煤礦預提維簡費稅前扣除政策明確

煤礦企業(yè)維簡費和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用稅前扣除、與資產(chǎn)折舊的交叉處理及會計核算等問題，一直困擾著企業(yè)財務及辦稅人員。國家稅務總局近日發(fā)布《關(guān)于煤礦企業(yè)維簡費和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用企業(yè)所得稅稅前扣除問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第26號，以下簡稱“26號公告”）明確，企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定預提的維簡費和安全生產(chǎn)費用，不得在稅前扣除。

稅前扣除規(guī)定各地口徑不一

維簡費是為礦山維持簡單再生產(chǎn)投入機制而設(shè)定的一項費用，每月根據(jù)規(guī)定標準在成本中按實際產(chǎn)量提取，專款專用，專項核算。

安全生產(chǎn)費用，則是為了建立高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)投入長效機制，維護企業(yè)、職工以及社會公共利益，要求從事礦山開采、建筑施工、危險品生產(chǎn)以及道路交通運輸?shù)钠髽I(yè)以及其他經(jīng)濟組織，按照規(guī)定標準提取，專門用于完善和改進企業(yè)安全生產(chǎn)條件的資金。

在26號公告出臺之前，關(guān)于維簡費與安全生產(chǎn)費用稅前扣除的執(zhí)行口徑存在諸多差異。

2008年之前，按照《煤炭生產(chǎn)安全費用提取和使用管理辦法》第七條規(guī)定，企業(yè)提取的安全費用在繳納企業(yè)所得稅前列支?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例實施細則》（財法字〔1994〕3號）第三十一條規(guī)定，按照規(guī)定提取維簡費的固定資產(chǎn)不得提取折舊。

2008年新企業(yè)所得稅法施行后，《企業(yè)所得稅法實施條例》（國務院令2007年第512號）第二十八條第三款明確規(guī)定：“除企業(yè)所得稅法和本條例另有規(guī)定外，企業(yè)實際發(fā)生的成本、費用、稅金、損失和其他支出，不得重復扣除?！钡S簡費和安全生產(chǎn)費新稅法下如何處理一直沒有明確的政策規(guī)定。部分地方主管稅務機關(guān)為方便征管，出臺了一些地方性的政策，但這些政策的執(zhí)行口徑不一，有的是實際發(fā)生時據(jù)實扣除，有的卻是按標準預提時即可扣除，給納稅人帶來了不便。如《新疆地方稅務局關(guān)于高危行業(yè)安全生產(chǎn)費用、煤炭生產(chǎn)安全費用稅前扣除問題的通知》（新地稅發(fā)〔2008〕69號）規(guī)定，按標準提取的煤炭生產(chǎn)安全費用、高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用，不得直接在所得稅前扣除；其實際發(fā)生的上述費用，據(jù)實稅前扣除。

統(tǒng)一執(zhí)行口徑

26號公告第一條規(guī)定，煤礦企業(yè)實際發(fā)生的維簡費支出和高危行業(yè)企業(yè)實際發(fā)生的安全生產(chǎn)費用支出，屬于收益性支出的，可直接作為當期費用在稅前扣除；屬于資本性支出的，應計入有關(guān)資產(chǎn)成本，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定計提折舊或攤銷費用在稅前扣除。企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定預提的維簡費和安全生產(chǎn)費用，不得在稅前扣除。這一規(guī)定是《企業(yè)所得稅法》執(zhí)行后，國家稅務總局首次對維簡費與安全生產(chǎn)費的稅前扣除問題給予明確規(guī)定。

