欒元杰

【摘 要】 隨著全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境的日益多變和復(fù)雜，內(nèi)部審計(jì)理論與實(shí)踐從制度基礎(chǔ)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)走向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)要求審計(jì)人員對(duì)企業(yè)或組織在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中面臨的不能實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)的各種因素風(fēng)險(xiǎn)，如經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、信貸風(fēng)險(xiǎn)、技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行識(shí)別，并將其作為確定審計(jì)項(xiàng)目及其審計(jì)重點(diǎn)的依據(jù)。文章嘗試引入杠桿系數(shù)，探索其在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用。

【關(guān)鍵詞】 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)； 經(jīng)營(yíng)杠桿； 財(cái)務(wù)杠桿

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是指內(nèi)審人員在審計(jì)過(guò)程自始至終都以企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)分析評(píng)估為導(dǎo)向，根據(jù)量化的分析水平排定審計(jì)項(xiàng)目?jī)?yōu)先次序，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)確定審計(jì)范圍與重點(diǎn)，對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理程序進(jìn)行評(píng)價(jià)，進(jìn)而提出建設(shè)性意見(jiàn)和建議，協(xié)助企業(yè)管理風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值的獨(dú)立、客觀(guān)的鑒證和咨詢(xún)活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)人員出具的審計(jì)報(bào)告涵蓋了企業(yè)或組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的全方面，可以作為揭示企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、防范風(fēng)險(xiǎn)以及信息交流的預(yù)警信號(hào)。

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的特征及目標(biāo)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)吸收了注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部審計(jì)、制度基礎(chǔ)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)等審計(jì)方法的優(yōu)點(diǎn)，也考慮了關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、管理層風(fēng)險(xiǎn)承受水平以及關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量和績(jī)效指標(biāo)。

（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的特征

1.系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向。內(nèi)部審計(jì)是一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的系統(tǒng)，同時(shí)也是企業(yè)管理系統(tǒng)中的一個(gè)重要組成部分，是優(yōu)化企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)鍵部分，在企業(yè)核心能力的生成和運(yùn)行中具有重要的不可替代的作用。

2.增值性風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)作為一種新的內(nèi)部審計(jì)模式，它能充分調(diào)動(dòng)全體員工的積極性來(lái)發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)事件或潛在機(jī)會(huì)，將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移或控制在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)承受水平內(nèi)或?qū)撛诘臋C(jī)會(huì)加以利用，這種從下至上的合作能為企業(yè)減少損失甚至帶來(lái)收益，直接帶來(lái)企業(yè)價(jià)值增值。

3.依存性風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向。內(nèi)部審計(jì)依賴(lài)審計(jì)主體所依存的審計(jì)環(huán)境、資源、能力的狀態(tài)水平，且隨時(shí)空的變化而變化，實(shí)現(xiàn)路徑的不同而不同。

4.創(chuàng)新性風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向。內(nèi)部審計(jì)是對(duì)審計(jì)技術(shù)和方法的創(chuàng)新。首先，將審計(jì)重心前移，從以審計(jì)測(cè)試為中心轉(zhuǎn)移到以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心，審計(jì)程序上包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、審計(jì)測(cè)試程序（包括符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試），重點(diǎn)是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。其次，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)在以往內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)上大大加強(qiáng)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，真正體現(xiàn)了以風(fēng)險(xiǎn)管理為基礎(chǔ)的審計(jì)理念。

（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)在于通過(guò)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估來(lái)提出風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)策，有效降低所在組織的風(fēng)險(xiǎn)，從而增加企業(yè)價(jià)值，為所有者或經(jīng)營(yíng)者提供決策。

二、杠桿系數(shù)的概念及特征

借助杠桿系數(shù)，使其作為風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別工具，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行科學(xué)評(píng)估，能從經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)方面快速、準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的問(wèn)題，有效防范或控制風(fēng)險(xiǎn)，更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)增值目標(biāo)。

（一）經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)的概念及特征

經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)（DOL），是指息稅前利潤(rùn)（EBIT）的變動(dòng)率相對(duì)于銷(xiāo)售額變動(dòng)率的倍數(shù)。

經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)（DOL）=（息稅前利潤(rùn)+固定成本）/息稅前利潤(rùn)=（銷(xiāo)售收入-變動(dòng)成本）/（銷(xiāo)售收入-變動(dòng)成本-固定成本）

經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)又稱(chēng)營(yíng)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，是指企業(yè)由于戰(zhàn)略選擇、產(chǎn)品價(jià)格、銷(xiāo)售手段等經(jīng)營(yíng)決策引起的未來(lái)收益不確定性，特別是企業(yè)利用經(jīng)營(yíng)杠桿而導(dǎo)致息稅前利潤(rùn)變動(dòng)形成的風(fēng)險(xiǎn)。

一般而言，經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)越大，對(duì)經(jīng)營(yíng)杠桿利益的影響越強(qiáng)，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)也越大。

在市場(chǎng)繁榮業(yè)務(wù)增長(zhǎng)很快時(shí)，公司可通過(guò)增加固定成本投入或減少變動(dòng)成本支出來(lái)提高經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)，以充分發(fā)揮正杠桿效應(yīng)。

在市場(chǎng)衰退業(yè)務(wù)不振時(shí)，公司應(yīng)盡量壓縮酌量性固定成本的開(kāi)支，以減少固定成本的比重，降低經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)，降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，避免負(fù)杠桿效應(yīng)。

