林忠華

（上海市審計(jì)局，上海 200010）

黨的十八屆三中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“加快建立國家統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)核算制度，編制全國和地方資產(chǎn)負(fù)債表”、“建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”。認(rèn)真學(xué)習(xí)貫徹黨的十八屆三中全會(huì)精神，研究探索編制國家資產(chǎn)負(fù)債表和建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度等改革，對(duì)于指導(dǎo)做好政府審計(jì)工作至關(guān)重要。

一、編制政府資產(chǎn)負(fù)債表的重要作用

1.有利于增加政府財(cái)政的透明度。如果只有政府財(cái)政收支透明，資產(chǎn)和負(fù)債不透明，這種透明度是不完整的。我國是公有制為主體的社會(huì)主義國家，政府擁有龐大的資產(chǎn)，而且政府債務(wù)規(guī)模也非常龐大和引人關(guān)注。政府每年的財(cái)政收支是流量，政府資產(chǎn)和負(fù)債是存量數(shù)據(jù)。如果只公布財(cái)政收支，將只局限于流量的透明。從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)角度審視，政府運(yùn)營與企業(yè)經(jīng)營并無兩樣。無論是作為市場(chǎng)化的承債主體，還是制定短、中、長(zhǎng)期的整體運(yùn)行目標(biāo)，政府應(yīng)該像企業(yè)一樣編制健全的資產(chǎn)負(fù)債表。透過這張表，投資者、債權(quán)人以及社會(huì)公眾能了解“國家財(cái)富”的資產(chǎn)與負(fù)債的結(jié)構(gòu)、比例、期限，實(shí)現(xiàn)政府財(cái)政信息透明化。

2.有利于起到預(yù)警作用。比如有些資源枯竭型城市，靠賣地籌集財(cái)政資金，從財(cái)政收支情況來看收入是不錯(cuò)的，會(huì)造成社會(huì)公眾對(duì)其財(cái)政狀況錯(cuò)誤的判斷。但政府資產(chǎn)負(fù)債表則會(huì)顯示政府資產(chǎn)凈值，令政府更明晰需要改進(jìn)的方面。有了政府資產(chǎn)負(fù)債表，上級(jí)政府對(duì)下級(jí)政府的管理和考核將更加科學(xué)合理。例如，現(xiàn)在一些地方政府官員通過騰挪公共部門資產(chǎn)來掩蓋財(cái)政赤字，這種方法在政府資產(chǎn)負(fù)債表下就行不通了。又例如，有些官員把舉債建設(shè)的功勞算在自己頭上，把還本付息的責(zé)任拋給下一任官員，這種行徑在政府資產(chǎn)負(fù)債表的分析上也容易暴露無遺。

3.有利于地方政府更好地加強(qiáng)債務(wù)管理，防范風(fēng)險(xiǎn)。近兩年，我國地方政府債務(wù)規(guī)模急劇擴(kuò)大，地方政府在經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面高度依賴信用規(guī)模的擴(kuò)展，但是對(duì)自身真正的負(fù)債能力并不完全清楚。有的地方政府甚至不斷盲目舉債。目前地方債務(wù)已成為影響宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定的最大風(fēng)險(xiǎn)之一，對(duì)此需要加強(qiáng)管控力度。通過編制地方政府資產(chǎn)負(fù)債表，可以盤點(diǎn)每個(gè)地方政府有多少資產(chǎn)是可以變現(xiàn)的，比如政府持有的上市公司股份，或哪些是未來通過金融操作比如證券化后可以變現(xiàn)的，哪些地方政府有較強(qiáng)的償債能力。地方政府要實(shí)現(xiàn)真正的自行發(fā)債，必須有自己規(guī)范完整的資產(chǎn)負(fù)債表。要適度放開地方債規(guī)模，并合理規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，編制科學(xué)、明晰的地方政府資產(chǎn)負(fù)債表是前提。地方的負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)增大也成為建立地方政府資產(chǎn)負(fù)債表的驅(qū)動(dòng)因素。

4.有利于強(qiáng)化對(duì)政府的監(jiān)督。政府資產(chǎn)負(fù)債表的編制，可以令人大等監(jiān)督機(jī)關(guān)更多關(guān)注政府掌握的資產(chǎn)情況，也有助于政策制定的科學(xué)性。更重要的一點(diǎn)是，公開信息以后，也便于監(jiān)督。編制政府資產(chǎn)負(fù)債表后，應(yīng)當(dāng)通過審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)，向社會(huì)公開。政府基于合適的理由，可以由小到大逐步擴(kuò)大披露范圍。此外，還要定期接受人大代表的審議，其中涉及國家機(jī)密的信息可以剔除或用其他保密形式體現(xiàn)。

