張家琛

【摘 要】 小微企業(yè)迅猛發(fā)展，對(duì)促進(jìn)就業(yè)、繁榮經(jīng)濟(jì)、轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)方式等起到了很大的推動(dòng)作用。然而，由于我國(guó)稅收法律體系不健全、監(jiān)控手段不完備和現(xiàn)金交易行為的存在，小微企業(yè)主偷逃稅現(xiàn)象較為普遍。文章從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度分析小微企業(yè)納稅行為，探究深層次的制度原因，并提出治理小微企業(yè)偷逃稅的建議措施。

【關(guān)鍵詞】 小微企業(yè)； 偷逃稅； 稅收

一、引言

小微企業(yè)是指與所處行業(yè)的大企業(yè)相比人員規(guī)模、資產(chǎn)規(guī)模與經(jīng)營(yíng)規(guī)模都比較小的經(jīng)濟(jì)單位。按照2011年6月18日工業(yè)和信息化部、國(guó)家統(tǒng)計(jì)局、國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)、財(cái)政部聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的通知》的規(guī)定，中小企業(yè)劃分為中型、小型、微型三種類型，具體標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員、營(yíng)業(yè)收入、資產(chǎn)總額等指標(biāo)，結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)制定。一般來(lái)講，“小”、“靈”、“快”，“小而?！焙汀靶《笔切∥⑵髽I(yè)的主要特點(diǎn)。

二、治理小微企業(yè)偷逃稅行為的必要性和重要性分析

（一）小微企業(yè)社會(huì)效用的不斷提升

目前，全國(guó)工商注冊(cè)登記的中小企業(yè)占全部注冊(cè)企業(yè)總數(shù)的99%。據(jù)測(cè)算，我國(guó)目前50%以上的GDP、60%以上的工業(yè)生產(chǎn)總值、70%左右的工業(yè)新增產(chǎn)值、近60%的銷售收入和出口額、40%以上的稅收和75%的就業(yè)崗位均來(lái)自中小企業(yè)，它們是中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要生力軍。2009年國(guó)務(wù)院發(fā)布《進(jìn)一步促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展的若干意見》，加大對(duì)小微企業(yè)的融資、技術(shù)支持、財(cái)稅扶持力度。《“十二五”中小企業(yè)轉(zhuǎn)型成長(zhǎng)規(guī)劃》也高度重視中小企業(yè)發(fā)展，小微企業(yè)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)效果和社會(huì)效果更加凸顯。

（二）小微企業(yè)偷逃稅現(xiàn)象嚴(yán)重

小微企業(yè)自身的特點(diǎn)決定了其易出現(xiàn)偷逃稅現(xiàn)象。首先，我國(guó)大多數(shù)小微企業(yè)人員規(guī)模、資產(chǎn)規(guī)模與經(jīng)營(yíng)規(guī)模相對(duì)都較小，規(guī)模較小使得大多數(shù)小微企業(yè)內(nèi)部沒(méi)有設(shè)立專門的法律部門、財(cái)會(huì)部門，部分微型企業(yè)甚至連專業(yè)的財(cái)務(wù)人員都不具備，這種職能的缺失必然導(dǎo)致相關(guān)法律意識(shí)淡薄，財(cái)務(wù)管理混亂；其次，小微企業(yè)之所以能夠在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中獲得一席之地，與其靈活、快速的決策方式是分不開的，而靈活與快速在交易過(guò)程中則往往通過(guò)現(xiàn)金交易的方式予以實(shí)現(xiàn)，這種交易方式必然為偷逃稅行為的發(fā)生提供便利的條件。僅以某地受調(diào)查的100戶小微企業(yè)為例，有偷稅行為的占95%，偷稅數(shù)額小的在1萬(wàn)元左右，占應(yīng)納稅額近10%；大的近100萬(wàn)元，占應(yīng)納稅額的50%以上，小微企業(yè)的偷逃稅現(xiàn)象令人堪憂。

（三）小微企業(yè)偷逃稅行為有損社會(huì)發(fā)展

從社會(huì)發(fā)展的角度來(lái)看，小微企業(yè)偷逃稅行為必然造成國(guó)家大量稅款應(yīng)征未征，稅收制度受到嚴(yán)重破壞；有悖于稅收公平原則，造成的實(shí)際稅負(fù)不公平，有可能引發(fā)社會(huì)上其他納稅人爭(zhēng)相效仿，使誠(chéng)實(shí)的納稅人變得越來(lái)越少，在征納市場(chǎng)上造成“劣幣驅(qū)逐良幣”現(xiàn)象。

