羅威

【摘要】 隨著《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引（試行）》的發(fā)布，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理得到了越來越多企業(yè)的重視。對于中小企業(yè)來說，其稅務(wù)風(fēng)險的防范能力比大企業(yè)還要低，因此更有必要建立稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警系統(tǒng)。文章首先利用AHP分析法，通過對中小企業(yè)關(guān)鍵財務(wù)指標(biāo)的分析篩選，構(gòu)建了中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標(biāo)體系，在此基礎(chǔ)上通過建立稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型，對樣本企業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行了分析，為中小企業(yè)管理者對潛在稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行合理評估、分析提供了參考。

【關(guān)鍵詞】 稅務(wù)風(fēng)險； AHP分析法； 模型； 預(yù)警系統(tǒng)

一、引言

2009年5月5日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引（試行）》（以下簡稱《指引》），這是我國就企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理正式下發(fā)的第一個指導(dǎo)性文件，同時也標(biāo)志著我國稅務(wù)機(jī)關(guān)已將企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理列入重點(diǎn)研究課題?！吨敢吩诘谌龡l明確指出：“企業(yè)應(yīng)全面、系統(tǒng)、持續(xù)地收集內(nèi)部和外部相關(guān)信息，結(jié)合實(shí)際情況，通過風(fēng)險識別、風(fēng)險分析、風(fēng)險評價等步驟，查找企業(yè)經(jīng)營活動及其業(yè)務(wù)流程中的稅務(wù)風(fēng)險，分析和描述風(fēng)險發(fā)生的可能性和條件，評價風(fēng)險對企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅務(wù)管理目標(biāo)的影響程度，從而確定風(fēng)險管理的優(yōu)先順序和策略?！迸c大企業(yè)相比，中小企業(yè)本身在生產(chǎn)經(jīng)營過程中由于企業(yè)內(nèi)部管理控制機(jī)制的不夠完善，對于稅務(wù)風(fēng)險的防范能力比大企業(yè)還要低。因此，有必要在中小企業(yè)建立稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警系統(tǒng)，利用預(yù)警系統(tǒng)在中小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中預(yù)測和預(yù)控稅務(wù)風(fēng)險，把稅務(wù)風(fēng)險的損失控制在最低限度。建立中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警系統(tǒng)，以確保中小企業(yè)能及時發(fā)現(xiàn)風(fēng)險前兆，便于中小企業(yè)管理者對潛在稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行合理評估、分析，進(jìn)而更有效地防范和控制以及化解稅務(wù)風(fēng)險。

二、基于AHP分析法的中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警體系的構(gòu)建

我國中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險可以分為四類，即政策風(fēng)險、市場風(fēng)險、交易及行為風(fēng)險、會計(jì)核算風(fēng)險。其中對政策風(fēng)險、市場風(fēng)險的分析應(yīng)屬于定性分析，很難從企業(yè)的日常經(jīng)營中進(jìn)行定量分析；交易及行為風(fēng)險、會計(jì)核算風(fēng)險則主要來源于企業(yè)自身的經(jīng)營狀況及管理水平，這兩種稅務(wù)風(fēng)險是可以通過企業(yè)財務(wù)報表的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析的，可以通過對部分財務(wù)指標(biāo)數(shù)據(jù)的分析，發(fā)現(xiàn)可能存在的稅務(wù)風(fēng)險，并以此為依據(jù)構(gòu)建企業(yè)設(shè)置稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警系統(tǒng)。中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標(biāo)體系是由一系列的指標(biāo)加權(quán)組成，本文將中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標(biāo)體系中的預(yù)警指標(biāo)分為四大類，即資產(chǎn)管理類指標(biāo)、生產(chǎn)銷售類指標(biāo)、盈利能力類指標(biāo)和短期償債能力類指標(biāo)。

（一）資產(chǎn)管理類指標(biāo)

