付羨　童盈　呂凌韜

摘要：審計(jì)作為一種監(jiān)督機(jī)制，其實(shí)踐活動(dòng)歷史悠久，而審計(jì)目標(biāo)受到各種因素的影響和制約。并且隨著這些因素的發(fā)展變化而發(fā)生改變，在不同時(shí)期、不同環(huán)境下，具有不同的特征。本文通過(guò)對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)的演變歷史的研究，對(duì)不同階段獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)確立的審計(jì)環(huán)境的考察，分析獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)確立的影響因素。

關(guān)鍵詞：獨(dú)立審計(jì)；目標(biāo)確立；影響因素

獨(dú)立審計(jì)，即由注冊(cè)會(huì)計(jì)師受托有償進(jìn)行的審計(jì)活動(dòng)，也稱為民間審計(jì)。獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)又稱注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)目標(biāo)，它是審計(jì)理論的最高層次，也是整個(gè)獨(dú)立審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)的定向機(jī)制，決定了審計(jì)的內(nèi)容、形式、質(zhì)量以及審計(jì)責(zé)任。因此對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)確立的影響因素進(jìn)行分析是非常有必要的。

一、社會(huì)需求對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)的影響

從獨(dú)立審計(jì)的起源和發(fā)展的歷史演變的過(guò)程當(dāng)中，社會(huì)需求已經(jīng)成為影響?yīng)毩徲?jì)目標(biāo)的一個(gè)根本性因素。

1.16世紀(jì)獨(dú)立審計(jì)的起源階段

這一時(shí)期，產(chǎn)生了合伙制企業(yè)。雖然合伙制企業(yè)的合伙人都是企業(yè)的出資人，但是有的合伙人參與到企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理，有的合伙人則不直接參與其中，也就是說(shuō)開始了企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離。在這種情況下，企業(yè)的所有者和經(jīng)營(yíng)者之間產(chǎn)生了信任問(wèn)題。為了解決這個(gè)問(wèn)題，就需要獨(dú)立的第三方對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，審計(jì)人員也就隨之產(chǎn)生并增加。這個(gè)時(shí)期企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較單一規(guī)模也不是很大，審計(jì)人員可以通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)憑證和會(huì)計(jì)賬簿的數(shù)字進(jìn)行詳細(xì)的檢查，完成發(fā)現(xiàn)和防止錯(cuò)誤與舞弊的獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)。

2.19世紀(jì)中葉20世紀(jì)三四十年代獨(dú)立審計(jì)的確定階段

隨著資本主義經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離程度更加大。產(chǎn)生了更多的公司股東、投資人以及債權(quán)人，他們都十分重視企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，主要通過(guò)公司的財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)了解公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。債權(quán)人通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表來(lái)了解企業(yè)的償債能力，投資人需要所有財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)了解公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。企業(yè)的擴(kuò)大帶來(lái)的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的增加，單純的對(duì)會(huì)計(jì)憑證的核查已經(jīng)不能夠滿足需要，獨(dú)立審計(jì)的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向檢查企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表，必要保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性，為利益相關(guān)者負(fù)責(zé)。審計(jì)通過(guò)詳查和抽查相結(jié)合的方法來(lái)進(jìn)行。這個(gè)階段的獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)也發(fā)展為確定資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表等財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)與公允性。

3.20中葉以后獨(dú)立審計(jì)發(fā)展階段

這個(gè)時(shí)期，發(fā)達(dá)國(guó)家的資本主義得到迅速發(fā)展，帶動(dòng)了經(jīng)濟(jì)全球化，本國(guó)企業(yè)迅速向海外擴(kuò)張，形成了一批具有壟斷地位的跨國(guó)企業(yè)。企業(yè)內(nèi)部的管理不斷得到加強(qiáng)，這也使得內(nèi)部控制的可靠性對(duì)審計(jì)工作產(chǎn)生了非常重要的作用，以至于出現(xiàn)了審計(jì)思路傳統(tǒng)與現(xiàn)代相分離的情況?，F(xiàn)代審計(jì)方法也由內(nèi)部控制和評(píng)價(jià)組成。隨著企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)日益增加。審計(jì)工作要求也更高，這也將經(jīng)營(yíng)審計(jì)從財(cái)務(wù)審計(jì)中分離出來(lái)。這個(gè)階段的目標(biāo)也轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)企業(yè)工作的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評(píng)價(jià)。

二、審計(jì)能力對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)確立的影響

審計(jì)能力不僅僅是指審計(jì)的技術(shù)，還包括審計(jì)的人員素質(zhì)、社會(huì)法律賦予審計(jì)的權(quán)力、審計(jì)的時(shí)間限制等等。審計(jì)能力的組成部分也成為影響審計(jì)能力的因素。審計(jì)能力對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)確立的影響是一個(gè)決定性制約因素。社會(huì)環(huán)境對(duì)審計(jì)的需求在不斷擴(kuò)大，人們對(duì)審計(jì)的作用的期望也越來(lái)越高。正是由于這些過(guò)高的期望，當(dāng)社會(huì)的期望和需求不能被審計(jì)能力滿足時(shí)，雙方也就不能夠達(dá)成共識(shí)，在目標(biāo)上存在一定的差距，這也就造成了人們陷入一些訴訟糾紛當(dāng)中。審計(jì)從產(chǎn)生到發(fā)展的過(guò)程當(dāng)中，審計(jì)人員也在不斷努力使審計(jì)能力滿足社會(huì)的需要。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度自從創(chuàng)立以來(lái)，累計(jì)已有16.6萬(wàn)人獲得全科合格證書。我國(guó)對(duì)于審計(jì)人才的培養(yǎng)越來(lái)越重視。由于審計(jì)能力是有限的，滿足社會(huì)的需要是相對(duì)的，所以無(wú)法完全滿足社會(huì)的需要。正是由于審計(jì)能力的一個(gè)有限性，只有當(dāng)審計(jì)擁有滿足社會(huì)需求的能力時(shí)，才能使這種社會(huì)需求成為審計(jì)目標(biāo)。