26號公告將于2011年5月1日起實施，按照該公告第二條的規(guī)定，公告實施前，企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定提取的、且在稅前扣除的煤礦企業(yè)維簡費和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用，相關(guān)稅務問題按以下規(guī)定處理：（一）本公告實施前提取尚未使用的維簡費和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用，應用于抵扣本公告實施后的當年度實際發(fā)生的維簡費和安全生產(chǎn)費用，仍有余額的，繼續(xù)用于抵扣以后年度發(fā)生的實際費用，至余額為零時，企業(yè)方可按本公告第一條規(guī)定執(zhí)行。（二）已用于資產(chǎn)投資、并計入相關(guān)資產(chǎn)成本的，該資產(chǎn)提取的折舊或費用攤銷額，不得重復在稅前扣除。已重復在稅前扣除的，應調(diào)整作為2011年度應納稅所得額。（三）已用于資產(chǎn)投資、并形成相關(guān)資產(chǎn)部分成本的，該資產(chǎn)成本扣除上述部分成本后的余額，作為該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定的資產(chǎn)折舊或攤銷年限，從本公告實施之日的次月開始，就該資產(chǎn)剩余折舊年限計算折舊或攤銷費用，并在稅前扣除。

財稅差異如何處理

財政部《關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準則解釋第3號的通知》（財會〔2009〕8號）第三條對于“高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費用，應當如何進行會計處理”的問題作出明確，高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“4301專項儲備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)。同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

26號公告明確了維簡費和安全生產(chǎn)費按照實際發(fā)生原則扣除，但企業(yè)賬務處理時，則依照上述規(guī)定處理。舉例說明如下。

某建筑施工企業(yè)從2010年第四季度開始按照規(guī)定提取安全生產(chǎn)費用，2010年提取25萬元，已申報稅前扣除；第四季度發(fā)生符合規(guī)定的收益性支出20萬元，從安全生產(chǎn)費用專戶中列支；期末安全生產(chǎn)費用專戶余額5萬元。2011年提取100萬元，發(fā)生符合規(guī)定的收益性支出15萬元，購置安全生產(chǎn)設(shè)備價款50萬元，安裝費等1萬元，按稅法規(guī)定最低年限計算，當年設(shè)備折舊10萬元。該建筑企業(yè)適用企業(yè)所得稅稅率為25%。相關(guān)會計處理（單位：萬元，下同）：

1.企業(yè)提取安全生產(chǎn)費用

借：管理費用100

貸：專項儲備100

2.使用專項儲備支付收益性支出

借：專項儲備15

貸：銀行存款15

3.使用專項儲備購置安全設(shè)備等固定資產(chǎn)

借：在建工程50

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）8.5

貸：銀行存款58.5

借：在建工程1

貸：銀行存款1

4.固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時

借：固定資產(chǎn)51

貸：在建工程51

同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

借：專項儲備51

貸：累計折舊51

該建筑企業(yè)2011年12月31日的資產(chǎn)負債表中，在所有者權(quán)益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設(shè)“專項儲備”項目，反映安全生產(chǎn)費用專戶余額39萬元。

同時，該企業(yè)利用安全生產(chǎn)費用形成的上述固定資產(chǎn)，雖然在形成當期會計上已全額計提折舊，該項資產(chǎn)賬面凈值為零，但仍應按照固定資產(chǎn)管理辦法將該設(shè)備納入相關(guān)資產(chǎn)進行管理。

期末匯算清繳時，根據(jù)26號公告規(guī)定，該建筑企業(yè)實際發(fā)生的安全生產(chǎn)費用支出中，屬于收益性支出的15萬元，可直接作為當期費用在稅前扣除；屬于資本性支出的51萬元，應作為該固定資產(chǎn)的計稅成本，按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定計算的2011年的折舊額10萬元可以在稅前扣除。

該企業(yè)2011年符合規(guī)定的安全生產(chǎn)費用總計25萬元，抵減2010年預提且已經(jīng)稅前扣除的安全生產(chǎn)費用專戶余額5萬元后，2011年可以申報稅前扣除的安全生產(chǎn)費用總計20萬元，當年預提計入損益但只能在以后年度申報扣除的部分80萬元，應進行納稅調(diào)增處理。同時會計上確認該項安全生產(chǎn)費用對“所得稅費用”的影響。

借：遞延所得稅資產(chǎn)20

貸：所得稅費用20

（文/李玉清樸哲俊）

（轉(zhuǎn)載自《中國稅務報》）

（編輯 余俊娟）