企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營離不開資產(chǎn)。如果存貨周轉(zhuǎn)率與歷史相比大幅下降（變慢），或與同行業(yè)相比明顯偏低，而庫存存貨少、增值稅稅負(fù)低，則可能存在銷售收入不入賬、少入賬的行為；如果存貨周轉(zhuǎn)率與歷史相比大幅上升，或與同行業(yè)相比明顯偏高，則應(yīng)考慮存貨是否賬實(shí)一致；有可能存在多結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，也有可能存在虛開銷售發(fā)票現(xiàn)象。具體指標(biāo)包括：

1.銷售資產(chǎn)比率=平均資產(chǎn)總額/銷售收入。其中銷售收入為“利潤表”中的“主營業(yè)務(wù)收入”；平均資產(chǎn)總額為“資產(chǎn)負(fù)債表”里的“期初資產(chǎn)合計(jì)”與“期末資產(chǎn)合計(jì)”的平均數(shù)。

2.成本存貨比率=平均存貨/銷售成本=［（期初存貨 +期末存貨）/2］/銷售成本。其中銷售成本為“利潤表”中的“主營業(yè)務(wù)成本”；平均存貨為“資產(chǎn)負(fù)債表”中的“期初存貨”與“期末存貨”的平均數(shù)。

3.應(yīng)收賬款率=銷售收入/平均應(yīng)收賬款。其中銷售收入為“利潤表”中的“主營業(yè)務(wù)收入”；“平均應(yīng)收賬款”為“資產(chǎn)負(fù)債表”中的“期初應(yīng)收賬款”與“期末應(yīng)收賬款”的平均數(shù)。

4.資產(chǎn)負(fù)債率=負(fù)債總額/資產(chǎn)總額。其中資產(chǎn)總額與負(fù)債總額為“資產(chǎn)負(fù)債表”中的“資產(chǎn)總計(jì)”、“負(fù)債合計(jì)”。

（二）生產(chǎn)銷售類指標(biāo)

稅收來源于企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營，可以通過對收入、成本等指標(biāo)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)潛在的稅務(wù)風(fēng)險。例如利用企業(yè)的利潤表，經(jīng)過計(jì)算對比發(fā)現(xiàn)，某一年度的產(chǎn)品銷售成本比率大幅增加，而在正常情況下，銷售收入與成本具有一定的相關(guān)性，兩者的增長幅度應(yīng)該基本相同，為什么會出現(xiàn)銷售成本比率的大幅增加？可能就會存在漏記銷售收入或多轉(zhuǎn)成本等問題，這些問題可能直接導(dǎo)致企業(yè)少交稅或遲交稅。具體指標(biāo)包括：

1.稅金負(fù)擔(dān)比率=銷售收入/營業(yè)稅金及附加。其中營業(yè)稅金及附加、銷售收入為“利潤表”中的“營業(yè)稅金及附加”與“營業(yè)收入”。

2.銷售成本率=銷售成本/銷售收入。其中銷售成本、銷售收入為“利潤表”中的“營業(yè)成本”與“營業(yè)收入”。

3.銷售期間費(fèi)用率=期間費(fèi)用/銷售收入。其中銷售收入為“利潤表”中的“營業(yè)收入”；期間費(fèi)用為“利潤表”中的“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”與“財務(wù)費(fèi)用”的合計(jì)。

4.銷售其他支出率=營業(yè)外支出/銷售收入。其中營業(yè)外支出、銷售收入為“利潤表”中的“營業(yè)外支出”與“營業(yè)收入”。

（三）盈利能力類指標(biāo)

盈利能力是企業(yè)獲取利潤的能力。利潤是投資者取得的投資收益，債權(quán)人收取本息的資金來源，同樣也是企業(yè)應(yīng)納稅額的基礎(chǔ)，如果企業(yè)的盈利能力明顯降低，可能是由于企業(yè)自身經(jīng)營不佳造成，同時也有可能存在收入、收益少計(jì)，沒有按規(guī)定時間計(jì)入或費(fèi)用、成本多列支，沒有在當(dāng)期列支等問題，這些問題就有可能引發(fā)企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。通過對企業(yè)盈利能力的分析，還可以進(jìn)一步對銷售收入、產(chǎn)品成本、期間費(fèi)用、營業(yè)外支出等情況進(jìn)行涉稅分析。具體指標(biāo)包括：

