程詩英

（中船重工七○九研究所，湖北 武漢 430074）

審計(jì)獨(dú)立性被職業(yè)界視為審計(jì)的靈魂。獨(dú)立性本質(zhì)上是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中保持的一種公正無偏的態(tài)度，一種在履行專業(yè)判斷和發(fā)表審計(jì)意見時(shí)不依賴和屈從于外界的壓力的精神狀態(tài)。

從中國文化層面來看，“中庸”處理問題善于“審時(shí)度勢(shì)而后行”，不愿冒風(fēng)險(xiǎn)，且講究人際關(guān)系抹煞個(gè)人觀點(diǎn)會(huì)影響?yīng)毩⑿?。公司治理結(jié)構(gòu)不合理，挑選事務(wù)所所有者力度弱，導(dǎo)致經(jīng)營者制約注冊(cè)會(huì)計(jì)師從而影響?yīng)毩⑿?。?dāng)然注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身執(zhí)業(yè)素質(zhì)也會(huì)影響?yīng)毩⑿浴Ｓ绊憣徲?jì)立性的因素很多，本文試從審計(jì)收費(fèi)制度淺析對(duì)獨(dú)立性的影響。

一、現(xiàn)行審計(jì)收費(fèi)制度的現(xiàn)狀

（一）被審計(jì)單位利用收費(fèi)來“買斷會(huì)計(jì)原則”

目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接審計(jì)項(xiàng)目，絕大部分是接受被審計(jì)單位委托，或被審計(jì)單位的監(jiān)管機(jī)構(gòu)委托進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)費(fèi)用由被審計(jì)單位委托支付或者被審計(jì)單位的監(jiān)管機(jī)構(gòu)支付后再分?jǐn)偨o被審計(jì)單位，最終被審計(jì)單位承擔(dān)費(fèi)用，事務(wù)所出報(bào)告。這種付費(fèi)方式使得被審計(jì)單位完全成了事務(wù)所的“衣食父母”,導(dǎo)致審計(jì)人員缺乏經(jīng)濟(jì)上的獨(dú)立性,從經(jīng)濟(jì)上直接影響著審計(jì)人員的專業(yè)判斷,最終導(dǎo)致很難客觀地評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的實(shí)際狀況。

（二）審計(jì)收費(fèi)缺乏收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)且審計(jì)收費(fèi)總體上偏低

我國目前并沒有統(tǒng)一的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所有的按公司總資產(chǎn)計(jì)算收費(fèi)，有的按營業(yè)收入計(jì)算收費(fèi)，更多的則是通過與客戶的討價(jià)還價(jià)來計(jì)算收費(fèi)。事務(wù)所為了能活下來，犧牲審計(jì)獨(dú)立性來維持生存。

（三）價(jià)格存在嚴(yán)重的惡性競(jìng)爭(zhēng)

價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)向來是企業(yè)為了爭(zhēng)奪市場(chǎng)份額所慣常采用的手段，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一種市場(chǎng)主體，也不可避免地選擇了這一方式。事務(wù)所為提高市場(chǎng)占有率，夸大業(yè)務(wù)量、壓低收費(fèi)價(jià)格、搞業(yè)務(wù)回扣，在各地已經(jīng)是業(yè)內(nèi)人人盡知的事實(shí)。事務(wù)所為了能更好地活下來，而犧牲審計(jì)獨(dú)立性來維持、擴(kuò)大市場(chǎng)份額。

二、審計(jì)收費(fèi)制度的改進(jìn)措施

（一）建立審計(jì)管理機(jī)構(gòu)，改變現(xiàn)行的審計(jì)付費(fèi)方式

著名審計(jì)學(xué)家阿倫斯就曾提議建立一個(gè)官方和半官方的審計(jì)管理機(jī)構(gòu),代管理當(dāng)局交付審計(jì)費(fèi)用,當(dāng)時(shí)由于考慮到成本效益原則,未做進(jìn)一步探討。試想通過新設(shè)一個(gè)官方機(jī)構(gòu)作為收費(fèi)中介和管理機(jī)構(gòu),結(jié)合現(xiàn)有的審計(jì)流程以有限的成本,既保障事務(wù)所審計(jì)費(fèi)用來源,又能加強(qiáng)對(duì)事務(wù)所的監(jiān)督管理,以期能更好地保證審計(jì)的獨(dú)立性。