（二）財(cái)務(wù)杠桿系數(shù)的概念及特征

財(cái)務(wù)杠桿系數(shù)（DFL），是指普通股每股稅后利潤(rùn)變動(dòng)率相對(duì)于息稅前利潤(rùn)變動(dòng)率的倍數(shù)。

財(cái)務(wù)杠桿系數(shù)（DFL）=(△EPS/EPS)/(△EBIT/EBIT)

式中：△EPS為普通股每股利潤(rùn)變動(dòng)額；EPS為變動(dòng)前的普通股每股利潤(rùn)；△EBIT為息稅前利潤(rùn)變動(dòng)額；EBIT為變動(dòng)前的息稅前利潤(rùn)。

財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指企業(yè)因使用債務(wù)資本而產(chǎn)生的在未來(lái)收益不確定情況下由主權(quán)資本承擔(dān)的附加風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的大小主要取決于財(cái)務(wù)杠桿系數(shù)的高低。

如果企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況良好，使得企業(yè)投資收益率大于負(fù)債利息率，則獲得財(cái)務(wù)杠桿正效應(yīng)，如果企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況不佳，使得企業(yè)投資收益率小于負(fù)債利息率，則獲得財(cái)務(wù)杠桿負(fù)效應(yīng)，甚至導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)，這種不確定性就是企業(yè)運(yùn)用負(fù)債所承擔(dān)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

三、杠桿系數(shù)在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)中如何應(yīng)用

杠桿系數(shù)應(yīng)用于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)中，可以用圖1說(shuō)明。

內(nèi)審人員通過(guò)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)杠桿和財(cái)務(wù)杠桿進(jìn)行計(jì)算、分析，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，再通過(guò)歷史和行業(yè)數(shù)據(jù)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析性復(fù)核和專(zhuān)業(yè)判斷，從而確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重點(diǎn)，并對(duì)此展開(kāi)實(shí)質(zhì)性測(cè)試，得出客觀(guān)、合理的審計(jì)結(jié)論。

實(shí)現(xiàn)杠桿系數(shù)在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用，還需要做好以下四方面工作：

（一）創(chuàng)造杠桿系數(shù)的應(yīng)用環(huán)境

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)模式，以確認(rèn)和評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為重點(diǎn)，但為了更好地利用杠桿系數(shù)識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，首先必須依靠企業(yè)所有者和經(jīng)營(yíng)管理者，以其“獨(dú)立性”實(shí)施“控制性”，通過(guò)“控制性”維護(hù)“獨(dú)立性”。其次要強(qiáng)化全員風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，調(diào)動(dòng)職工參與到企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理中來(lái)，重視內(nèi)審報(bào)告，發(fā)揮內(nèi)審風(fēng)險(xiǎn)管控作用。

（二）構(gòu)建完善的內(nèi)部控制制度

現(xiàn)代內(nèi)部控制功能是在公司管理活動(dòng)各個(gè)方面都建立風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，根據(jù)已經(jīng)制定的公司目標(biāo)識(shí)別、控制、管理風(fēng)險(xiǎn)，為公司目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的功能是以風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)，通過(guò)確認(rèn)和咨詢(xún)活動(dòng)為內(nèi)部控制提供能動(dòng)的反饋，將反饋控制向事中實(shí)時(shí)反應(yīng)以及事前前饋延伸。杠桿系數(shù)應(yīng)用于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)，需要風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)和現(xiàn)代內(nèi)部控制兩個(gè)要素以風(fēng)險(xiǎn)作為共同的語(yǔ)言，相互協(xié)同，以此來(lái)增加企業(yè)價(jià)值。

（三）提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)模式對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員要求高。在信息化框架下，ERP系統(tǒng)的廣泛采用，審計(jì)人員要具備廣博的知識(shí)和多元化技能，通曉行業(yè)、市場(chǎng)、產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)、企業(yè)內(nèi)部各職能和流程全貌；審計(jì)人員要善于洞察風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)、尋找機(jī)會(huì)，成為增值業(yè)務(wù)的推進(jìn)器；審計(jì)人員要具有溝通人際關(guān)系的技巧，使內(nèi)審工作得到被審計(jì)單位、企業(yè)管理層和內(nèi)部各個(gè)職能部門(mén)的支持。

（四）本地化應(yīng)用杠桿系數(shù)

杠桿系數(shù)作為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別工具，分析性復(fù)核發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的問(wèn)題，需要企業(yè)根據(jù)自身實(shí)際，進(jìn)行多案例分析論證，建立起適合企業(yè)實(shí)際的生產(chǎn)銷(xiāo)售和信貸規(guī)模，從而使企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)趨于可控、合理的預(yù)警狀態(tài)，為企業(yè)穩(wěn)步發(fā)展積累經(jīng)驗(yàn)。

四、結(jié)論及展望

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是隨著企業(yè)管理理論與實(shí)踐的發(fā)展變化而產(chǎn)生的。杠桿系數(shù)作為一種科學(xué)、成熟的管理方法已被人們所廣泛接受和應(yīng)用，內(nèi)部審計(jì)人員通過(guò)使用杠桿系數(shù)，能準(zhǔn)確、可靠地發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)，并得出客觀(guān)合理的審計(jì)結(jié)論，具有很強(qiáng)的操作性和適用性。相信越來(lái)越多的企業(yè)會(huì)把杠桿系數(shù)應(yīng)用于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)?！?/p>

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