5.有利于加強(qiáng)預(yù)算的完整性。目前全口徑預(yù)算一直都只有政府財(cái)政收支，如果不納入資產(chǎn)和負(fù)債，“全口徑”是落空的。一個(gè)好的預(yù)算口徑，首先，必須要全面反映政府和公共部門的活動(dòng)。如果只能反映一小部分的政府活動(dòng)，就不太可能搞清楚整個(gè)政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)模到底有多大，也很難理清政府負(fù)債到底有多大，政府干預(yù)應(yīng)該是加強(qiáng)還是應(yīng)該減弱？其次，預(yù)算口徑不光要反映流量也要反映存量。所謂“流量”就是收支和結(jié)余或赤字，“存量”就是資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)、凈負(fù)債的概念。從財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)角度來看，分析負(fù)債的意義往往大于赤字的意義。第三，好的預(yù)算口徑的特點(diǎn)是不光要反映當(dāng)年的財(cái)政活動(dòng)，還要反映長(zhǎng)期的財(cái)政趨勢(shì)和風(fēng)險(xiǎn)。最后，不但要反映顯性負(fù)債，也要反映或有負(fù)債。最典型的或有負(fù)債就是擔(dān)保。

二、編制政府資產(chǎn)負(fù)債表的難點(diǎn)

1.尚未完全建立權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和財(cái)政管理體制改革的深入，建立在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上的現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系，已難以擔(dān)當(dāng)起提供各方所需政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的重任。現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)主要反映的是收支的計(jì)劃和收支的執(zhí)行，擅長(zhǎng)對(duì)資金使用過程的控制，但對(duì)資金使用的結(jié)果是缺乏控制的?，F(xiàn)有行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度僅限于記賬，對(duì)于固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，很難明確核算政府的資產(chǎn)狀況。按照現(xiàn)有的政府會(huì)計(jì)核算，是典型的資產(chǎn)不實(shí)。如果按照這種方法來清產(chǎn)核資，既沒有計(jì)算折舊，也沒有計(jì)算增值，是沒有意義的。

2.財(cái)政管理難度加大。單一權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算制度也并非盡善盡美，因?yàn)榉从车氖菓?yīng)計(jì)而非現(xiàn)計(jì)情況，現(xiàn)金流量的不可觀就是其主要缺陷。為了彌補(bǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制看不出現(xiàn)金流情況的缺陷，企業(yè)往往會(huì)提供一份現(xiàn)金流量表。用現(xiàn)金流量表來彌補(bǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制的缺陷，但現(xiàn)金流量表不是按提供公共服務(wù)種類歸集支出，跟預(yù)算管理肯定會(huì)有一些脫節(jié)。在我國預(yù)算仍是收付實(shí)現(xiàn)制的情況下，向權(quán)責(zé)發(fā)生制改革，如何讓預(yù)算和決算對(duì)應(yīng)起來，將使得財(cái)政管理變得比較復(fù)雜，這將成為此項(xiàng)改革的難點(diǎn)所在。

因?yàn)樨?cái)政預(yù)算是收付實(shí)現(xiàn)制，所以財(cái)政撥款后的會(huì)計(jì)核算制度如果采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，就無法與預(yù)算對(duì)應(yīng)。從財(cái)政管理角度來看，決算和預(yù)算要對(duì)應(yīng)，就會(huì)要求決算也要用收付實(shí)現(xiàn)制編制。如果核算是權(quán)責(zé)發(fā)生制，這將會(huì)對(duì)政府會(huì)計(jì)提出很高的要求。相當(dāng)于兩種會(huì)計(jì)核算都要在賬面上記錄清楚，才能夠出具兩份報(bào)告。試編地方政府資產(chǎn)負(fù)債表近期能否起效，結(jié)合國情來看，要在短期內(nèi)達(dá)到發(fā)達(dá)國家資產(chǎn)負(fù)債表的完整與規(guī)范程度難以做到。再受制于制度與技術(shù)層面的薄弱，效果上不能期望過高。有效的地方政府資產(chǎn)負(fù)債表需要做到標(biāo)準(zhǔn)合理、內(nèi)容完整、口徑規(guī)范。而目前預(yù)算透明度不高、評(píng)估口徑不夠規(guī)范統(tǒng)一、地方政府對(duì)各項(xiàng)評(píng)估的專業(yè)人才與技術(shù)經(jīng)驗(yàn)缺乏，影響了目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。大量難以評(píng)估的隱性債務(wù)的存在更增添了壓力。此外，靈活性很大的無形資產(chǎn)評(píng)估也是個(gè)難題，地方政府存在著為借債而夸大其價(jià)值的操作空間。