審計(jì)管理機(jī)構(gòu)根據(jù)被審計(jì)單位的總資產(chǎn)、股東權(quán)益等確定公司規(guī)模,按行業(yè)的性質(zhì)進(jìn)行分類，依據(jù)企業(yè)的信用等能等制定一個(gè)審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。每年被審計(jì)單位根據(jù)企業(yè)當(dāng)年的經(jīng)營情況,預(yù)估審計(jì)費(fèi)用,上報(bào)審計(jì)管理機(jī)構(gòu)，由機(jī)構(gòu)判定預(yù)估的金額是否在已定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的上下限之內(nèi),經(jīng)審核通過后,被審計(jì)單位根據(jù)確定的金額預(yù)提審計(jì)費(fèi)用,上繳審計(jì)管理機(jī)構(gòu)，由機(jī)構(gòu)代為保管和以后審計(jì)報(bào)酬的支付。審計(jì)費(fèi)用在經(jīng)濟(jì)上得以保證,斷絕了在現(xiàn)行收費(fèi)方式下,審計(jì)人員與被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)上的依存關(guān)系,從經(jīng)濟(jì)上保證了審計(jì)人員的獨(dú)立性。

（二）探索建立審計(jì)工作小時(shí)收費(fèi)制度，統(tǒng)一并提高審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)

在西方國家，公認(rèn)的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為審計(jì)項(xiàng)目所需的審計(jì)工作小時(shí)。一般而言，公司規(guī)模、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等都與審計(jì)工作小時(shí)密切相關(guān)，因此審計(jì)工作小時(shí)是比較合理的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。

一旦審計(jì)工作小時(shí)收費(fèi)制度得以推廣，從某種程度上保證事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的利益，足以支持事務(wù)所盈利，足以支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

通過保存障事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的生存及發(fā)展，逐步改變事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的價(jià)值觀。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)著力培養(yǎng)社會(huì)責(zé)任理念企業(yè)文化，強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)投資者和社會(huì)公眾所承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任，通過各種途徑培養(yǎng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師樹立高尚的職業(yè)道德觀。使之在執(zhí)業(yè)過程中嚴(yán)格保持超然性，不能主觀偏袒任何一方當(dāng)事人，尤其不應(yīng)使自己的結(jié)論依附和屈從于持反對(duì)意見利益集團(tuán)或人士的影響和壓力。

（三）審計(jì)管理機(jī)構(gòu)加強(qiáng)監(jiān)管，嚴(yán)格處罰不當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為

推動(dòng)現(xiàn)有會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合并、重組和改造,減少一定數(shù)目的事務(wù)所,優(yōu)化事務(wù)所的組織形式和結(jié)構(gòu),一定程度上改善目前審計(jì)市場(chǎng)僧多粥少的局面,緩解市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力。

監(jiān)督實(shí)行“輪審”制度,一般情況下,若會(huì)計(jì)師事務(wù)所當(dāng)年的審計(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)審核無重大過失可以續(xù)聘,但繼任期限最多為四年,定期更換事務(wù)所,以防止多年業(yè)務(wù)往來而造成的不利于獨(dú)立性的因素。

審計(jì)行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)從保證審計(jì)獨(dú)立性入手，明確規(guī)定除了按審計(jì)收費(fèi)依據(jù)收取審計(jì)費(fèi)用外，不得再有任何變相的收費(fèi)。對(duì)于不按標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，隨意降價(jià)、支付回扣等嚴(yán)重違背職業(yè)道德的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，實(shí)行一票否決制，使之不得在市場(chǎng)中得以生存。從而警示其他事務(wù)所堅(jiān)決摒棄惡意價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)行為，為審計(jì)獨(dú)立性提供基礎(chǔ)。

通過改進(jìn)審計(jì)收費(fèi)流程，不僅存在著委托方,被審計(jì)單位與事務(wù)所三者之間的特殊關(guān)系,又引入了一個(gè)具有中介和監(jiān)督雙重身份的“審計(jì)管理機(jī)構(gòu)”,它在新的審計(jì)委托關(guān)系中,起著保障審計(jì)費(fèi)用來源,選擇合格事務(wù)所的重要作用。探索審計(jì)工作小時(shí)收費(fèi)再輔以審計(jì)管理機(jī)構(gòu)多服務(wù)多監(jiān)督,從而達(dá)到緩解市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力,加強(qiáng)審計(jì)人員的職業(yè)道德建設(shè),優(yōu)化事務(wù)所的規(guī)模和組織形式的目的,以有限的成本極大程度上保證了審計(jì)的獨(dú)立性,降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),加強(qiáng)了社會(huì)大眾對(duì)審計(jì)職業(yè)界的依賴度。

獨(dú)立性問題一直以來都是一個(gè)頗富爭(zhēng)議的問題。本文僅僅從改進(jìn)審計(jì)收費(fèi)角度來優(yōu)化市場(chǎng)環(huán)境,推動(dòng)事務(wù)所體制改革,明確審計(jì)關(guān)系,互相牽制,以期達(dá)至保證審計(jì)獨(dú)立性,提高審計(jì)質(zhì)量的目的,形成一個(gè)追求高質(zhì)量審計(jì)的良性循環(huán)。