三、社會(huì)環(huán)境對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)的作用

審計(jì)環(huán)境主要由社會(huì)政治環(huán)境、法律環(huán)境、文化環(huán)境等組成。社會(huì)環(huán)境對(duì)于對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)也產(chǎn)生了較大的作用，成為一個(gè)重要的影響因素。

1. 國(guó)家法律環(huán)境的影響

“南海公司事件”的爆發(fā)，英國(guó)政府為了避免類似的事件再次發(fā)生，保護(hù)投資者和債權(quán)人，在1844年頒布了《公司法》，此時(shí)審計(jì)的目標(biāo)是查錯(cuò)防弊、揭露欺詐?？梢哉f(shuō)，此后獨(dú)立審計(jì)的社會(huì)地位被提高到法律的高度。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)的重心也轉(zhuǎn)向美國(guó)，社會(huì)環(huán)境發(fā)生了很大的改變，美國(guó)在1933年和1934年分別頒布了《證券法》和《證券交易法》。審計(jì)的目標(biāo)也不僅僅只是查錯(cuò)防弊、揭露欺詐，更進(jìn)一步向會(huì)計(jì)信息和數(shù)據(jù)的真實(shí)性進(jìn)行證明并給出意見。這些法律的頒布影響了獨(dú)立審計(jì)的目標(biāo)，同時(shí)也明確了目標(biāo)。法律讓審計(jì)目標(biāo)的規(guī)定具有強(qiáng)制性，作為審計(jì)人員的注冊(cè)會(huì)計(jì)師相應(yīng)得需要承擔(dān)法律責(zé)任。審計(jì)人員就必須遵守法律所規(guī)定的職責(zé)，以一種謹(jǐn)慎的職業(yè)態(tài)度來(lái)審計(jì)被審單位?？梢钥闯?，國(guó)家法律環(huán)境對(duì)獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)的確立有著重要的影響。

2.司法訴訟結(jié)果的影響

由于審計(jì)環(huán)境的不斷改變，政府對(duì)投資者的保護(hù)力度加大，跟注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)的法律訴訟的數(shù)量和金額也不斷增加，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任加重。司法訴訟的判決過(guò)程往往是將審計(jì)法律規(guī)定的責(zé)任和范圍進(jìn)行明確的過(guò)程。司法訴訟案例的結(jié)果可以看出法律規(guī)定的一些細(xì)節(jié)，真正執(zhí)行的情況。早期的法官判例原則主要是傾向于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)第三方的法律責(zé)任，審計(jì)目標(biāo)最主要的是數(shù)字的正確性。經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改變，企業(yè)的復(fù)雜化，判決結(jié)果為了適應(yīng)社會(huì)需要，考慮到審計(jì)能力，也隨之改變。獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)也向財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和公允性轉(zhuǎn)變。

3.社會(huì)團(tuán)體的影響

注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的社會(huì)團(tuán)體，對(duì)于獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)確立有著無(wú)比重要的作用。不管是我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)還是國(guó)外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，制定的審計(jì)準(zhǔn)則都是根據(jù)環(huán)境的變化，來(lái)對(duì)審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行確定和修改。例如我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)針對(duì)國(guó)際上審計(jì)準(zhǔn)則的變化，將審計(jì)準(zhǔn)則修改和國(guó)際相接軌。2006年年初實(shí)現(xiàn)與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同，建立起了一套既適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)要求又與國(guó)際準(zhǔn)則相接軌的審計(jì)準(zhǔn)則體系。2010年11月，又對(duì)38項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂。可以看出審計(jì)目標(biāo)查錯(cuò)防弊、揭露欺詐的確立，以及其后的對(duì)審計(jì)目標(biāo)的修改，都有注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)這個(gè)社會(huì)團(tuán)體的影響。

因此，從中我們不難發(fā)現(xiàn)，獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)確定的這些影響因素直接或間接地推動(dòng)了獨(dú)立審計(jì)進(jìn)行的質(zhì)量，在世界經(jīng)濟(jì)全球化的大環(huán)境下，應(yīng)該說(shuō)獨(dú)立審計(jì)日臻完善，但是值得注意的是，如果僅僅是在已制定出的政策下進(jìn)行還是不夠的，一些監(jiān)管的機(jī)制或機(jī)構(gòu)只能進(jìn)行短暫的獎(jiǎng)懲和管理，更多的則是依靠自覺遵守的市場(chǎng)機(jī)制，相反也不行，兩者缺一不可，只有通過(guò)有形無(wú)形兩只手的共同配合，制度與機(jī)制協(xié)調(diào)，那么高質(zhì)量的審計(jì)才能得以進(jìn)行。（作者單位：浙江師范大學(xué)行知學(xué)院）

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