3.技術(shù)原因?qū)е聰?shù)據(jù)不準(zhǔn)確。由于技術(shù)上的問題，我國目前在收集相關(guān)數(shù)據(jù)方面不夠準(zhǔn)確，比較困難。比如，國有企業(yè)以價(jià)值100 億元的大樓做抵押，貸款60 億元，因?yàn)椤百Y產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”，這樣一來，負(fù)債多了60 億元，資產(chǎn)也相應(yīng)多了60 億元，而這種信息所傳達(dá)的是資產(chǎn)虛增，信息并不準(zhǔn)確。又如，本來外匯儲(chǔ)備是一種負(fù)債，但是在編制政府資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，又把外匯儲(chǔ)備放在資產(chǎn)項(xiàng)目中，這并不合理。還如一些不上市的土地、房產(chǎn)如何計(jì)價(jià);公共部門的許多資產(chǎn)(例如文物)也許有一定的市場(chǎng)價(jià)值，但不可能在市場(chǎng)上出售。

三、探索編制政府資產(chǎn)負(fù)債表的若干建議

1.研究制定《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。目前，我國還沒有比較完整的政府會(huì)計(jì)體系。從國外的經(jīng)驗(yàn)看，一般而言，政府會(huì)計(jì)主要包括兩個(gè)方面的內(nèi)容：一是反映政府預(yù)算情況的政府預(yù)算會(huì)計(jì)，二是反映政府財(cái)務(wù)活動(dòng)的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。我國目前只有反映政府收支狀況、資金使用情況的政府預(yù)算會(huì)計(jì)，尚未建立政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。我國的預(yù)算會(huì)計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)。后兩者比較能統(tǒng)一。而財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的設(shè)計(jì)與后兩者有很大的不一致。如何使三者有機(jī)銜接需要研究。如果政府會(huì)計(jì)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，必須處理好決算和預(yù)算的銜接。因?yàn)樨?cái)務(wù)數(shù)據(jù)會(huì)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)制度形成，而預(yù)算則是基于收付實(shí)現(xiàn)制的?，F(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度相對(duì)于經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展需要嚴(yán)重滯后，政府會(huì)計(jì)改革必須首先從改革預(yù)算會(huì)計(jì)制度開始。

完善政府會(huì)計(jì)制度，不僅是進(jìn)行會(huì)計(jì)制度改革，更要有相關(guān)支撐和配套的法律、法規(guī)及制度作保障。美國、加拿大進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革都首先制定了統(tǒng)一的適用于政府整體及其組成部門和機(jī)構(gòu)的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，作為編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告和實(shí)施審計(jì)的依據(jù)。相較之下，我國推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革的當(dāng)務(wù)之急是建立和實(shí)施統(tǒng)一適用于行政單位、事業(yè)單位及其他政府組成主體的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這兩年隨著預(yù)決算、“三公經(jīng)費(fèi)”的公開以及中央政府對(duì)地方債風(fēng)險(xiǎn)的越發(fā)重視，為未來政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的建立與權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入提供了契機(jī)。沒有科學(xué)的政府會(huì)計(jì)體系作為基礎(chǔ)，地方政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)控，以至于整個(gè)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)控都失去了判斷的依據(jù)。所以，有關(guān)部門應(yīng)盡快制定出臺(tái)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，以規(guī)范權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制工作。

2.加快政府會(huì)計(jì)的改革。要編制好政府資產(chǎn)負(fù)債表，前提條件是政府會(huì)計(jì)的改革必須要到位。目前政府部門的核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，更關(guān)注于流量信息而忽視存量的信息，其必然的結(jié)果是政府財(cái)務(wù)報(bào)表中資產(chǎn)和負(fù)債反映的信息不充分。目前如要生成權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告有兩種方式：一是平時(shí)的會(huì)計(jì)核算就采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來計(jì)量，從而生成權(quán)責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)報(bào)告;二是平時(shí)的會(huì)計(jì)核算仍然采用傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制的核算基礎(chǔ)，期末通過分析和調(diào)整收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的差異事項(xiàng)，生成權(quán)責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)報(bào)表。簡(jiǎn)言之，通過調(diào)表不調(diào)賬的方式產(chǎn)生權(quán)責(zé)發(fā)生制的信息。