1.營業(yè)業(yè)務(wù)利潤率=營業(yè)利潤/營業(yè)收入；營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本-營業(yè)稅金及附加。其中營業(yè)收入、營業(yè)成本及營業(yè)稅金及附加為“利潤表”中“營業(yè)收入”、“營業(yè)成本”及“營業(yè)稅金及附加”。

2.資產(chǎn)利潤比率=平均資產(chǎn)總額/凈利潤。其中凈利潤為“利潤表”中的“凈利潤”；“平均資產(chǎn)總額”數(shù)據(jù)來自“資產(chǎn)負(fù)債表”中的“期初資產(chǎn)合計(jì)”與“期末資產(chǎn)合計(jì)”的平均數(shù)。

3.凈資產(chǎn)利潤比率=平均凈資產(chǎn)/凈利潤。其中凈利潤為“利潤表”中的“凈利潤”；平均凈資產(chǎn)為“資產(chǎn)負(fù)債表”的“期初所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）合計(jì)”與“期末所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）合計(jì)”的平均數(shù)。

（四）短期償債能力類指標(biāo)

償債能力是企業(yè)對到期債務(wù)清償?shù)哪芰同F(xiàn)金保證程度。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中很可能產(chǎn)生各種債務(wù)，此時企業(yè)必須能夠按時償還本金和利息，否則就會使企業(yè)陷入困境甚至危及企業(yè)生存。企業(yè)應(yīng)納稅額，同樣也可視為企業(yè)對外負(fù)債的一部分，是企業(yè)享受政府提供公共服務(wù)所必須支付的報酬。這種特殊的負(fù)債比一般的債務(wù)更具強(qiáng)制性，在規(guī)定的期限內(nèi)如無法償還，企業(yè)除了要支付滯納金及罰款外，還可能因此受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處罰。企業(yè)的對外賬務(wù)可以按時間的長短分為短期債務(wù)和長期債務(wù)，應(yīng)納稅額應(yīng)該歸為短期債務(wù)，因?yàn)榇蟛糠侄愵~的計(jì)算繳納周期不超過1年。而這種短期償債能力的大小，就取決于企業(yè)流動資產(chǎn)和流動負(fù)債的多少和質(zhì)量狀況。具體指標(biāo)包括：

1.流動資產(chǎn)負(fù)債比率=流動負(fù)債/流動資產(chǎn)。其中，流動資產(chǎn)、流動負(fù)債為資產(chǎn)負(fù)債表中“流動資產(chǎn)、流動負(fù)債”期初、期末合計(jì)數(shù)。

2.速動比率=（流動資產(chǎn)-存貨）/流動負(fù)債。其中流動資產(chǎn)、流動負(fù)債為資產(chǎn)負(fù)債表中“流動資產(chǎn)、流動負(fù)債”期初、期末合計(jì)數(shù)?！按尕洝睘橘Y產(chǎn)負(fù)債表中“存貨”期初、期末數(shù)。

在確定了指標(biāo)體系后，就可以采用層次分析法(The Analytic Hierarchy Process，即AHP)來確定各指標(biāo)權(quán)重。層次分析法（The analytic hierarchy process）簡稱AHP，在20世紀(jì)70年代中期由美國運(yùn)籌學(xué)家托馬斯·塞蒂（T.L.Saaty）正式提出。它是一種定性和定量相結(jié)合的、系統(tǒng)化、層次化的分析方法。通過計(jì)算可以得到各個指標(biāo)在預(yù)警系統(tǒng)中所占的比例。構(gòu)造檢驗(yàn)成對比較矩陣

A=?琢11 ?琢12 … ?琢1n?琢21 ?琢22 … ?琢2n ··· · ··· · ··· ·?琢n1 ?琢n2 … ?琢nn，通過計(jì)算得到該判斷矩陣的最大特征根Lmax，隨后求出CI及RI進(jìn)行檢驗(yàn)，最后求出特征向量再確定個指標(biāo)權(quán)重。