三、小微企業(yè)偷逃稅主要的表現(xiàn)形式

（一）偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿和記賬憑證

對(duì)于個(gè)別法律意識(shí)淡薄的小微企業(yè)，偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿和記賬憑證時(shí)有發(fā)生。利用假發(fā)票偽造記賬憑證充抵成本是企業(yè)的慣用手法，假發(fā)票屢禁不止意味著存在巨大的“買方市場(chǎng)”。援引中國(guó)稅務(wù)報(bào)的消息“餐飲服務(wù)、商業(yè)零售行業(yè)由于營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)多、交易頻繁，使用假發(fā)票的數(shù)量也最多，這些均顯現(xiàn)信息化建設(shè)的滯后和“以票管稅”的弊端。

（二）進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)

按《稅收征收管理法》第二十五條規(guī)定，納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報(bào)期限、申報(bào)內(nèi)容如實(shí)辦理納稅申報(bào)，但實(shí)務(wù)中很多小微企業(yè)對(duì)此視而不見。根據(jù)筆者的調(diào)查統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn)，約有20%～30%的企業(yè)長(zhǎng)期零申報(bào)，對(duì)于不實(shí)行發(fā)票管稅的稅種如個(gè)人所得稅、印花稅漏征尤其嚴(yán)重。按照我國(guó)稅務(wù)專家的說(shuō)法，我國(guó)小微企業(yè)個(gè)稅基本沒(méi)有足額繳納，實(shí)際征收率可能在70%以下。

（三）在賬簿上多列支出或者不列、少列收入

第一，“活用”陰陽(yáng)賬，少記收入。據(jù)測(cè)算，約40%～50%的小微企業(yè)設(shè)置兩套以上的賬目。自身核算用真賬，記錄企業(yè)盈利狀況、現(xiàn)金流量等財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)；應(yīng)付稅務(wù)機(jī)關(guān)、銀行等部門用假賬，記錄企業(yè)部分資金運(yùn)行狀態(tài)和盈利水平，以此達(dá)到偷逃稅或其他非法目的。不少企業(yè)利用客戶不需要發(fā)票或現(xiàn)金支付等將收入記入“賬外賬”，造成納稅申報(bào)嚴(yán)重不實(shí)。尤其是利潤(rùn)率較高的產(chǎn)品，從材料購(gòu)進(jìn)到產(chǎn)品的銷售都在“賬外賬”中核算，實(shí)現(xiàn)購(gòu)、銷“體外循環(huán)”，直接減少收入、利潤(rùn)。通過(guò)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，企業(yè)自行申報(bào)的非開具發(fā)票部分營(yíng)業(yè)收入明顯偏低，餐飲企業(yè)尤為突出，普遍只有其總收入的10%至20%，有的甚至只有1%。同時(shí)，由于“賬外賬”不需供貨方提供正式發(fā)票，方便供貨方從事偷稅活動(dòng)，也可壓低購(gòu)貨價(jià)格，降低產(chǎn)品成本，實(shí)現(xiàn)所謂的購(gòu)銷“雙贏”，給稅收管理帶來(lái)更大的難度。

第二，“善用”往來(lái)賬，隱匿收入。往來(lái)賬一向是企業(yè)財(cái)務(wù)人員偷逃稅常用的會(huì)計(jì)科目，往來(lái)賬內(nèi)容無(wú)所不包，內(nèi)容極其豐富。在調(diào)研中，發(fā)現(xiàn)70%的企業(yè)往來(lái)賬戶增減頻繁，且金額巨大，主要表現(xiàn)在其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付賬款兩個(gè)科目。從理論角度來(lái)說(shuō)，往來(lái)賬戶不涉及損益核算，但諸多企業(yè)利用往來(lái)賬大做偷逃稅文章。銷售收入不記入業(yè)務(wù)收入科目，記在“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付賬款”等科目，同時(shí)為了減少不斷增加的“應(yīng)付賬款”金額，將開支的不正當(dāng)“灰色費(fèi)用”不在賬目列支，以現(xiàn)金支付往來(lái)的形式?jīng)_抵“應(yīng)付賬款”，從而隱匿收入，偷逃國(guó)家稅款。支付給個(gè)人股東或者企業(yè)高管的獎(jiǎng)金記在“應(yīng)收賬款”、“其他應(yīng)收款”科目中，日后以“化整為零”的方式軋平賬目，逃避個(gè)人所得稅。