我國政府會(huì)計(jì)改革的首要任務(wù)和關(guān)鍵點(diǎn)，就是弄清楚收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的關(guān)系。這兩者不應(yīng)是替代關(guān)系，未來的改革趨勢(shì)不是權(quán)責(zé)發(fā)生制去替代收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制是適合預(yù)算會(huì)計(jì)的，它對(duì)預(yù)算資金收和支的來龍去脈的反映是比較清楚的。而權(quán)責(zé)發(fā)生制擅長(zhǎng)對(duì)資金使用結(jié)果的控制。未來的政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)將實(shí)行“雙體系”制度，一個(gè)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，一個(gè)是預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。即便實(shí)現(xiàn)了完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，財(cái)務(wù)報(bào)表最后也有兩套，一套是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制編制的，一套是按照收付實(shí)現(xiàn)制編制的，后者有利于與預(yù)算管理的銜接。

政府會(huì)計(jì)制度的改革是一個(gè)系統(tǒng)工程，涉及確認(rèn)范圍、計(jì)量基礎(chǔ)和報(bào)告類型等不同方面的改革，要做好統(tǒng)籌規(guī)劃。由于政府債務(wù)種類復(fù)雜，在會(huì)計(jì)核算過程中需要合理的估算方法的支持，同時(shí)還需要充分考慮權(quán)責(zé)發(fā)生制的采用成本。在符合成本效益的原則下，結(jié)合不同債務(wù)的特點(diǎn)，逐步、有針對(duì)性地推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制。

3.嚴(yán)格界定資產(chǎn)負(fù)債表與表內(nèi)項(xiàng)目的范圍。由于政府資產(chǎn)負(fù)債表沒有一個(gè)確切的定義，這使得其覆蓋范圍也存在一些爭(zhēng)議。政府資產(chǎn)負(fù)債表的覆蓋范圍是公共部門，一般包括政府、政府機(jī)構(gòu)(例如原鐵道部)、政策性銀行(國家開發(fā)銀行、進(jìn)出口銀行和農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行)以及國有非盈利性組織(例如國有醫(yī)院、國有高校)等。地方政府的資產(chǎn)負(fù)債表不僅應(yīng)覆蓋政府部門的資產(chǎn)，還應(yīng)覆蓋地方政府的全部下屬法人，包括企業(yè)法人、事業(yè)法人、機(jī)關(guān)法人、特設(shè)機(jī)構(gòu)等，最終形成縣、(地)市、省三級(jí)政府財(cái)政部門出具的完整的地方政府財(cái)務(wù)報(bào)告。就全國改革方向而言，目前試編工作僅限于接受預(yù)算撥款的行政單位和事業(yè)單位，沒有覆蓋“企業(yè)化”的事業(yè)單位，也沒有覆蓋國有金融企業(yè)和國有非金融企業(yè)。從可操作角度考慮，可將各級(jí)地方政府所屬政府部門、行政單位及其行政職能的派出機(jī)構(gòu)(包括垂直管理的下屬機(jī)構(gòu))、目前列入決算口徑的事業(yè)單位納入政府財(cái)務(wù)報(bào)告的具體列報(bào)范圍。國有企業(yè)、未納入決算口徑的其他國有事業(yè)單位、有嚴(yán)格限定用途的基金等暫不納入具體列報(bào)范圍。

建立規(guī)范化反映和披露地方政府財(cái)務(wù)狀況的機(jī)制，是加強(qiáng)地方政府債務(wù)管理，防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的迫切需要。目前需要統(tǒng)計(jì)核實(shí)的政府負(fù)債有下列類型：第一，政府顯性負(fù)債。第二，鄉(xiāng)鎮(zhèn)的隱性負(fù)債。第三，地方政府和行政事業(yè)單位積欠的工程款。第四，地方政府的或有負(fù)債。

