóng)奴變成了自由農(nóng)民，云南大部分地區(qū)，主要以滇池、洱海為中心的地區(qū)，已經(jīng)和中原地區(qū)是相同的經(jīng)濟(jì)制度，其工商業(yè)都較為發(fā)達(dá)，部分邊遠(yuǎn)地區(qū)為土司制度，有的地區(qū)也處于原始社會(huì)向階級(jí)社會(huì)過渡階段。

此時(shí)的云南，在中央加強(qiáng)集權(quán)控制后，內(nèi)地官廳財(cái)計(jì)制度如審計(jì)制度、記賬制度等也逐漸引入云南地區(qū)，云南民間會(huì)計(jì)開始與中原地區(qū)融合。

4近現(xiàn)代云南民族會(huì)計(jì)發(fā)展與改革

4.1清末傳統(tǒng)會(huì)計(jì)思想的轉(zhuǎn)型

當(dāng)中國進(jìn)入了半殖民地半封建社會(huì)的激烈動(dòng)蕩時(shí)期，對(duì)云南經(jīng)濟(jì)也產(chǎn)生了重大影響，但不平衡性依舊存在，表現(xiàn)為內(nèi)地壩區(qū)和半山區(qū)的各民族普遍進(jìn)入地主經(jīng)濟(jì)，保存土司制度的邊境少數(shù)名族地區(qū)停留于封建領(lǐng)土經(jīng)濟(jì)階段。明末清初，云南本地商人自發(fā)形成具有濃郁地域色彩的商幫企業(yè)，如以白族、彝族為主的喜洲幫、鶴慶幫、騰沖幫，這些商幫大多是當(dāng)時(shí)的民族資本家大商集團(tuán)，同時(shí)，大理地區(qū)民間商號(hào)普遍建立賬冊，登記日常經(jīng)營活動(dòng)事項(xiàng)，在一些代表性商號(hào)的賬冊簿記中也可以看出目前規(guī)范會(huì)計(jì)的雛形，典型的如永昌祥商號(hào)和錫慶商號(hào)，但在云南多數(shù)商業(yè)中，沒有現(xiàn)代簿記制度，在賬務(wù)處理上較混亂，常出現(xiàn)收支不清的狀況。鶴慶商業(yè)在股份制經(jīng)營模式下，仿效西式簿記方法，建立了收入支出簿記制度和資產(chǎn)負(fù)債表，使賬目體系逐漸清晰化、科學(xué)化，這在當(dāng)時(shí)是一項(xiàng)重大商業(yè)改革，在云南會(huì)計(jì)發(fā)展與創(chuàng)新方面具有重要意義。

4.2民國時(shí)期中西式會(huì)計(jì)并行發(fā)展

辛亥革命后建立的國民政府，于1932年頒布《統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度》，明確規(guī)定各級(jí)政府一致采用日本的“現(xiàn)金收支記錄法”，將復(fù)式記賬原理確定下來，統(tǒng)一了政府會(huì)計(jì)的記賬規(guī)則；1935年頒布《會(huì)計(jì)法》，將會(huì)計(jì)制度建設(shè)設(shè)置于經(jīng)濟(jì)法制的基礎(chǔ)上。

這一時(shí)期的云南被軍閥割據(jù)，政府代表大地主大資本家的利益，形成地方壟斷財(cái)團(tuán)，此時(shí)在全國范圍內(nèi)，各種中外思想文化在批判與斗爭中得到發(fā)展，在云南大部分商業(yè)較繁榮的地區(qū)如昆明、曲靖，其會(huì)計(jì)思想已與全國主流會(huì)計(jì)思想趨同，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，中式、西式簿記均有采用。

4.3新中國成立后的會(huì)計(jì)改革

新中國成立后為了整治紊亂的經(jīng)濟(jì)秩序，我國實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式，財(cái)政部于1952年發(fā)布了《國營企業(yè)決算報(bào)告編送暫行辦法》、《國營企業(yè)統(tǒng)一會(huì)計(jì)報(bào)表》、《國營企業(yè)統(tǒng)一會(huì)計(jì)科目》與《預(yù)算決算暫行條例》，初步形成了我國企業(yè)會(huì)計(jì)管理體制的雛形。云南省各項(xiàng)會(huì)計(jì)制度在實(shí)踐中得到補(bǔ)充和完善。當(dāng)進(jìn)入市場經(jīng)濟(jì)體制后，為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)法律法規(guī)做了進(jìn)一步的完善去貼近市場經(jīng)濟(jì)，2000年的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》徹底打破了行業(yè)限制，到2006年發(fā)布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，是具有里程碑意義的大事件。

2009年中央為了鞏固和發(fā)展民族團(tuán)結(jié)，維護(hù)邊疆穩(wěn)定，提出把云南建設(shè)成為中國面向西南開放的重要橋頭堡。但云南省會(huì)計(jì)行業(yè)的現(xiàn)狀是會(huì)計(jì)人員少、單位領(lǐng)導(dǎo)重視程度低、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和人員設(shè)置落后及管理手段低等，在“橋頭堡”的建設(shè)中，對(duì)云南會(huì)計(jì)人才需求、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)以及人才結(jié)構(gòu)調(diào)整等方面提出了新的挑戰(zhàn)。

5結(jié)論

會(huì)計(jì)一方面是環(huán)境發(fā)展的產(chǎn)物，另一方面則反過來促進(jìn)環(huán)境的發(fā)展，特別是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中表現(xiàn)得尤為明顯，云南少數(shù)名族會(huì)計(jì)思想同樣是文化的組成部分，它不僅具備會(huì)計(jì)獨(dú)有的功能，而且能夠保證民族文化的繼承和發(fā)揚(yáng)，正是由于文化的延續(xù)功能，才能深入了解不同民族的會(huì)計(jì)，分析和解釋既往的事實(shí)，更好地指導(dǎo)今天的實(shí)踐活動(dòng)。

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