四、企業(yè)偷逃稅的根源分析

（一）制度層面：優(yōu)惠不足、稅負(fù)過(guò)高

第一，稅收優(yōu)惠不足。小微企業(yè)在促進(jìn)就業(yè)、改善民生、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整中起著重要作用。雖然稅法在一些方面對(duì)小微企業(yè)給予了政策上的傾斜，但依然存在受惠主體過(guò)窄、力度太小、范圍太窄、方式單一、導(dǎo)向不明、優(yōu)惠剛性不夠且靈活性較差、配套協(xié)調(diào)不夠等一系列問(wèn)題，總體上對(duì)小微企業(yè)的優(yōu)惠不足，扶持力度有限。

第二，宏觀稅負(fù)過(guò)高。2011年國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值47.2萬(wàn)億，財(cái)政收入10.37萬(wàn)億，政府性基金4.13萬(wàn)億，大口徑宏觀稅負(fù)14.5萬(wàn)億，即2011年我國(guó)宏觀稅負(fù)34.7%，與工業(yè)化國(guó)家的宏觀稅負(fù)（39.5%）相比并不算高，但百姓感覺(jué)稅負(fù)重，其直接原因是：我國(guó)是以流轉(zhuǎn)稅為主的稅收國(guó)家，我國(guó)稅收收入總量的70%都有可能進(jìn)入價(jià)格，而在一些國(guó)家，可能只有30%。即便同樣的宏觀稅負(fù)水平，但因稅收結(jié)構(gòu)的差異，稅收進(jìn)入到價(jià)格的程度是不同的，隨著物價(jià)水平的上漲，稅收也會(huì)相應(yīng)提高，按照稅收學(xué)理論稅負(fù)達(dá)到一定的程度對(duì)稅收的遵從是逆反，反而加大納稅人的抵觸情緒和偷逃稅動(dòng)機(jī)。

（二）操作層面：征納信息失衡、現(xiàn)金交易頻繁

第一，征納信息失衡。國(guó)家稅務(wù)總局提出改變以票控稅，實(shí)現(xiàn)信息管稅，信息是稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理的核心。稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人在征納關(guān)系中，雙方處于信息的不對(duì)稱狀態(tài)。對(duì)于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)狀況、涉稅信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)處于信息的弱勢(shì)方，沒(méi)有足夠的能力和精力收集相關(guān)信息。目前企業(yè)的初始信息基本是由企業(yè)財(cái)務(wù)人員自行申報(bào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有精力進(jìn)行核實(shí)和全方位掌握，此外，企業(yè)的基本資料始終處于一個(gè)變化的狀態(tài)，這種動(dòng)態(tài)的變化與稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握的靜態(tài)數(shù)據(jù)長(zhǎng)期處于矛盾的狀態(tài)，對(duì)于企業(yè)的后續(xù)信息，即企業(yè)經(jīng)營(yíng)、產(chǎn)品流程、成本核算、納稅信息更是處于盲區(qū)，征管力量與企業(yè)數(shù)量懸殊導(dǎo)致了企業(yè)的機(jī)會(huì)主義和道德風(fēng)險(xiǎn)。

第二，現(xiàn)金交易較多。目前我國(guó)多數(shù)小微企業(yè)財(cái)務(wù)核算很不規(guī)范，主要以現(xiàn)金交易為主。根據(jù)業(yè)界的估計(jì)，日用品批發(fā)企業(yè)的現(xiàn)金交易約占50%左右。大量的現(xiàn)金交易對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管提出了更高的要求。但由于稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員查賬技能參差不齊，辦案手段有限，同時(shí)因?yàn)闆](méi)有搜查權(quán)，對(duì)企業(yè)在暗處的現(xiàn)金交易記錄，只能靠群眾舉報(bào)提供線索及公安部門的協(xié)助才能處理，再加上金融部門管理不規(guī)范，結(jié)算方式存在漏洞，不少小微企業(yè)便利用這些監(jiān)管漏洞通過(guò)資金賬外循環(huán)的方式偷逃稅款。據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局權(quán)威人士作出的較為保守的估計(jì)，通過(guò)資金賬外循環(huán)偷逃稅款的行為每年將導(dǎo)致國(guó)家財(cái)政損失約在5 000億元以上。