4.盡快編制政府資產(chǎn)負(fù)債表?，F(xiàn)在通過審計(jì)署組織的審計(jì)，地方政府性債務(wù)的情況己經(jīng)清楚，但地方政府的資產(chǎn)情況還不清楚。資產(chǎn)情況不清楚，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的判斷還會(huì)存在很多模糊的地方。下一步，要進(jìn)一步摸清楚地方政府的資產(chǎn)情況，并讓地方政府編制資產(chǎn)負(fù)債表，這對(duì)控制債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)和整個(gè)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)會(huì)打下一個(gè)很好的基礎(chǔ)。針對(duì)那些債務(wù)情況比較嚴(yán)重、還款能力差的地方政府，應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)加強(qiáng)檢查，不允許它過度放債。而對(duì)于財(cái)政狀況比較好，經(jīng)濟(jì)發(fā)展比較好的地方政府，也可以量力而行。在這種情況下，我國地方政府的資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)際上是整個(gè)構(gòu)建大的風(fēng)險(xiǎn)管理的前提或基礎(chǔ)。

地方政府應(yīng)當(dāng)公布資產(chǎn)負(fù)債表。我國的地方政府應(yīng)該編制和公布資產(chǎn)負(fù)債表，作為其增加透明度、防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的一項(xiàng)重要改革。在構(gòu)建地方政府資產(chǎn)負(fù)債表過程中，一些城市可以先試點(diǎn)起來。如果公布出一張相對(duì)比較健康的資產(chǎn)負(fù)債表，其實(shí)可以顯著降低地方債的融資成本，尤其是證明相關(guān)城市在長(zhǎng)期上有更強(qiáng)的支付與償還能力。同時(shí)，它還可以提高財(cái)政與政府的透明度，有利于社會(huì)公眾對(duì)財(cái)政問題的了解，有利于人大在預(yù)算制訂過程中發(fā)揮更大的監(jiān)督作用，也有利于推動(dòng)政府預(yù)算管理的法制化進(jìn)程。如果地方政府的資產(chǎn)負(fù)債表做出來了，就可以根據(jù)地方政府的資產(chǎn)負(fù)債表給出的存量指標(biāo)，更加科學(xué)地提出三年到五年期的滾動(dòng)預(yù)算，使財(cái)政工作更加科學(xué)有效地推進(jìn)。在資本市場(chǎng)發(fā)展和金融工具完善方面，如果獨(dú)立發(fā)行市政債，不但可以解決資金問題，還可以通過市政債來進(jìn)一步完善債券市場(chǎng)和金融工具。

6.發(fā)揮政府資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)中長(zhǎng)期財(cái)政的預(yù)測(cè)作用。政府資產(chǎn)負(fù)債表試編過程中的最主要原則是更全面反映地方政府的財(cái)政形勢(shì)，是為了服務(wù)于財(cái)政管理體制改革的整體需要。事實(shí)上，社會(huì)公眾關(guān)注的不僅僅是一紙政府資產(chǎn)負(fù)債表，更關(guān)注對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的分析，以及其所反映的相關(guān)問題。債務(wù)本身不是問題，關(guān)鍵是債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)問題。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，各級(jí)政府總是會(huì)有債務(wù)。我們的目標(biāo)不是消除債務(wù)，而是把債務(wù)用好。同時(shí)，把債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)控制在地方政府可承受的范圍之內(nèi)。這樣，債務(wù)就可以進(jìn)入良性循環(huán)。積極推動(dòng)地方政府編制資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)于控制債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)和整個(gè)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)將起到基礎(chǔ)性的作用，意義非常重大。

土地儲(chǔ)備和地方國有資產(chǎn)是地方政府資產(chǎn)的主要來源，銀行貸款則是地方政府負(fù)債的主要渠道。目前嘗試編制的政府資產(chǎn)負(fù)債表只限于行政事業(yè)單位，今后應(yīng)當(dāng)包括企業(yè)化管理的事業(yè)單位、國有金融企業(yè)和國有非金融企業(yè)，這幾塊加起來也稱為公共部門。為公共部門的每一部分都編制資產(chǎn)負(fù)債表，這樣子部門編制的地方公共部門資產(chǎn)負(fù)債表可以幫助政府判斷債務(wù)產(chǎn)生的來源；哪些子部門是可以有利潤(rùn)來源和現(xiàn)金流入來支撐債務(wù)，從而把金融和債務(wù)關(guān)系看得更清楚。