按照上述步驟，可以求得各指標(biāo)所占權(quán)重如表1。

三、數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化處理

在構(gòu)建了中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標(biāo)體系之后，還需要運(yùn)用一定的方法和模型對中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險水平進(jìn)行多指標(biāo)綜合評價，在給出企業(yè)各個時點(diǎn)的總體風(fēng)險水平的基礎(chǔ)上，利用計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)方法來構(gòu)造中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型。

稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警系統(tǒng)模型是在利用統(tǒng)計(jì)數(shù)理和分析的基礎(chǔ)上建立起來的，它的建立主要是為了對企業(yè)當(dāng)期的稅務(wù)風(fēng)險水平作出風(fēng)險預(yù)警。上文中，先利用層次分析法來構(gòu)建了中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的預(yù)警指標(biāo)體系。接下來將在此基礎(chǔ)上，通過對企業(yè)及所在行業(yè)具體指標(biāo)的比較分析，構(gòu)建稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型。

在數(shù)據(jù)分析之前，通常需要先將數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化（normalization），利用標(biāo)準(zhǔn)化后的數(shù)據(jù)進(jìn)行數(shù)據(jù)分析。數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化也就是統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的指數(shù)化。數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化處理主要包括數(shù)據(jù)同趨化處理和無量綱化處理兩個方面。數(shù)據(jù)同趨化處理主要解決不同性質(zhì)數(shù)據(jù)問題，對不同性質(zhì)指標(biāo)直接加總不能正確反映不同作用力的綜合結(jié)果，須先考慮改變逆指標(biāo)數(shù)據(jù)性質(zhì)，使所有指標(biāo)對測評方案的作用力同趨化；再加總才能得出正確結(jié)果。數(shù)據(jù)無量綱化處理主要解決數(shù)據(jù)的可比性。數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化的方法有很多種，本文采用的標(biāo)準(zhǔn)化處理的方法是：“最小—最大標(biāo)準(zhǔn)化”（Min-max標(biāo)準(zhǔn)化）。經(jīng)過上述標(biāo)準(zhǔn)化處理，原始數(shù)據(jù)均轉(zhuǎn)換為無量綱化指標(biāo)測評值，即各指標(biāo)值都處于同一個數(shù)量級別上，可以進(jìn)行綜合測評分析。

Min-max標(biāo)準(zhǔn)化方法是對原始數(shù)據(jù)進(jìn)行線性變換。設(shè)MinA和MaxA分別為屬性A的最小值和最大值，將A的一個原始值x通過Min-max標(biāo)準(zhǔn)化映射成在區(qū)間[0，1]中的值x''，其公式為：

新數(shù)據(jù)=（原數(shù)據(jù)-極小值）/（極大值-極小值）

在對各指標(biāo)進(jìn)行完標(biāo)準(zhǔn)化處理之后，就可以依據(jù)各指標(biāo)對最終評價結(jié)果的影響大小不同，利用層次分析模型確定各指標(biāo)的權(quán)重，結(jié)合各指標(biāo)的實(shí)際值，計(jì)算出樣本企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險系數(shù)大小。

首先，利用標(biāo)準(zhǔn)化處理以后的Yi和各指標(biāo)相應(yīng)的權(quán)重相乘，可得出對應(yīng)于各指標(biāo)的風(fēng)險系數(shù)。其次，通過對逐層中的各指標(biāo)風(fēng)險系數(shù)加和，計(jì)算出各個層次風(fēng)險的風(fēng)險大小Ri。

R=■Yiλi

其中：i=1，2，3…n，代表同一指標(biāo)層的樣本數(shù)。

為了建立中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型，首先建立一個測試樣本，考慮上市公司報表數(shù)據(jù)相對真實(shí)性，同時還要兼顧公司規(guī)模大小。本文以我國中小板塊的服裝行業(yè)作為測試的樣本企業(yè)，選取該樣本企業(yè)2008年第3季度至2010年第4季度期間的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警分析，由于部分樣本企業(yè)在2009年以后才上市，其公布的數(shù)據(jù)不夠詳盡，因此，本文選取了樣本中7家數(shù)據(jù)完整的企業(yè)來進(jìn)行分析，構(gòu)建稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型。