五、治理小微企業(yè)偷逃稅行為的措施

（一）切實(shí)落實(shí)小微企業(yè)稅收機(jī)制建設(shè)

第一，加大小微企業(yè)稅收優(yōu)惠力度。加大小微企業(yè)稅收扶持，擴(kuò)大增值稅擴(kuò)圍范圍，提高小微企業(yè)營(yíng)業(yè)稅增值稅起征點(diǎn)，落實(shí)小微企業(yè)減半征收所得稅政策，增加直接稅并相應(yīng)減少流轉(zhuǎn)稅等間接稅的比重，進(jìn)行結(jié)構(gòu)性減稅，讓利于民。同時(shí)，放寬小微企業(yè)的費(fèi)用列支標(biāo)準(zhǔn)、設(shè)備投資抵免、虧損抵免、再投資退稅等多種稅收優(yōu)惠形式，降低小微企業(yè)宏觀稅負(fù)。

第二，建立健全小微企業(yè)稅收優(yōu)惠的配套協(xié)調(diào)體系。整個(gè)社會(huì)應(yīng)營(yíng)造小微企業(yè)發(fā)展的良好環(huán)境，從緩解小微企業(yè)融資困難、加快小微企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和結(jié)構(gòu)調(diào)整、支持小微企業(yè)開拓市場(chǎng)等各個(gè)方面扶持，增強(qiáng)企業(yè)自身的“造血功能”，降低企業(yè)偷逃稅的行為沖動(dòng)。對(duì)于稅務(wù)部門來(lái)說(shuō)，應(yīng)建立針對(duì)小微企業(yè)的特色納稅服務(wù)體系，切實(shí)降低企業(yè)遵從成本，提供便捷、高效的納稅服務(wù)。

（二）夯實(shí)小微企業(yè)管理基礎(chǔ)

第一，完善稅務(wù)機(jī)關(guān)征納信息。要完善小微企業(yè)信息征納系統(tǒng)建設(shè)，建立數(shù)據(jù)收集、監(jiān)督等共享機(jī)制，形成納稅評(píng)估的“信息池”，實(shí)現(xiàn)在信息化建設(shè)下的納稅稽查和稅源控制，構(gòu)建“數(shù)字型”的稅務(wù)機(jī)構(gòu)。

第二，建立多部門聯(lián)席協(xié)作機(jī)制。積極探索多部門間的合作，如建立國(guó)地稅信息網(wǎng)絡(luò)共享數(shù)據(jù)庫(kù)，開展工商與稅務(wù)聯(lián)合辦公，把企業(yè)偷逃稅誠(chéng)信記錄納入銀行的征信系統(tǒng)。廣泛開展多部門的協(xié)作，在政府主導(dǎo)下聯(lián)合工商、銀行、海關(guān)、國(guó)地稅以及其他相關(guān)部門直接參與實(shí)現(xiàn)情報(bào)和數(shù)據(jù)的交換，建立和諧高效的征納環(huán)境。

第三，重視關(guān)鍵環(huán)節(jié)，提高監(jiān)管質(zhì)效。注銷清算環(huán)節(jié)、涉稅變更環(huán)節(jié)是企業(yè)對(duì)前期涉稅事項(xiàng)的清理，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)“華麗轉(zhuǎn)身”的良機(jī)。注銷清算環(huán)節(jié)，不僅只關(guān)注近三年的財(cái)務(wù)報(bào)告，應(yīng)統(tǒng)籌考慮企業(yè)整個(gè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)期間的財(cái)務(wù)狀況，防止企業(yè)利用時(shí)間差來(lái)調(diào)節(jié)收入和利潤(rùn)；在稅務(wù)變更環(huán)節(jié)，不僅只關(guān)注可能涉稅的股權(quán)變更，也應(yīng)從非涉稅變更中挖掘更多的突破口，提高征管的質(zhì)效。

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