7.加強(qiáng)對(duì)政府資產(chǎn)負(fù)債表的審計(jì)監(jiān)督。審計(jì)機(jī)關(guān)要按照“摸清底數(shù)，反映問題，揭示風(fēng)險(xiǎn)，提出建議”的總體思路，通過“同級(jí)審”和“上審下”相結(jié)合的方式，對(duì)政府資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，重點(diǎn)對(duì)地方政府公布的資產(chǎn)負(fù)債表的償債能力數(shù)據(jù)進(jìn)行真實(shí)性審計(jì)。通過審計(jì)，摸清政府性債務(wù)的規(guī)模、結(jié)構(gòu)及增減變化情況,發(fā)現(xiàn)政府性債務(wù)舉借、管理和使用中出現(xiàn)的新情況和新問題，揭示債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)隱患；摸清財(cái)政結(jié)余資金、留存未用資金的規(guī)模、結(jié)構(gòu)、分布以及存儲(chǔ)等情況；提出促進(jìn)加強(qiáng)政府性債務(wù)管理，有效防范和化解潛在風(fēng)險(xiǎn)，清理壓縮財(cái)政結(jié)余、結(jié)轉(zhuǎn)資金，促進(jìn)盤活財(cái)政存量資金，保障經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康發(fā)展的意見和建議。

政府資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)內(nèi)容和重點(diǎn)：一是政府性債務(wù)規(guī)模，以及債務(wù)人、債務(wù)來源和債務(wù)資金投向等結(jié)構(gòu)情況。二是政府性債務(wù)管理情況。政府性債務(wù)管理制度是否健全，風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和控制機(jī)制是否建立完善。是否按照國務(wù)院要求清理規(guī)范地方政府融資平臺(tái)公司。三是政府性債務(wù)舉借情況。各級(jí)政府及其全額撥款事業(yè)單位有無違規(guī)提供直接和間接擔(dān)保等問題；鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府有無違規(guī)舉借政府性債務(wù)的問題;融資平臺(tái)公司有無違規(guī)通過財(cái)務(wù)公司、信托公司、基金公司、金融租賃公司、保險(xiǎn)公司等舉借政府負(fù)有償還責(zé)任的債務(wù)。四是政府性債務(wù)資金使用情況。有無違反國家產(chǎn)業(yè)政策，將政府性債務(wù)資金違規(guī)投向“兩高一?！?高耗能、高污染、產(chǎn)能過剩)行業(yè)，違規(guī)進(jìn)入資本市場(chǎng)、房地產(chǎn)市場(chǎng)，投資建設(shè)“形象工程”、樓堂館所，未按合同規(guī)定用途使用債務(wù)資金等問題，有無債務(wù)資金閑置浪費(fèi)等問題。五是本級(jí)財(cái)政和預(yù)算部門、單位結(jié)余資金，留存未用資金，包括預(yù)算凈結(jié)余資金、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)類資金、各類財(cái)政專戶結(jié)存資金，以及其他財(cái)政存量資金的規(guī)模、結(jié)存期限結(jié)構(gòu)、項(xiàng)目構(gòu)成、資金結(jié)存形態(tài)等情況。重點(diǎn)關(guān)注財(cái)政資金有無長(zhǎng)期沉淀、閑置，未發(fā)揮應(yīng)有的效益，以及財(cái)政管理不細(xì)化、預(yù)算編制不科學(xué)、預(yù)算約束軟化、公共資金管理效率低等問題。

審計(jì)中要注重分析研究，提升審計(jì)成果的質(zhì)量和水平。一是運(yùn)用負(fù)債率、債務(wù)率、償債率等指標(biāo)，分析政府性債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)情況。二是運(yùn)用債務(wù)率、償債率、逾期債務(wù)率和借新還舊率等指標(biāo)，對(duì)比分析政府性債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的增長(zhǎng)變化情況。三是分析以土地出讓收入為償債資金來源的債務(wù)規(guī)模及償債風(fēng)險(xiǎn)變化情況。四是分析公路等交通運(yùn)輸行業(yè)和地鐵等市政建設(shè)項(xiàng)目的債務(wù)規(guī)模及償債風(fēng)險(xiǎn)變化情況。五是分析地方政府融資平臺(tái)公司的資產(chǎn)質(zhì)量、財(cái)務(wù)狀況、盈利能力和償債風(fēng)險(xiǎn)變化情況。六是從不同的結(jié)存期限、預(yù)算內(nèi)預(yù)算外、財(cái)政部門和預(yù)算單位、不同的結(jié)余構(gòu)成等角度，分析財(cái)政存量資金的規(guī)模、結(jié)構(gòu)、分布以及存儲(chǔ)等情況。