按照上文建立的中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標(biāo)體系，首先計(jì)算出該行業(yè)G企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險值如表2。

同時，該行業(yè)平均稅務(wù)風(fēng)險指標(biāo)值如表3。

由圖1可以看出，G企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險明顯高于行業(yè)平均水平，特別是在2009年第二季度以及2010年第二季度，其稅務(wù)風(fēng)險值出現(xiàn)了明顯的提高，大幅度地超過了行業(yè)平均水平。此時，G企業(yè)要特別注意，需要通過進(jìn)一步分析，發(fā)現(xiàn)可能存在的稅務(wù)風(fēng)險。

四、中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型的建立

在對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險值進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化處理的基礎(chǔ)上，可以根據(jù)行業(yè)平均值以及標(biāo)準(zhǔn)差來建立稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型。具體步驟是：第一步：利用行業(yè)加權(quán)平均稅務(wù)風(fēng)險值（以資產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)）計(jì)算出行業(yè)稅務(wù)風(fēng)險值的標(biāo)準(zhǔn)差。第二步：計(jì)算出行業(yè)平均值與標(biāo)準(zhǔn)差的比率，并將這個比率定為企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的基準(zhǔn)線。第三步：確定風(fēng)險系數(shù)，將樣本企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險值除以標(biāo)準(zhǔn)差，得到稅務(wù)風(fēng)險系數(shù)，并將該風(fēng)險系數(shù)與基準(zhǔn)線相比較。如果高于基準(zhǔn)線，意味著企業(yè)存在一定稅務(wù)風(fēng)險；如果低于基準(zhǔn)線，則表示企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險較小。將這個標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定為5檔，即安全、輕度危險、中度危險、嚴(yán)重危險、極度危險；相對應(yīng)地可以分為綠色區(qū)域、黃色區(qū)域、橙色區(qū)域、粉色區(qū)域及紅色區(qū)域；其臨界點(diǎn)分別為5%、15%、25%、35%。模型的具體指標(biāo)見表4。

對于中小企業(yè)來說，稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)控制在黃色區(qū)域即輕度危險范圍之內(nèi)，如進(jìn)入到了橙色區(qū)域即中度危險，該企業(yè)應(yīng)啟動稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警，并對各項(xiàng)財務(wù)指標(biāo)作進(jìn)一步的涉稅分析。如果進(jìn)入了紅色區(qū)域即極度危險，該企業(yè)可能將面臨較為嚴(yán)重的稅務(wù)問題，應(yīng)對企業(yè)整個生產(chǎn)經(jīng)營過程進(jìn)行全方位的排查，及時發(fā)現(xiàn)稅務(wù)問題，并制定應(yīng)對措施。

五、中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警模型的運(yùn)用

（一）預(yù)警模型在不同企業(yè)比較中的運(yùn)用

以2010年4季度為例，將中小板塊的服裝行業(yè)內(nèi)7家企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險值帶入該模型，結(jié)果見表5。

由表5可以看出，該行業(yè)中A、B、C、D四家企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險較低，處于安全區(qū)域，E、F、G三家企業(yè)與同行業(yè)相比，面臨輕度的稅務(wù)風(fēng)險，特別是F企業(yè)，已經(jīng)接近中度危險的橙色區(qū)域，需要引起管理層的重視。

（二）預(yù)警模型在同一企業(yè)不同時期比較中的運(yùn)用

以G企業(yè)2008年1季度到2010年4季度的數(shù)據(jù)為例，通過上述模型計(jì)算結(jié)果見圖2。

根據(jù)圖2顯示，該企業(yè)在2009年第一季度、第三季度以及2010年第三季度都達(dá)到了中度稅務(wù)風(fēng)險（橙色區(qū)域），此時應(yīng)啟動稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警，企業(yè)管理層應(yīng)有針對性地進(jìn)行更進(jìn)一步的稅務(wù)風(fēng)險分析?！?/p>

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